Решение № 1320 от 30.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4785/2017 г.

Решение № 1320 от 30.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4785/2017 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- С. при ЦУ на НАП против решение № 1441/7.03.2017 г. по адм. д. № 5707/2016 г. на Административен съд С.-град, с което е отменен Ревизионен акт № Р-2212-1404358-091-001/3.11.2015 г. г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП С., потвърден с решение № 699/27.04.2016 г. от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" С. при ЦУ на НАП, с който на ЕТ "К.-М. М." са установени задължения - начислен ЗДДС в размер на 188 120, 40 лв. и са начислените лихви в общ размер на 47 827, 77 лв. от непризнати ВОД за данъчни периоди м. 12.2009 г., м. 12.2010 г., м. 09 и м. 10.2011 г., м. 11 и м. 12.2013 г. и м. 01.2014 г. Изложени са доводи за неправилност на решението, иска се отмяната му и отхвърляне на оспорването на РА с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юрк. Николова. Представени са писмени доказателства и диск, съдържащи информация във връзка с положения електронен подпис от издатели на актовете. Ответникът - ЕТ "К.-М. М.", гр. С., кв. Илиянци, чрез процесуален представител адв. Терзиева оспорва касационната жалба и желае решението да бъде оставено в сила по изложени съображения устно пред съда и в представени писмени бележки. Претендира разноски по списък с разноските - д. т. 50 лв., депозит за ССчЕ-476 лв. и възнаграждение за преводач - 40 лв., всички направени пред Административен съд С.-град. З. касационната инстанция не са представени документи за направени разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на съдебен контрол е бил РА, с който на ЕТ "К.-М. М." са установени задължения за ДДС от непризнати ВОД към Гърция. Дружествата-получатели, на които са издадени инвойси са с гръцка регистрация: "Steta SA", "B. A.", "B. T.", "X. K.". В тази връзка, в писмените бележки на процесуалния представител на ответника - адв. Терзиева, се съдържат доводи за доказани ВОД, но към дружество, което няма отношение към спора - "Dutorom" S. R. L. - Румъния, където се твърди, че са разтоварени стоките и с осъществен транспорт от ЕТ "Т. Г.-Т.", който търговец също не фигурира в документите по делото. В хода на ревизионното производство е установено, че ревизирания търговец е отразил фактури-инвойси с предмет ВОД, последователно по години - 2009 г., 2010 г., 2011 г., 2013 г., в месеци от последното тримесечие, с изключение на 2014 г. - м. 01. Отразените стойности по ВОД, съпоставени с приходите от продажби за съответната година в проценти по години са: за 2009 г. - 54 %, за 2010 г. - 60 %, за 2011 г. - 90 %, а за 2013 г. - стойността от ВОД в размер на 610 552, 20 лв. а по оборотна ведомост - 615 190, 63 лв., т. е. 99, 25 %. Проверени са плащанията, които предимно са в брой с вносител М. М.. Фискални бонове липсват. Липсват доказателства за съхранение на стоките, изписване, товарене, транспортиране - преминаване на границата Б.-Г., разтоварване. По отношение на получателя "B. A.", Гърция, са издадени инвойси за м. 11. и м. 12.2013 г. и м. 01.2014 г. общо на стойност 740 065, 50 лв. Предметът на доставки е парфюми, козметични стоки, тоалетни води и гел за пране. В счетоводството на ЕТ са отразени частични плащания от "B. A." за м. 12.13 г. - 59 772, 09 лв. и за м. 01.2014 г. - 74 679 лв. с ПКО. Представено е извлечение от сметка на ЕТ в банка за постъпила сума 7000 лв. на 6.03.2014 г. по инвойс с посочен номер, който не отговаря на тези, издадени към този доставчик. Няма данни как е постъпила сумата в брой или с банков кредит. Сумата е изтеглена в брой от ЕТ на същата дата - 6.03.2014 г. Към 31.05.2014 г. в с/ка 411 ЕТ е отразил вземане от "B. A." в размер на 524 349, 37 лв. Твърдението, че транспортирането е осъществено от "Е 2 Ин" ЕООД не е доказано тъй като при извършени насрещни проверки в посоченото дружество, документи за разходи от дружеството касаещи транспортна дейност не са представени. Съгласно писмените обяснения на управителя на дружеството Е. А., не са осчетоводени разходи за гориво и други разходи "по собствена преценка". Данни, че притежаваното от тях МПС е преминавало в спорните периоди границата Б.-Г. също не са представени. Липсват данни за назначени лица по трудови или граждански договори. Твърденията са, че транспортирането е осъществявано лично от Е. А., управител, или от Е. А., съдружник. Представените международни товарителници не съдържат ясни данни, в голяма част са нечетливи като неясни копия, в някои от тях липсва подпис на получател като тази на л. 65 от адм. д. № 5707/2016 г. на АССГ. Печатът на фирмата осъществила транспорта в съответната клетка е изцяло нечетлив. По-горе е положен печат на "Е 2 Ин" ЕООД, но тъй като приложения документ е копие, а не оригинал, съдържащите се данни са непълни. Всички тези данни са обосновали съмнение, че издадените инвойси отразяват реални доставки на стоки от България към Гърция са обосновали предприемане на обмен на информация с гръцката администрация. Видно от представените по преписката отговори по SCAC по чл. 7 и чл. 15 от Регламент 2010/904/ЕС констатациите на гръцката администрация са, че на посочения адрес по регистрация дружеството "B. A." не развива дейност. При проверка на постоянния адрес на управителя, същият не е открит. Другият съдружник е установено, че е в кома от няколко години, по данни от съпругата му. За да отмени акта в тази част съдът се е позовал на показания на разпитан по делото свидетел, при довеждане от жалбоподателя. Показанията на свидетел не са относимо доказателство към спорните фактури, за да се приеме, че така е доказана реалност на доставки на стоки многобройни по вид и обем, както и по стойност. Отделно, показанията на свидетеля са неконкретни и с тях не се доказва доставка на стока в обема отразен във фактурите, общо на стойност 740 065, 50 лв. Нещо повече, показанията на свидетеля водят до извод за потвърждаване извода на органите по приходите, че фактурите не отразяват реални доставки на стоки по вид и обем на отразените във фактурите. Плащания не са осъществени, с изключение на твърдение за около 6000-7000 евро, което също е несъответстващо с общата стойност по фактурите - 378 696, 23 евро. Свидетелят е Й. П., като видно от протокола за разпит е казал следното: "Срамувам се, че не съм декларирал стоката, но се бях унищожил финансово..........Подписвал съм ЧМР, фактура и документ за внос.... ......Не съм подписвал писмено потвърждение.........Получавах стоките с камион, не ТИР, от Мариана.........Фактурите по получените стоки не съм заплащал. От 2013 г. съм платил един път, но след това затвориха сметките и Мариана ми каза да не плащам........Сумата която платих не съм сигурен колко точно беше, но около 6000-7000 евро, не знаех, че трябва да нося данни за тези плащания.........". При разпита на свидетеля съдът не е изискал документи в потвърждение за търговска регистрация и качеството на лицето като представляващ "B. A.". Видно от приложенията № 1, л. 49 в SCAC e вписан като управител П. Т., а разпитания свидетел е Й. П.. Н. са предоставени от съда на свидетеля Й. П. документите, приложени към преписката и по делото, носещи печат и подпис за "B. A.", за да ги потвърди, т. е. не са потвърдени подписи на процесните инвойс-фактури, ЧМР и пр., в които се съдържа посочване на "B. A." като получател. Познанство и търговски взаимоотношения между ЕТ "К.-М. М." и свидетеля Й. П. даже и да са съществували, в какъвто смисъл са опитите на процесуалните представители на жалбоподателя да докажат, не са достатъчни, за да установят по безспорен начин реалност на вътреобщностни доставки на стоки от вида в количествата и стойности, отразени в процесните фактури - в значителен обем и на значителна стойност, като ВОД на "B. A.". При установените данни от насрещна проверка по линия на международен обмен на информация от гръцката данъчна администрация, които не са опровергани в хода на оспорване на РА, необосновани с надлежни доказателства са изводите на съда за незаконосъобразност на РА в тази част и отмяната му. В отношение на "Steta SA", Гърция, при обмен на информация собственика и управител на фирмата Д. А. е заявил, че никога не е извършвал вътреобщностни сделки, Приложение № 1 л. 61. С това, подписи върху ЧМР не са потвърдени. Твърденията на жалбоподателя за осъществен транспорт с посредническа фирма, също не са безспорно установени. Относно "B. T.", Гърция, при отговора от гръцката администрация изрично е заявено от проверявания субект, че никога не е извършвал никакви сделки с български търговец ЕТ "К.-М. М.". Подписът върху фактурите не са негови. От страна на гръцкото дружество не са регистрирани сделки с ЕТ "К.-М. М.", не са отразени и ВОП във VIES декларациите, Приложение № 1, л-55. От страна на "X. K.", Гърция, не са извършвани вътреобщностни сделки, собственика Х. К. е представил декларация, че дружеството не е извършвало нито придобивания, нито продажби от български контрагенти, Приложение № 1, л. 67. Всички така установени данни са вписани изрично в получените отговори от гръцката администрация, при което не е налице потвърждение от получателите за получени доставки на стоки по процесните фактури, издадени към тях и отразени от жалбоподателя като ВОД до посочените гръцки дружества. По смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, вътреобщностна доставка е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. На основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, ВОД по чл. 7 от ЗДДС се облагат с нулева ставка. Според съдебната практика на СЕС, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки, съгласно чл. 131 от Директива 2006/112/ЕО, е да определят условията, при които се освобождават ВОД от облагане с ДДС (т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело С-273/11). При това, съгласно ал. 2 на чл. 53 от ЗДДС, документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за прилагане на закона - чл. 45 от ППЗДДС. В. от посоченото съдържание на чл. 45, т. 1 и т. 2 от ППЗДДС, удостоверителните документи за доказване реалността на този вид доставки са разделени на две групи - документ за доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка. Според чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС документ за доставката представлява фактура за доставката, в която, когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационен номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката. На първо място, за доказване на ВОД доставчикът следва да разполага с документ за доставката - фактура в която, когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационният му номер по ДДС, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката. Във връзка с това изискване, по делото не е спорно, видно и от приложената разпечатка за валидност на VIN-номера, че доставчика е регистриран по ЗДДС в страната, а получателите са регистрирани по ЗДДС в Гърция към момента на ревизирания период, съобразно изискването на чл. 7, ал. 1 ЗДДС относно легалното определение на ВОД и приложимата разпоредба на чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност. На второ място, за доказване осъществяването на ВОД, дружеството следва да разполага (кумулативно) и с документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. Документите към спорните фактури - ЧМР, са оспорени от ответната администрация. В никой от представените документи (ЧМР, инвойс фактури) няма направено отбелязване за това как е уговорена доставката между страните по сделките, включително в този смисъл начина на транспортиране на стоките, доколкото същото има изключително значение относно прехвърляне на собствеността, съответно рисковете от евентуално погиване на този вид родовоопределени вещи. Никъде в съдържанието на посочените документи - няма представени договори, протоколи за предаване и прочие. Представените писмени потвърждения за получена доставка са частни свидетелстващи документи, които не се ползват с материална, а само с формална доказателствена сила. Верността им следва да се преценява от съда съобразно обосновано установеното от анализа поотделно и в съвкупност на всички останали доказателства по делото. При изпълнен административен обмен на информация с гръцката приходна администрация са получени отговори с удостоверяване, че липсват данни за деклариране от страна на получателите на ВОП по процесните фактури, издадени от ревизираното дружество. Изпълнено е задължението на органа по приходите да изпрати запитване до приходната администрация на Гърция по силата на чл. 5 от Регламент № 1798/2003 г. на Съвета имащо за цел да установи дали декларирания ВОД е деклариран като ВОП в другата държава - членка. Принципите на обективната истина и служебното начало в съдебния административен процес, налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение, дали те са представени от страната, която носи доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по административния спор или пък са издирени служебно. За това, съдът е следвало при съпоставка с данните от справките при обмен на информация с гръцката администрация, да прецени съдържанието на представените писмени потвърждения като неверни преди всичко на основата на останалите доказателства по делото - изискани от приходната администрация и представени от гръцката администрация удостоверявания при осъществени проверки при фирмите в Гърция, посочени като получатели в процесните фактури. Другият документ, който може да докаже наличието на второто условие за признаване на ВОД, а именно реалното транспортиране на стоката от Р. Б. до друга държава членка на ЕС е съответно ЧМР и съпътстващи транспортирането документи. Представените ЧМР не могат да установят втория елемент от фактическия състав на ВОД, а именно, че стоките са транспортирани от България до друга страна-членка на ЕС, в случая - до Гърция. Липсват каквито и да било доказателства, включително съпътстващи доставките документи, които да сочат, че стоките са достигнали по местоназначението си в другата държава - членка на ЕС. В частност липсват доказателства за транспортирането на процесните стоки, като между твърдението на жалбоподателя и на трети лица превозвачи съществуват доказани противоречия. Липсват доказателства, от които да се установи извършен превоз като пътни листове, тахографски листове, фактури за закупено гориво, заплатени разходи за винетни такси и т. н. Действително, наличието на въпросните документи не е пряка предпоставка за установяването на ВОД, но пълната им липса, ценена съвкупно с дадените от лицата обяснения, е безспорна индиция, че транспортирането на стоките не е осъществено. Липсват изискуемите документи за осъществяване на международен превоз на товари по смисъла на Закона за автомобилните превози (ЗАвП) и Наредба № 11 от 31.10.2002 г. за международен автомобилен превоз на пътници и товари (Наредба № 11). Лицето превозвач следва да разполага с лиценз на Общността и разрешително, когато такова се изисква по силата на международни договори, по които Р. Б. е страна (чл. 25, ал. 1 от ЗавП, чл. 2, ал. 1 от Наредба № 11) като при извършване на международен превоз на товари в превозното средство следва да се намират подробно изброените в разпоредбата на чл. 19 от Наредба № 11 документи, между които и товарителница по образец съгласно Конвенцията за Договора за международен автомобилен превоз на стоки (CMR). Превозът на товари, според чл. 57, ал. 4 от Наредба № 11, следва да е извършен с МПС-та, оборудвани с контролни уреди за регистриране на данните за движението на моторните превозни средства и работата на екипажите (тахографи) в съответствие с Наредба № 12 от 2002 г. за изискванията за задължителна употреба на контролните уреди за регистриране на данните за движението на автомобилите и работата на екипажите, както и функционалните и техническите изисквания към тях (Наредба № 12). Предвид непълнота в представените в ревизионното производство документи, съпровождащи декларираните превози, пътни листи и други международно признати превозни документи, касаещи доказването на извършен транспорт на стоки, чийто превоз е започнал от градове в държави членки и завършил в други държави членки от Общността, органите по приходите правилно са приели, че спрямо процесните доставки не са налице предпоставките по чл. 22, ал. ал. 2 и 4 от ЗДДС и същите не следва да се третират като доставки с място на изпълнение извън територията на страната. Пряката и непосредствена връзка между транспорта и доставката на стоката е задължително условие за доказано наличие на реално осъществена вътреобщностна доставка. Съществено за осъществяване на ВОД е изпращането и транспортирането на стоките до територията на другата държава-членка, което означава фактическо напускане на стоката на територията на РБългария, преминаване на границата България - Гърция и доставка и разтоварване на стоката в другата - държава членка, в случая Гърция. При това, настоящия съдебен състав намира, че от страна на ревизираното лице не са представени безпротиворечиви, верни и автентични писмени доказателства доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на другата държава членка - Гърция, поради което не се установяват предпоставките за признаване правото на нулева данъчна ставка за ВОД, отразени в процесните инвойс фактури, поради недоказаност на реалност на доставките. С оглед на това, РА се явява материално законосъобразен и неправилно е отменен от първоинстанционния съд. Решението като неправилно следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по същество, с което да се отхвърли като неоснователно оспорването на РА. При този изход на спора на касатора се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-С. при ЦУ на НАП за двете съдебни инстанции на основание чл. 161 ДОПК в размер на 4830 лв. за всяка съдебна инстанция - общо за двете инстанции - 9 660 лв., определено съобразно материалния интерес и на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение