Решение № 8834 от 12.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 6777/2020 г.

Решение № 8834 от 12.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 6777/2020 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК.

С решение № 531 от 29.01.2020 г. Административен съд – София град, трето отделение, 66-ти състав, постановено по адм. д. № 9653/2019 г., е отменил Решение № РВА-5800-94/32-129778 от 2.05.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция (ТД) Югозападна към Агенция "Митници", потвърдено с Решение № Р-705/32-220788 от 29.07.2019 г. на директора на Агенция "Митници", с което е отказано възстановяване на акциз в размер на 90 437, 69 лв. /деветдесет хиляди четиристотин тридесет и седем лева и 69ст. /на "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д., и преписката е изпратена на директора на ТД Югозападна за ново произнасяне по искането на "Импириъл Табако България" ЕООД с вх. № ИВ-27-9/32-98724/2.04.2019 г. за възстановяване на платен акциз за закупени тютюневи изделия в размер на 90 437, 69 лева, при съобразяване с указанията по прилагането на материалния закон.

Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от Директора на Агенция "Митници" София чрез процесуалния му представител главен юрисконсулт С. Ефремова. В жалбата се прави оплакване, че решението на Административен съд – София град е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – София град и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди обжалвания митнически акт. Претендира присъждане на разноски, в това число и юрисконсулско възнаграждение.

Ответното по касационната жалба "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д., чрез своите процесуални представители Т. Н. и Д. В. взема становище за неоснователност на жалбата.

Представителят на Върховна административна прокуратура взема становище за допустимост на жалбата и неоснователност на същата.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си Административен съд – София град е е отменил Решение № РВА-5800-94/32-129778 от 2.05.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция (ТД) Югозападна към Агенция "Митници", потвърдено с Решение № Р-705/32-220788 от 29.07.2019 г. на директора на Агенция "Митници", с което е отказано възстановяване на акциз в размер на 90 437, 69 лв. /деветдесет хиляди четиристотин тридесет и седем лева и 69 ст. /на "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д., и преписката е изпратена на директора на ТД Югозападна за ново произнасяне по искането на "Импириъл Табако България" ЕООД с вх. № ИВ-27-9/32-98724/2.04.2019 г. за възстановяване на платен акциз за закупени тютюневи изделия в размер на 90 437, 69 лева, при съобразяване с указанията по прилагането на материалния закон. Първоинстанционният съд е описал подробно установената фактическа обстановка по издаване на оспорения митнически акт. След това решаващият съд е дал подробно тълкуване на нормата на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС, от което е направил извод, че неправилно митническият орган е приел, че не е налице предвиден ред за възстановяване на акциз за унищожени, но освободени за потребление акцизни стоки. Акцентирано е, че посочената разпоредба на ЗАДС следва да се тълкува и прилага в съответствие с чл. 4, ал. 7 и чл. 20, ал. 2, т. 6 ЗАДС в които се намира в пряка връзка. На стр. 4 и 5 от решението съдът е направил обстоен анализ на посочените разпоредби с тези на Директива 2011/64 ЕС от 21.06.2011 г. относно структурата и ставките на акциза за обработен тютюн, от което обосновал извод, че правните норми не подкрепят становището на административния орган, че нормата на чл. 11 от Директива 2008/118/ЕО предоставя на държавите членки една възможност, а не въвежда задължение за създаване на разпоредба за възстановяване. На база на изложеното е направен краен извод, че са налице предпоставки за приложение на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС, установено е от събраните доказателства, че процесният обработен тютюн, за който е заплатен акциз и съответно е облепен с бандероли, е унищожен под административен надзор съгласно приложени протоколи по делото, като за жалбоподателя възниква право да му бъде възстановен платения за акцизната стока акциз в размер на 90 437, 69 лв., поради което решението следва да бъде отменено като незаконосъобразно и преписката върната на директора на ТД "Югозападна" за издаване на ново решение при съобразяване на тълкуването на закона, направено в съдебното решение.

Решението на Административен съд – София град е неправилно като постановено в противоречие със закона.

Принципно в касационната жалба на директора на Агенция "Митници" се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По същество основните оплаквания на касатора са за неправилно приложение на материалния закон. Излагат се аргументи, че неправилно първоинстанционният съд е изтълкувал разпоредбата на чл. 25, ал. 1, т. 1 и съответните разпоредби на Директивите, въз основа на което е изградил неправилен и необоснован извод за дължимост на подлежащ на възстановяване акциз.

По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция намира за установено следното:

Принципно по делото няма спор за факти и същите се изразяват в следното:

1. Дружество "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от управителя Б. Д., е българско еднолично дружество с ограничена отговорност. Негов представител по закон към момента на издаване на решенията на митническите органи и към настоящия момент е управителя Б. Д..

1. "Импириъл Табако България" ЕООД е лицензиран складодържател по смисъла на Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/ с ИНЛС BGNCA00329000, с данъчен склад с ИНДС BGNCA00329002, находящ се на територията на Териториална Дирекция Югозападна в гр. София, [улица].

1. "Импириъл Табако България" ЕООД е подало в ТД Югозападна искане за възстановяване на акциз рег. № ИВ – 27 – 9/32 – 98724/2.04.2019 г. на основание чл. 27, ал. 1 от ЗАДС. С него е декларирало акциз за възстановяване в размер на 90 437, 69 лв. за акцизни стоки: - 10 опаковки /0, 200кг/ тютюн за пушене с търговска марка Golden Virginia Yellow с код по Комбинираната номенклатура /КН/ [рег. номер], с акциз в размер на 30, 40 лв.; ЗЗ 373 бр. опаковки /166 865 къса/ пури Backwoods с код по [рег. номер] с акциз на стойност 45 053, 55 лв. и цигари с код по [рег. номер], с акциз на стойност 45 353, 74 лв.

В допълнение дружеството е подало молба рег. № 32 – 106598/9.04.2019 г. за корекция в искането за възстановяване на акциз по чл. 27, ал. 1 ЗАДС с вх. № ИВ – 27 – 9/32 – 98724/2.04.2019 г., с което уведомява за допусната техническа грешка в подаденото искане. Към искането са приложени следните документи: платежни нареждания, фактури, договори/документи, доказващи получаването на стоката, Протокол за извършена проверка № 16BG5800А029890 от 1.07.2016 г., Искане за унищожаване на акцизни стоки с вх. № 32 – 95320/6.04.2016 г. на Митница Столична и Допълнение към искане за унищожаване с вх. № 32 – 183261/1.07.2016 г.

Искането е подадено по образец съгласно приложение 2б от Правилник за приложение на Закона за акцизите и данъчните складове /ППЗАДС/.

1. Дружеството е посочило като причина за подаване на искането за възстановяване обстоятелството, че гореописаните стоки, освободени за потребление, са били унищожени на 1.07.2016 г. под митнически надзор тютюневи изделия, собственост на "Импириъл Табако България" ЕООД. Унищожаването на тютюневите изделия е извършено във връзка с подадено Искане за унищожаване на акцизни стоки по чл. 21, ал. 6, чл. 25, ал. 1, т. 1 и чл. 25б, ал. 1 ЗАДС с вх. № 32 – 95320/06.04.2016 г. на Митница Столична, приложение № 7с към чл. 53а, ал. 1 и чл. 55 от Правилник за приложение на Закона за акцизите и данъчните складове /ППЗАДС/. Според мотивите изложени в искането, разпоредбата на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС предвижда недължимост на акциз за стоки, облепени с бандероли и унищожени под митнически контрол, като предвид характера на акциза като данък върху потреблението не може да се събира акциз за стоки, които са били унищожени, а платеният акциз за такива стоки подлежи на възстановяван.

1. При извършена проверка от митническия орган е установено, че стоките, предмет на искането, са освободени за потребление от "Импириъл Табако България" ЕООД като лицензиран складодържател с ИНЛС BGNCA00329000, с акцизни данъчни документи /АДД/, посочени в същото искане и допълнително представени от дружеството с молба вх. № 32 – 106598/9.04.2019 г. за корекция в искането за възстановяване. Установено е още, че акцизните данъчни документи са включени в акцизните данъчни декларации за съответните данъчни периоди, сумите на дължимия акциз по същите са заплатени от лицензирания складодържател. При извършена проверка в Регистър на задълженията към митническата администрация /РЕЗМА/ е установено, че "Импириъл Табако България" ЕООД, няма публични задължения, събирани от Агенция "Митници".

1. Митническият орган приема, че искането на "Импириъл Табако България" ЕООД като лицензиран складодържател с ИНЛС BGNCA00329000, за възстановяване на акциз на унищожени под митнически надзор акцизни стоки е неоснователно и не следва да бъде уважено. Мотивите в тази насока се свеждат до следното: Липса правно основание за възстановяване на акциз на стоки, облепени с бандерол, които са освободени за потребление и са унищожени в присъствието на митнически служител. Разпоредбата на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС предвижда, че лицензираните складодържатели не дължат акциз при унищожаване под контрола на митническите органи на акцизни стоки, включително когато са облепени с бандерол, но само до тяхното освобождаване за потребление, какъвто не е настоящия случай. Правно основание за възстановяване на акциз за стоки облепени с бандероли, които са освободени за потребление и унищожени в присъствието на митнически служители липсва и в общностното законодателство. В Директиви 2008/118/ЕО на Съвета, 2011/64/ЕС на Съвета и 95/59/ЕО на Съвета е дадено право на страните – членки да изберат освобождаване от заплащането на акциз или възстановяване на платен акциз за тютюневи изделия, унищожени под митнически надзор. В изпълнение на разпоредбите на Директива 2008/118/ЕО на Съвета относно общия режим на облагането с акциз, със Закона за изменение и допълнение на Закона за акцизите и данъчните складове /обн. ДВ бр. 95/1.12.2009 г. е изменена алинея 1 на чл. 25 ЗАДС, като е прието, че до освобождаване за потребление на акцизни стоки лицензираните складодържатели и регистрирани лица не дължат акциз при унищожаване под контрола на митническите органи на акцизни стоки, включително когато са облепени с бандерол. Като допълнително обстоятелство е посочено, че за същите стоки дружеството е подало в Митница Столична описи на акцизни стоки с бандерол с изтекъл срок на валидност, съгласно чл. 123, ал. 4 ЗАДС, съответно с вх. № 32 – 58921/2.04.2015 г. за цигарите и тютюна за пушене, и вх. № 32 – 125023/2.07.2015 г. за пурите. Според протокол за извършена експертиза на акцизни бандероли № 2016300/20.05.2016 г. процесните стоки не са били включени в обхвата на процедурата по чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС и не е извършена проверка за автентичност на облепените върху тютюневите изделия бандероли, което действие е задължителна част от процедурата по унищожаване, съгласно чл. 53а, ал. 4 ППЗАДС.

1. При така изложените обстоятелства митническият орган в лицето на директора на Териториална дирекция Югозападна отказва да възстанови акциз в размер на 90 437, 69 лв. на "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д..

1. "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], обжалва решението за възстановяване на акциз по административен ред пред директора на Агенция "Митници". В жалбата си прави оплакване, че отказът за възстановяване на акциз върху унищожени под митнически контрол акцизни стоки е незаконосъобразен. Излага следните аргументи: Съгласно § 79 от Допълнителните разпоредби на Закона за изменение и допълнение на Закона за акцизите и данъчните складове / ДВ бр. 95 от 01.12.2009 г. изм. ДВ бр. 19/2011 г., в сила от 08.03.2011 г. / в българското законодателство се въвеждат разпоредбите на Директива 2008/118/ЕО относно общия режим на облагане с акцизи и за отмяна на директива 92/12/ЕИО. По силата на чл. 11, § 1 от Директива 2008/188/ЕО освен в случаите, посочени в член 33, параграф 6, член 36, параграф 5 и член 38, параграф 3, както и в случаите, предвидени в директивите, посочени в член 1, акцизът върху освободените за потребление акцизни стоки може, по искане на дадено заинтересовано лице, да бъде възстановен или опростен от компетентните органи на държавата-членка, в която тези стоки са били освободени за потребление, в определените от държавите-членки случаи и при условията, посочени от тях, с цел предотвратяване на всякакво възможно избягване на облагането или злоупотреби. От последната се прави извод, че прилагането на тази възможност, включително при определяне на условията, при които се допуска възстановяване на акциз за стоки, освободени за потребление, следва да бъде извършено от държавите-членки при съблюдаване на съображенията, подробно изложени в преамбюла на Директива 2008/118/ЕО и по конкретно т. 9 и 10, според които: т. (9) Тъй като акцизът е данък върху потреблението, не може да се събира акциз за акцизни стоки, които при определени обстоятелства са били унищожени или безвъзвратно загубени и

т (10) Тъй като разпоредбите за събиране и възстановяване на акцизите имат отражение върху правилното функциониране на вътрешния пазар, те следва да са подчинени на критерии за недискриминация. Жалбоподателят смята, че разпоредбата на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС противоречи на разпоредби на европейското право и в частност на принципите, залегнали в Директива 2008/118/ЕО, тъй като липсва основание за различно третиране /само до освобождаване от потребление/ на едни и същи акцизни стоки, като се изхожда от същността на акциза – косвен данък върху потреблението, който е икономически обосновано с оглед нормалното функциониране на пазара да бъде възстановен при невъзможност стоките да бъдат реализирани след освобождаването им за потребление, доколкото същите са надлежно унищожени.

1. С решение № Р – 705/29.07.2019 г. / 32 – 220788 директорът на агенция Митници е потвърждава Решение за възстановяване на акциз № РВА-5800-94/32-129778 от 2.05.2019 г. на директора на Териториална дирекция (ТД) Югозападна към Агенция "Митници", с което е отказано възстановяване на акциз в размер на 90 437, 69 лв. /деветдесет хиляди четиристотин тридесет и седем лева и 69 ст. /на "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д..

1. По изложението по-горе мотиви първоинстан; ционния съд отменя оспорения митнически акт.

По същество спорът между страните е правен и се свежда до тълкуване и прилагане на закона. Принципно административният орган и директорът на Агенция "Митници" поддържат становище, че нормата на чл. 25, ал. 1, ЗАДС в сега действаща си редакция не предвижда правна възможност за възстановяване на акциз за унищожени под митнически контрол стоки, когато те вече са били освободени за потребление, като такива норми не се съдържат и в Директива 2008/118/ЕО и Директива 2011/64/ЕС. Обратно, ответното по касация дружество "Импириъл Табако България" ЕООД чрез своите процесуални представили поддържа, че Република България не е транспонирала правилно Директива 2008/118/ЕО, като подобен подход е несъвместим със същността на акциза като данък върху потреблението съгласно съображение 9 от нея директива, като по този начин са нарушени принципите на пропорционалност, на равно третиране и на правна сигурност, и то не разполага с други средства за защита на правата си, освен пряко позоваване на разпоредбите на цитираните две директиви.

По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е възприел тезата на дружеството и е отменил оспорения митнически акт като незаконосъобразен и е върнал преписката за ново произнасяне при съобразяване на тълкуването на закона, дадено в решението.

В хода на настоящето производство касационната инстанция стига до извод, че за разрешаването на спора между страните е необходимо тълкуване на общностното право към процесния период /правото на Европейския съюз /ЕС/ и по конкретно на разпоредбите на ДИРЕКТИВА 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО и ДИРЕКТИВА 2011/64/ЕС НА СЪВЕТА от 21 юни 2011 година относно структурата и ставките на акциза върху обработен тютюн, като следва да бъде отправено преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз преюдициално относно тълкуването на приложимите правни норми от общностното право от посочените директиви. По тази причина производството по настоящето дело е спряно на основание 631, ал. 1 ГПК във вр. с чл. 144 АПК с определение № 114 от 6.01.2021 г. и е отправено преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз съгласно чл. 267, първи параграф, буква "б" от Договора за функционирането на Европейския съюз със следните въпроси: 1. Следва ли чл. 11 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година и чл. 17, § 1, б. "б" от Директива 2011/64/ЕС на Съвета от 21 юни 2011 година да се тълкуват в смисъл, че пораждат задължения за държавите членки да създадат правна уредба за възстановяването на акциз, в това число на обработени тютюни, които са освободени за потребление и са унищожени под митнически надзор. 2. В случай на положителен отговор на първия въпрос и неизпълнение на държавата – членка на задължението да създаде такава уредба, могат ли заинтересованите лица да се позовават на прякото действие на разпоредбите на директивите и принципите на общностното право. 3. В случай на положителен отговор на първите два въпроса, при установените факти в настоящия случай, директният ефект на посочените норми дава ли право на възстановяване на платения акциз само въз основа на искането, без някакви други формалности.

По така направеното запитване в Съда на Европейския съюз е образува дело № С – 55/21 г. С решение от 9.06.2022 г. Съдът на Европейския съюз, девети състав, че чл. 11 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 г. относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО и чл. 17, ал. първа, буква б/ от Директива 2011/64/ЕС на Съвета от 21 юни 2011 г. относно структурата и ставките на акциза върху обработен тютюн трябва да се тълкуват в смисъл, че тези разпоредби не задължават държавите членки да предвидят възстановяване на акциза за унищожени под митнически надзор акцизни стоки, включително обработен тютюн, които вече са били освободени за потребление.

В светлината на така постановеното решение настоящата съдебна инстанция намира за необходимо, че следва да бъде извършено и тълкуване на нормата на чл. 25, ал. 1, т. 1 ЗАДС.

Българският Закон за акцизите и данъчните складове е обнародван в ДВ, бр. 91 от 15.11.2005 г. и е в сила от 1.01.2006 г. Нормата на чл. 25, ал. 1, т. 1 в първоначалната и последващите редакции до 1.01.2010 г. е в смисъл, че лицензираните складодържатели и регистрираните лица не дължат акциз или платеният акциз се възстановява при унищожаване под контрола на митническите органи на акцизни стоки, включително когато са облепени с бандерол, както и при бракуване и унищожаване на бандероли. Със Закона за изменение и допълнение на Закона за акцизите и данъчните складове, (В сила от 1.04.2010 г. - ДВ, бр. 95 от 2009 г.) нормата има нова редакция, според която до освобождаване за потребление на акцизните стоки лицензираните складодържатели и регистрираните лица не дължат акциз при унищожаване под контрола на митническите органи на акцизни стоки, включително когато са облепени с бандерол, както и при бракуване и унищожаване на бандероли. Това означава, че по сега действащата разпоредба не се дължи акциз при унищожаване под контрола на митническите органи на акцизни стоки, включително когато са облепени с бандерол, както и при бракуване и унищожаване на бандероли, но само до момента на освобождаването им за потребление. От този момент на сетне такава правна възможност не съществува нито по българското, нито по европейското законодателство.

В този смисъл като е отказал да възстанови акциз за процесното количество унищожени под митнически надзор тютюневи изделия, митническият орган е приложил правилно материалния закон.

Като е приел друго и е отменил оспореното митническо решение като незаконосъобразно, Административен съд – София град е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на "Импириъл Табако България" ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от Б. Д., против Решение № РВА-5800-94/32-129778 от 2.05.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция (ТД) Югозападна към Агенция "Митници", потвърдено с Решение № Р-705/32-220788 от 29.07.2019 г. на директора на Агенция "Митници", с което е отказано възстановяване на акциз в размер на 90 437, 69 лв. /деветдесет хиляди четиристотин тридесет и седем лева и 69 ст. /, следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

При този изход на спора ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Агенция "Митници" разноски по делото за всички инстанции в размер на 7 259, 76 лв., включващи заплатена държавна такса за настоящата инстанция в размер на 773, 50 лв. и по 3 243, 13 лв. юрисконсулско възнаграждение за всяка съдебна инстанция, определено при условията на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Препис от настоящето решение да се изпрати на Съда на Европейския съюз за сведение.

Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,