Решение № 4093 от 21.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6945/2011 г.

Решение № 4093 от 21.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6945/2011 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Гарант строй" ООД със седалище гр. Шумен, подадена чрез процесуалния му представител адв. Г. Гатев, срещу решение № 541 от 8.03.2011 г., постановено по адм. дело № 3866 от 2010 г. на Варненския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 271001908 от 9.09.2010 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 855 от 11.11.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, при ЦУ на НАП, с който на дружеството е установено данъчно задължение за довнасяне в размер на 66 034,59 лв. и са начислени лихви за просрочие в размер на 3412,99 лева. В касационната жалба са релевирани оплаквания за неправилност на решението поради допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът не е преценил всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и неправилно е приел, че извършената от него услуга на дружеството в Никозия, изразяваща се в консултации във връзка с подготовката на кипърското дружество за участие в обществена поръчка, е с място на изпълнение на територията на страната. По подобни съображения, изложени подробно в касационната жалба и в допълнение към нея, се иска отмяна на решението и на ревизионния акт. Претендират се направените по делото разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, както и доказателствата по делото, приема следното: Касационната жалба е подадена в законоустановения срок от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата е не основателна по следните съображения: С обжалваното решение на Варненския административен съд е отхвърлена жалбата на "Гарант строй" ООД против ревизионен акт № 271001908 от 9.09.2010 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 855 от 11.11.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, при ЦУ на НАП, с който на дружеството е установено данъчно задължение за довнасяне в размер на 66 034,59 лв. и са начислени лихви за просрочие в размер 3412,99 лева. С решението жалбоподателят е осъден да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 1953 лева. За да постанови това решение, съдът е приел, че спорът по делото не е свързан с реалността на доставката, а е само по отношение на приложимата правна норма, и следва да се приложи общият ред за облагане - този по чл. 12, ал. 1 ЗДДС, тъй като не са изпълнени условията на чл. 21, ал. 2 ЗДДС. Приел е, че доставката на консултации по ЗОП е доставка, свързана с територията на страната, доколкото ЗОП е закон, уреждащ възлагането и изпълнението на обществени поръчки само на територията на Република България. Отчел е и това, че става въпрос за обществена поръчка, свързана и с недвижими имоти като места за изграждане на регионални депа и инсталации за сепариране на битови отпадъци. Предвид това е приел, че мястото на изпълнение на доставката е Република България, и е отхвърлил жалбата. Така постановеното решение е неправилно и необосновано. От фактическа страна е безспорно, че услугата, за която е издадена процесната фактура, е реално извършена. Това е прието както от органа по приходите, така и от съда, който е посочил, че спорът е само относно приложимата правна норма с оглед характера на извършената услуга, за която е издадена процесната фактура с доставчик ревизираното дружество "Гарант строй" ООД и получател и получател "DIERGON CONSULTANTS & Engineering LTD" - Никозия, Кипър. Съгласно сключения между страните договор, наречен "Споразумение за сътрудничество", предмет на договора са услуги, изразяващи се в "подготовка на мерки за управление на отпадъци в региони Левски, Борово, Велико Търново и Варна" във връзка с възложен проект от Министерството на околната среда и водите, в т. 1 от който договор са посочени сферите на услугите, в които консултантът "Гарант строй" ООД ще осигури съдействие на възложителя, а именно съдействие при изготвянето и преглеждането на цялата документация по проекта преди предоставянето й в тръжната процедура, съдействие на фирмата по време на тръжната процедура за планиране и изпълнение на изследвания и проучвания, които са необходими за реализация на проекта, и съдействие за организиране на работата на местния офис на фирмата по проекта. Като се имат предвид установеният предмет на договора и останалите доказателства към него - приложение № 1 от 29 януари 2010 г. и меморандум за разбирателство, подписани от двете страни по договора и неоспорени от противната страна, както и отразеното в издадената фактура № 237 от 02.02.2010 г., следва, че се касае до консултантска услуга за оказване на съдействие за участие в тръжна процедура по проект, възложен от МОСВ, а не за консултантски услуги, свързани с недвижими имоти, по смисъла на чл. 21, ал. 4, т. 1 ЗДДС, както неправилно са приели органът по приходите и съдът. Настоящият състав не споделя и изводите на решаващия съд, че след като се касае за доставка по Закона за обществените поръчки, то доставката на консултации по ЗОП е доставка, свързана с територията на страната, доколкото ЗОП е закон, уреждащ възлагането и изпълнението на обществени поръчки само на територията на страната. Такова разбиране е неправилно. От съществено значение е естеството на услугата, а не видът на закона, по който е осъществена услугата. Това, че проектът, във връзка с който е сключено споразумението за предоставяне на услугата, е по уредена в ЗОП процедура и касае изграждането на регионални депа за сепариране на битови отпадъци, не означава, че това е услуга, свързана с недвижими имоти, в какъвто смисъл е разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 ЗДДС в редакцията й към процесния период - м. февруари 2010 г., тъй като предметът е само оказване на съдействие за участие в установената тръжна процедура. В този смисъл основателно е възражението в касационната жалба за необоснованост на решението и неправилно прилагане на разпоредбата на чл. 21, ал. 2 ЗДДС. Съгласно тази разпоредба в редакцията й към момента на издаването на фактурата - м. 02.2010 г., мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя. По делото не се спори, че получателят на услугата е данъчно задължено лице. По признания и на двете страни консултираното дружество от Кипър има регистрация в регистъра на Булстат от 28.04.2009 г. Данъчният период и издаването на фактурата касаят м. 02.2010 г. От изложеното следва, че по делото не са събрани доказателства и не е изяснен въпросът относно наличието на предпоставките на чл. 21, ал. 2 ЗДДС за мястото на изпълнение на услугата, по-точно относно постоянния обект, на който е предоставяна услугата - дали това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, т. е. Република Кипър, или това е мястото, където се намира този постоянен обект, ако се приеме, че това е офисът в Република България. Решаващият съд в случая се е занимавал единствено с това дали услугата е свързана с недвижим имот или не, а не е обсъдил възражението, че услугата е предоставяна в обекта на дружеството получател в Република Кипър, където се е осъществявала независимата икономическа дейност, т. е. че е налице хипотезата на чл. 21, ал. 2 ЗДДС и мястото на изпълнението не е на територията на Република България, за да се начисли ДДС от доставчика. Съдът не е обсъдил това възражение, нито пък е изложил мотиви във връзка с него. Не са били дадени и указания на страните, така както изисква принципа на служебното начало в административния процес, да представят доказателства във връзка с мястото на изпълнение на доставката. По делото липсват доказателства във връзка с регистрация на офис на доставчика в Република България, но тъй като този факт не се оспорва и от двете страни, се приема за доказан и от настоящата инстанция, но следва да се изследва въпроса дали се касае до "постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 ДР на ЗДДС или до "лице установено на територията на страната" по смисъла на т. 11 от същата разпоредба. Не са представени доказателства и не е взето отношение във връзка с това на кой постоянен обект са предоставени тези услуги. Това, че е регистриран офис на фирмата в България, не означава, че точно в този обект са предоставени услугите, тъй като не е установено за какви цели е създаден този офис и дали дейността му има отношение към доставката и сключеното споразумение между фирмата и консултанта "Гарант строй" ООД, още повече, че и в самата фактура е посочен чуждестранния адрес на възложителя. Необсъждането на тези възражения и липсата на мотиви по релевантни за спора обстоятелства не позволява на касационната инстанция да провери обосноваността и правилността на изводите на първоинстанционния съд, както и прилагането на материалния закон. Неизясняването на спора от фактическа страна и неизлагането на мотиви относно съществено за спора обстоятелство представляват съществено процесуално нарушение, което налага отмяна на постановеното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане на спора следва да се укаже на страните необходимостта от представяне на доказателства в подкрепа на тезите им за мястото на изпълнение на доставката на услугата, за която е издадена процесната фактура, и с оглед на това да се прецени къде е мястото на изпълнение на тези услуги, респективно жалбоподателят дължи ли начисляване на ДДС по тези сделки. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК и чл. 222 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,