Решение № 11632 от 16.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 4052/2021 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във вр. чл.208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП/ Велико Търново против Решение 20/19.02.2021 г., постановено по адм. дело 267/2020 г. по описа на Административен съд Велико Търново, в частта, с което е отменен Ревизионен акт 04000419005502-091-001/7.01.2020 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 49/6.04.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта за установените задължения за данък по ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 1390.29 лв. и лихви - 1230.96 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон, както и за необоснованост отменителни основания по чл.209, т.3 АПК. Иска се отмяната му и се претендират разноски за юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба З. Йоновски, чрез адв. Петрова, оспорва основателността на касационната жалба. Иска решението да бъде оставено в сила. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред АС-Велико Търново е бил Ревизионен акт 04000419005502-091-001/7.01.2020 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 49/6.04.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново при ЦУ на НАП, с който са определени допълнително задължения за данък върху доходите на ФЛ-свободни професии, граждански договори и др., върху годишната данъчна основа за 2007г. в размер на 1 557.70 лв. и лихви в размер на 1 951.03 лв. и за 2010 г. в размер на 1390.29 лв. и лихви - 1230.96 лв. С решението си в обжалваната му част първоинстанционният съд е отменил РА за задължения за данък по ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 1390.29 лв. и лихви - 1230.96 лв. Решението на АС-Велико Търново, в останалата част, с която е отменен ревизионния акт за задължения за данък по ЗДДФЛ за 2007 г. не е обжалвано и е влязло в сила. Предмет на инстанционен контрол е решението в частта, с която е отменен РА за установените задължения за данък по ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 1390.29 лв. и лихви - 1230.96 лв. Касационната инстанция намира решението в тази част за правилно. За да отмени ревизионния акт в посочената част, съдът е приел, че същият е постановен при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон, като е обосновал извод за неправилно определяне на основа за облагане с данъци, в размер на установените несъответствия /превишения/, вследствие установено превишение на разходи над приходи в ревизираните периоди, по механизма на чл.122, ал.2 ДОПК, без да е проведена ревизия при особени случаи, и при установяване на доходи, произтичащи от неизвестен източник. Съдът е приел, че органите по приходите неправилно са квалифицирали разликата между установените за ревизираното лице разходи и получените от него приходи като облагаем доход по смисъла на чл.35, т.6 ЗДДФЛ, като се е мотивирал, че посочената разпоредба изисква наличието на доход, който да е получен от конкретни "други източници", разбирани като конкретни правоотношения, по силата на които съществува връзка платец на доход - получател на доход. Приел е, че несъответствието между разходите и приходите не е източник на доход в посочения смисъл, защото конкретно посочен източник няма, поради което същото може да формира облагаема основа само на основание презумпцията на чл.123 ДОПК, която не изисква установяване на източник на дохода. С тези мотиви е обосновал незаконосъобразност на РА. Законосъобразни са изводите на първоинстанционният съд за неправилност поради незаконосъобразност на РА предвид дадената от органите по приходите неправилна квалификация на разликата между установените за РЛ разходи и получените от него приходи като облагаем доход по смисъла на чл.35,т.6 ЗДДФЛ. Според разпоредбата на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. В процесния случай приходните органи неправилно са обложили разликата между разходи и приходи, които са определени като "доходи от други източници" по смисъла на чл.35, т.6 ЗДДФЛ. Тази норма касае конкретен източник на средства, непопадащи в останалите хипотези на подоходното облагане. Тъй като такъв конкретен източник на доход не е налице, въпросното превишаване на разходи над приходите на ревизираното лице може да формира облагаема данъчна основа само на основание презумпцията на чл. 123 ДОПК. Самото несъответствие не се презюмира в материалния закон като доход, подлежащ на облагане. Именно поради това, такова несъответствие не подлежи на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл.122 ДОПК и то ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза. В случая не е доказан наличен доход от конкретен източник и на практика с РА са обложени разходи, а не доходи на лицето, което е недопустимо по аргумент от чл.2 ЗДДФЛ. В случая с РА е установен данък по ЗДДФЛ за ревизираната година като обаче реално са определени задължения по ЗДДФЛ за този период на база единствено облагането на доходите по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ на лицето, за каквито практически се квалифицират констатираните несъответствия между разходите и доходите на лицето на годишна база, след анализ на паричния му поток. Така, реално, данъчните основи за облагането на тези доходи са определени в размер на установените несъответствия превишения на разходите над приходите и за същите са определени задължения по общия ред на материалния данъчен закон чл.35, т.6 ЗДДФЛ, а не по реда на чл.122 и сл. ДОПК. Несъответствието между разходите на лицето и доходите му, респ. оценимото в пари имущество, не се третира от разпоредбата на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ. Изричното й изискване е да се облагат доходи от източници, а посоченото от администрацията имуществено несъответствие не е източник на доход, нито самото то в материалния закон се презюмира като доход, подлежащ на облагане. Именно поради това такова несъответствие и не подлежи на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК и то ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза, вкл. несъответствието да е явно и значително. След като не са установени и доказани от приходната администрация по надлежния ред недекларирани от ревизираното лице облагаеми доходи, които следва да бъдат включени в облагаемата основа, то така издадения РА правилно е отменен като незаконосъобразен с решението на АС-Велико Търново. Решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила, в обжалваната му част. С оглед изхода на спора искането за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователно. Направеното искане от ответната страна в настоящото производство за присъждане на направените, доказани с надлежни писмени доказателства разноски за адвокатско възнаграждение в размер на 400 лева, следва да бъде уважено. По изложените съображения и на основание чл.221, ал.2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,