Решение № 2910 от 7.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 452/2018 г.

Решение № 2910 от 7.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 452/2018 г., I о., докладчик съдията Стефка Кемалова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК, във връзка с чл. 208 и следващите от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" гр. С. против Решение № 7102/27.11.2017 г., постановено по административно дело № 563/2017 г. по описа на Административен съд - С. град. С оспореното решение е отменен Ревизионен акт № Р-22220215010970-091-001/28.09.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 2212/16.12.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. С., с който на В. Д. П. са определени задължения в общ размер на 58 079,40 лева, в това число и лихви за забава, на основание чл. 19 ДОПК. В касационната жалба се съдържат съображения за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Изложени са доводи за това, че съдът не е взел предвид всички факти и доказателства по случая, не е очертал правния спор и не е определил правно относимите за решаване на спора факти, игнорирал е правилата за доказване в процеса, неправилно е възприел и интерпретирал заключението на вещото лице. По изложени в жалбата съображения се иска отмяна на съдебното решение, след което да се постанови друго, с което да се потвърди процесния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Касационната жалба се поддържа от юрисконсулт С., която моли да бъде уважена по съображенията, развити в нея. Ответната страна - В. Д. П. се представлява от адвокат П., която оспорва касационната жалба и моли съдебното решение да бъде оставено в сила по съображения, развити в писмени бележки. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба, като счита, че оспореното съдебно решение е постановено при неправилно приложение на материалния закон. Върховният административен съд намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. С оспорения пред административния съд ревизионен акт в тежест на В. Д. П. е вменена отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК за задължения на "Счетоводна къща Веста" ЕООД, в общ размер на 58 079,40 лева, в това число отговорност за задължения за задължителни осигурителни вноски (ДОО, ЗО, УПФ, вноски за фонд "ГВРС"), отговорност за задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, отговорност за задължения по ЗДДС и отговорност за задължения за корпоративен данък. Отговорността на третото лице е ангажирана в качеството й на управител на "Счетоводна къща Веста" ЕООД за формирани задължения на дружеството в периода 01.01.2010 г. - 16.02.2015 г., през който период В. Д. П. е била едноличен собственик на капитала, управител и представляващ дружеството. Не е спорно също така, че на 16.02.2015 г., с договор за покупко- продажба са прехвърлени нейните дялове от "Счетоводна къща Веста" ЕООД на Д. П. Д. - баща на ревизираното лице, като на приобретателя е възложено и управлението на дружеството. Д. П. Д. е починал на 28.02.2015 г., след което В. Д. П. се е отказала от наследството на баща си. В хода на проведеното ревизионно производство, от В. П. са изискани редица документи, в това число всички първични счетоводни документи и счетоводни регистри на дружеството, както и доказателства относно наличието на отношения на "Счетоводна къща Веста" ЕООД със свързани с дружеството лица. От ревизираното лице са представени единствено годишните финансови отчети на дружеството за 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. Формиран е извод, че след като ревизираното лице е съставяло и подписвало ГФО, същото е запознато с финансовото състояние на дружеството за посочените периоди. Предвид непредставянето на доказателства за икономическата дейност и счетоводна отчетност и обективната невъзможност същите да бъдат изискани от собственика на капитала на дружеството, приходните органи са се позовали на данни от информационните регистри на НАП. Установили са, че основната дейност на дружеството са счетоводни услуги, одит, консултации, посредническа дейност. От получени отговори от търговски банки, в които главното задължено лице е имало разкрити банкови сметки е установено, че именно В. Д. П. е оперирала с тях, включително е осъществявала администриране на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски. Установени са изходящи и входящи преводи между свързани със "Счетоводна къща Веста" ЕООД лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК - "Веста БГ" ЕООД, "КОС Веста" ЕООД, "Веста консулт" ЕООД, "В. М." ЕООД, "В. А." ЕООД, "В. Ф." ЕООД и М. М., които преводи са с основание "заеми" и "взаимни разчети". Приходните органи са приели, че тези плащания, наредени от "Счетоводна къща Веста" ЕООД в полза на свързаните лица, не са свързани с обичайната икономическа дейност на дружеството, тъй като в хода на ревизията не са представени договори, споразумения и други документи относно преведените суми. Съгласно констатациите, съдържащи се в ревизионния акт, ревизираното лице като управител на "Счетоводна къща Веста" ЕООД е извършило плащане в общ размер на 1 803 429,00 лева в полза на свързани лица в периоди, в които са налице непогасени задължения на дружеството за данъци и осигурителни вноски в общ размер на 42 028,69 лева главница. След съвкупен анализ на информацията от събраните в ревизионното производство доказателства, приходните органи са стигнали до извод, че дружеството е реализирало достатъчно приходи, позволяващи му да обслужва текущите си задължения за данъци и ЗОВ. Вместо това, ревизираното лице, в качеството на управител на "Счетоводна къща Веста" ЕООД е насочвало значителни по размер парични средства от стопанска дейност на дружеството към свързани лица, което е довело до невъзможност за погасяване на публичните му задължения. За да квалифицират това поведение като недобросъвестно ревизиращите органи са съобразили, че управителят е длъжен да осъществява управлението на стопанската дейност в интерес на юридическото лице, включително като осигурява администрирането на задълженията за данъци и ЗОВ. Противно на това, извършените плащания към свързани лица, несвързани със стопанската дейност на "Счетоводна къща Веста" ЕООД, били довели до намаляване на имуществото му, респективно до невъзможност за погасяване на задълженията му. Въпреки, че е знаела за съществуващите задължения, В. Д. П. не била предприела действия по погасяването им, в това число действия по своевременно събиране на вземания от клиенти. Формирано е заключение, че чрез тези си действия управителят е съзнавал и целял непогасяване на данъчните и осигурителни задължения чрез изграден от него механизъм за отклоняване на парични средства от дружеството към свързани лица. Необходимата причинно- следствена връзка между извършените плащания и несъбираемостта на задълженията е обоснована с това, че въпреки наличието на парични средства за обслужване на текущите публични задължения, управителят не е наредил разплащане с бюджета, а е насочвал средствата на дружеството към свързани лица. Приходните органи са приели още, че недобросъвестността на третото задължено лице и наличието на причинно-следствена връзка между действията му и настъпилата несъбираемост на задълженията на дружеството се извлича от обстоятелството, че извършените разпоредителни действия с парични средства на дружеството не били инцидентни, а се касаело до установила се непрекъсната през всички ревизирани периоди практика по насочване на свободни парични средства към свързани лица и непогасяване на декларираните задължения за данъци и ЗОВ. Допълнителен аргумент за недобросъвестност е намерен в извършеното формално прехвърляне на дружествени дялове на бащата на ревизираното лице и последвалия отказ от наследство след смъртта му. При наличие на декларирани, но невнесени публични задължения, дружеството е било продадено, като от тук приходните органи са приели, че с продажбата на дяловете си В. П. е целяла избягването на отговорност по повод задълженията на "Счетоводна къща Веста" ЕООД. Описаните по-горе относими за спора фактически установявания, не са били спорни между страните в съдебното производство. Спорни са били правните изводи, до които са достигнали приходните органи въз основа на тези фактически установявания. Не са били спорни извършените от ревизираното лице плащания по банков път към свързани лица, наличието на непогасени задължения на дружеството за данъци и осигурителни вноски, както и продажбата на дружествените дялове. За да отмени ревизионния акт, съдът е приел, че от събраните по делото доказателства не може да се установят всички елементи за ангажиране отговорността на третото лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно - не можело да се установи, че плащанията към свързаните лица, представлявали скрито разпределение на печалба или дивиденти, не се доказвало недобросъвестно поведение на В. П., както и не била доказана причинно-следствената връзка между поведението й и несъбраните публични задължения. Възприетите от Административен съд - С. град правни изводи не се споделят от настоящата съдебна инстанция. Относимите за спора факта са били правилно установени от приходните органи, като не са били опровергани от ревизираното лице в хода на проведеното съдебно производство. Основният спор между страните е свързан с квалифицирането на установените факти, като основание за ангажиране отговорността на управителя по чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно: като отговорност на физическо лице за задължения на дружеството като задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК, когато недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или 2, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски. След анализ на установените факти, настоящият съдебен състав счита, че е налице основание за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК спрямо В. Д. П.. Приложимата разпоредба предполага кумулативното наличие на следните елементи, за да бъде ангажирана тази отговорност: На първо място следва да се установи качеството на лицето на управителен орган на задължено юридическо лице към момента на извършване на разпоредителните действия. Не е спорно, че В. Д. П. е била управител на "Счетоводна къща Веста" ЕООД през целия ревизиран период и именно в това си качество е нареждала и извършвала периодични плащания в полза на свързани с дружеството лица. На следващо място е необходимо да се установи дали извършените от ревизираното лице плащания в полза на свързаните лица са представлявали скрито разпределение на печалбата на дружеството. Настоящият съд не споделя изводът на първостепенния, че по делото не било установено тези плащания да представлявали скрито разпределение на печалбата. Същите по своя характер напълно отговарят на определението по § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО, съгласно което "скрито разпределение на печалба" са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б". Основна дейност на дружеството са счетоводни услуги, одит, консултации, посредническа дейност, докато съгласно представените банкови извлечения като основание за превода на парични средства към свързаните лица е посочено "взаимни разчети" или "паричен заем". Така посочените основания по никакъв начин не могат да бъдат отнесени към осъществяваната от дружеството стопанска дейност. Освен това от ревизираното лице са били изискани първични счетоводни документи, счетоводни регистри, както и доказателства относно наличието на отношения на "Счетоводна къща Веста" ЕООД със свързаните лица, но такива не са били представени. От тук следва изводът, че след като извършените плащания към свързани лица не са пряко свързани с основната дейност на дружеството, то същите представляват скрито разпределение на печалбата. Налице е недобросъвестност на ревизираното лице при извършване на плащанията към свързаните лица, представляващи скрито разпределение на печалба. Установено е, че през целия ревизиран период В. Д. П. е била лицето, което е подписвало платежни документи, друга счетоводна и финансова документация, оперирало е със средствата на дружеството по банкови сметки, включително е осъществявало администриране на задълженията за данъци и осигурителни вноски. С. В. П. безспорно е знаела, че управляваното от нея дружество има изискуеми и непогасени публични задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски в размер на 42 028,69 лева. В същото време, вместо да разплати тези задължения, ревизираното лице като управител на "Счетоводна къща Веста" ЕООД е нареждало и извършвало плащания в полза на свързани с дружеството лица в значителен размер от 1 803 429,00 лева, представляващи скрито разпределение на печалбата. Тези обстоятелства са достатъчни да обосноват недобросъвестност на В. П., тъй като същата е разполагала с пълна информация за имущественото и финансово състояние на дружеството и въпреки, че е знаела за съществуващите изискуеми и непогасени публични задължения, периодично, а не инцидентно и в продължителен период от време е насочвала значителни по размер парични средства в полза на свързани лица. Добросъвестното управление на дейността на търговеца предполага целенасочени действия по упражняване на правата му и изпълнение на задълженията - в това число погасяване на изискуемите публични такива. Респективно, поведението на ревизираното лице по непогасяване на публичните задължения на дружеството за периода от 2010 г. до 2015 г. не може да се квалифицира като добросъвестно. Този извод не се променя от твърденията за предприети от П. активни действия по събиране на вземания на дружеството, чрез които била увеличила патримониума му с голяма част от несъбраните вземания. Поведението на ревизираното лице по прехвърляне на дружествените дялове в полза на близък роднина, отказът от наследство на същия починал роднина и отказът да се предостави търговска и счетоводна документация, във връзка с дейността на дружеството въпреки задължението по чл. 38, ал. 4 ДОПК, също са действия, които потвърждават извода за недобросъвестност на лицето. Следващият елемент от отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК е наличието на причинно- следствена връзка между разпоредителните действия на лицето и имущественото състояние на задълженото дружество. Настоящата съдебна инстанция счита, че и този елемент е налице в случая. Установено е, че въпреки наличието по банкови сметки на парични средства за обслужване на изискуемите публични задължения на "Счетоводна къща Веста" ЕООД, В. П. не е разпоредила плащания към бюджета, а е насочвала средствата на дружеството към свързани лица. Несъмнено, в резултат на извършените разпоредителни действия със средства, несвързани с основната дейност на дружеството, е настъпило намаляване на имуществото му и то със значителен размер, тъй като общата сума на изплатените средства е 1 803 429,00 лева. На последно място за да се ангажира отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК следва да се установи дали в резултат на извършените плащания имуществото на задълженото лице е намаляло и именно по тази причина главното задължено лице не е в състояние да заплати данъците си или задължителните си осигурителни вноски. Според възприетото в съдебната практика на Върховния административен съд, разпоредбата на чл. 19 ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на публичните задължения на представляваното от него дружество, тоест посоченото поведение на управителя следва да е единствената причина за обсъжданата несъбираемост на публичните вземания. В случая, ревизираното лице не е представило изискана му счетоводната и търговската информация, освен подписани от него годишни финансови отчети. Предвид това поведение на лицето в хода на ревизията и обективната невъзможност да се изискат доказателства от едноличния собственик на капитала на "Счетоводна къща Веста" ЕООД, поради неговата смърт и липсата на правоприемници приходните органи са се позовали на данни от информационните регистри на НАП и представените ГФО. След анализ на така намерената информация по ГДД, ГФО и банкови сметки, се налага изводът, че дружеството е реализирало достатъчно приходи, позволяващи му да обслужва текущите си задължения за данъци и осигурителни вноски. Вместо това, ревизираното лице е насочвало значителни паричните потоци от стопанската дейност в полза на свързани лица, което на практика е довело до невъзможност за погасяване на публичните задължения, които са останали непогасени и към момента на прехвърляне на дружеството. Съвкупната преценка на специфичните за случая обстоятелства - целенасоченото и продължително във времето поведение по плащания към свързани лица, отчуждаване на дружествените дялове в полза на близък роднина без реалното им плащане, който към този момент е на 80 години, смъртта на едноличния собственик на капитала, отказът от наследството му и непредставянето на счетоводна и финансова документация от В. П., правилно е навела приходните органи до извода за осъществяване на фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. С оглед на изложените мотиви, оспореното съдебно решение се явява постановено при неправилен анализ на установените факти и в нарушение на материалния закон, поради което следва да бъде отменено, вместо което да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата на В. Д. П. против ревизионния акт. При този изход на спора, в полза на приходната администрация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, изчислено съгласно чл. 8, т. 4 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 2 272,28 лева за една съдебна инстанция, или в общ размер на 4 544,76 лева. Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,