Решение № 7522 от 14.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2358/2017 г.

Решение № 7522 от 14.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2358/2017 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Б." ЕООД срещу Решение № 8354 от 27.12.2016 г. по адм. дело № 8212/2016 г. по описа на Административен съд С.-град, I- во отделение, 10-ти състав, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22220215004948-091-001 от 16.03.2016 г. на органи по приходите в ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 889 от 31.05.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - гр. С. при Централно управление /ЦУ/ на Националната агенция за приходите /НАП/. Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага, че първоинстанционният съд безкритично и формално е възприел констатациите на приходните органи, релевантни към данъчното облагане по ЗДДС за данъчен период м. 05.2015 г. Поддържа се, че съдът не е обсъдил задълбочено събраните в хода на ревизията доказателства. Иска отмяната на решението и постановяване на друго решение по съществото на спора, с което РА да бъде отменен. Претендират се направените по делото разноски. Ответната страна - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП, чрез юрк. Гърбелова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1270 лева. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Счита, че решението е постановено при допуснато съществено нарушение на процесуалните правила. Излага, че решението следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане на друг състав на първоинстанционния съд. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е основателна. Производството пред Административен съд С.-град е образувано по жалба на "Б." ЕООД срещу ревизионен акт № Р-22220215004948-091-001 от 16.03.2016 г. на органи по приходите в ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 889 от 31.05.2016 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, в частта в която е извършена корекция на правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 24 640,00 лв. за доставки, документирани с фактури, издадени от "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД, както и в частта, в която е прието, че не е доказан извършен износ на стоки по чл. 28, т. 1 от ЗДДС. С процесното решение Административен съд С.-град е отхвърлил като неоснователна жалбата на "Б." ЕООД против ревизионен акт № Р-22220215004948-091-001 от 16.03.2016 г. на органи по приходите в ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 889 от 31.05.2016 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП. За да постанови обжалваното решение, на първо място, съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. Административният съд е посочил, че анализът на износа в РА е извършен преди всичко в подкрепа на другия спорен въпрос - налице ли е право на приспадане на данъчен кредит по фактурите от "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД, има ли извършена реална доставка по тях, съответно доказана ли е последващата реализация посредством износа. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу процесния РА в посочената част, според съда не са ангажирани доказателства, от които да се направи безпротиворечив и категоричен извод, "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД са доставили процесните туники като вид и количество на ревизираното лице, доколкото няма ангажирани доказателства за фактическото предаване на стоките, постъпване на стоките в складово помещение, което се ползва от ревизираното лице. Приел е, че е налице пълна липса на данни и доказателства за отчетени разходи за етикиране, амбалаж и труд, свързани с пакетиране на стоката, доколкото според документите за износ са декларирани 49 колета /colli/ дамски туники, а според приложените 11 фактури от преките доставчици към жалбоподателя са извършени 11 отделни доставки на различни количества и размери туники Zahara. Посочил е, че по отношение на извършени разплащания с доставчиците са представени само нечетливи копия на приходни ордери, а от страна на жалбоподателя липсват представени фискални бонове, които да удостоверяват редовно извършени плащания в брой. Приел е, че в хода на ревизията е установена липса на данни за регистрирани плащания чрез фискални устройства. С оглед на това първоинстанционният съд е изложил, че споделя така формирания извод за липса на доставки по процесните фактури, тъй като намира, че съвкупната преценка на събраните в хода на ревизионното производство доказателства не позволява да бъде прието, че процесните фактури документират реално извършени доставки. Позовава се на практиката на СЕС. Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо, но неправилно. Налице е соченото в касационната жалба основание за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК - съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Основателно се явява направеното касационно оплакване за допуснато нарушение от първоинстанционния съд при провеждане на доказателствената му дейност. Съдът не е обсъдил всички доказателства и не е изложил фактическите си изводи, с което е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, представляващо касационно отменително основание. Съгласно чл. 236, ал. 2 от Гражданския процесуален кодекс /ГПК/, приложим в производството на основание § 2 от ДР на ДОПК, към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Съдебното решение не отговаря на така въведените императивни изисквания, тъй като съдът не е направил преценка на събраните по делото доказателства и не е обективирал собствените си фактически констатации въз основа на приетите по делото доказателства. Съдът само общо е описал представените в хода на ревизията писмени доказателства, касаещи предхоните и последващите доставки и са изложени съображенията на данъчните органи, според които не са налице предпоставките за признаване на "Б." ЕООД на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури от горепосочените двама доставчици. Налице е възпроизвеждане на мотивите на решаващия орган, според които оспореният РА е законосъобразен, но липсва подробно обсъждане на събраните доказателства в хода на ревизията и на съдебното производство по отношение на всяка отделна доставка по конкретните фактури, издадени от двамата доставчици. Правилно първоинстанционният съд е приел, че предмет на доставките са родово определени вещи и че следва да са налице доказателства за тяхната индивидуализация и предаването им от доставчика на получателя. По отношение на доставчиците в хода на ревизията са представени договори и приемо-предавателни протоколи към всяка една от 11 бр. фактури, които съдът не е обсъдил. В тази връзка следва да се отбележи, че съдът е бил длъжен, но не е сторил това, да изследва предмета на доставката по всяка отделна фактура и всички придружаващи фактурите документи. Установява се, че по делото се съдържат копия от оферти и приложения към тях /л. 283 - 287 от делото, том II и л. 668, том IV/, представени още по време на ревизията, касаещи доставката на процесните туники. От друга страна, както е отразено и в решението на директора на дирекция "ОДОП" - гр. С. към част от фактурите са представени ПКО и вноски бележки, които са нечетливи копия, но съдът не е указал на страната да представи четливи копия. Отделно от това част от документите по делото не са придружени с превод на български език, а на основание чл. 14, ал. 3 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК съдът е следвало да укаже на оспорващия да ангажира заверен превод от същите документи на български език и е бил длъжен да обсъди съдържанието на всяка една фактура с придружаващите я документи. Съдът е посочил, че в хода на ревизията не са представени фискални бонове, придружаващи фактурите, издадени от посочените доставчици, което от своя страна не подкрепя обективно твърденията в жалбата за липса на знание за недобросъвестни намерения на доставчиците и участие в данъчни злоупотреби. Противно на изложеното от съда, касационната инстанция намира, че по делото са налице представени касови бонове към част фактурите (видно от том № 1 по делото, л. 528, 536, 550, 555 и др.) При постановяване на решението съдът не е изследвал съдържанието на представените още в хода на ревизията писмени доказателства, касаещи процесните доставки от "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД. В този смисъл съдът е следвало да изложи конкретни съображения дали са налице достатъчно доказателства, от които да се формира безпротиворечив извод за установяване на фактическото предаване на стоките от "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД на получателя - "Б." ЕООД. Както се установява от мотивите към съдебния акт, съдът не е изследвал конкретния предмет по фактурите, какво следва да се установи по категоричен начин, за да се признае правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по доставките, а именно доказване на факта на предаването на съответните стоки от доставчците на получателя. Той е бил длъжен да обсъди всички писмени доказателства, касаещи отделните доставки по отделните доставчици, като изложи съображения защо кредитира или не определени писмени документи, имат ли връзка с предмета на доказване, съответстват ли на други документи по делото или не, какво се установява от тяхното съдържание. Обратно на така изложеното, съдът само общо е посочил, че не е доказано предаването на стоките от преките доставчици на получателя поради липса на данни и доказателства за отчетени разходи за етикиране, амбалаж и труд, свързани с пакетиране на стоката, доколкото според документите за износ са декларирани 49 колета /colli/ дамски туники, а според приложените 11 фактури от преките доставчици към жалбоподателя са извършени 11 отделни доставки на различни количества и размери туники Zahara. Мотивите на решението са главно свързани с предходните и последващите доставки, но не и с преките, като е изложено, че липсват доказателства, които всъщност се намират в кориците на делото и не са обсъдени от съда (приемо-предавателни протоколи, договори, оферти, касови бонове, обяснения на преките доставчици и др.). Липсата на мотиви, съдържащи се в обжалвания съдебен акт, относно спорния предмет за всяка отделна доставка съставлява пречка за касационната инстанция да извърши касационна проверка на решението досежно приложението на материалния закон. Това налага отмяната на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд С.-град при спазване на указанията по прилагането и тълкуването на закона. Както се установява по делото, предмет на доставките са родово определени вещи - туники Zahara. Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, което означава, че спорният момент е свързан с установяване на факта на предаването на съответните стоки като вид и количество от сочения във фактурата издател на получателя /РЛ/. При новото разглеждане на делото съдът е длъжен да установи фактите за всеки отделен доставчик по отделните фактури и да обсъди всички представени в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства. На основание чл. 14, ал. 3 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК съдът е длъжен да укаже на оспорващия да представи в заверен превод на български език всички документи, представени от него по време на ревизията, които са изготвени на чужд език. Съдът е длъжен да укаже на оспорващия да представи четливи копия на всички документи, чиито копия са нечетливи. Необходимо е съдът да изследва спорния момент установено ли е по категоричен начин фактическото предаване на стоките като вид и количество от преките доставчици на получателя. В тази връзка следва да обсъди съдържанието на всички писмени документи, касаещи отделните доставки относно предаването и транспортирането на стоките /приемо-предавателни протоколи, договори, ЧМР, инвойси, декларации, оферти и приложения към тях, документи за извършено плащане и др./. Ако намери, че при решаване на делото са необходими специални знания, следва да назначи експертиза с въпроси формулирани от него или страните. По тези съображения, касационната жалба се явява основателна и обжалваното решение следва да се отмени, като делото се върне за ново разглеждане от друг състав на Административен съд С.-град, който следва да направи свои фактически установявания за отделните доставки, извърши задълбочен анализ на писмените доказателства и формира извод относно приложимия материален закон - законосъобразно ли е отказано на РЛ правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от "К. БГ" ЕООД и "Е." ЕООД. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение