Решение № 12452 от 17.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13717/2016 г.

Решение № 12452 от 17.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13717/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П., против решение № 2105 от 9.11.2016 г. на Административен съд - П., постановено по адм. дело № 3194/2015 г., с което е обявен за нищожен ревизионен акт № Р-16002615000623-091-001 от 28.08.2015 г. на орган по приходите при ТД на НАП град П., в частта му потвърден с решение № 891/23.11.2015 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика - П.. В жалбата са изложени доводи, от които може да се направи извод, че се претендира неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3, предл. 1 от АПК. Касационният жалбоподател подробно анализира относимите разпоредби на ДОПК и обосновава наличие на валидност на обявения за нищожен от съда ревизионен акт. Счита, че хипотезата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК не определя каква длъжност следва да заема определеният от териториалния директор орган по приходите стига последният да има качеството на орган по приходите. Посочва, че безспорно такова качество имат и лицата, заемащи длъжности "началник сектор", съгласно чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП. Поддържа, че разпоредбата на чл. 118, ал. 2 от ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП следва да се тълкува в систематична връзка с чл. 119, ал. 2 от ДОПК, като се съобразят целите и духа на измененията в тази норма. Иска се отмяна на обжалваното решение, включително и в частта на разноските, и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав и произнасяне по съществото на спора. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника по касация. Ответникът - Д. К. Я. от гр. С., чрез процесуалния си представител адв. Н. А., със съдебен адрес за призоваване в гр. П., изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли да се остави без уважение, по съображения, изложени в представени по делото писмен отговор. В представено по делото писмено становище от 29.09.2017 г. поддържа, че в случая е налице некомпетентност на ръководителя на ревизията да издаде оспорения ревизионният акт, тъй като изземването на преписката по чл. 7, ал. 3 от ДОПК от първоначално определения ръководител на ревизията е без наличието на законовите основания за това. Изложеното според ответника обосновава самостоятелно основание за нищожност на оспорения акт. В случай, че ревизионният акт се приеме за валидно издаден, ответникът поддържа искане делото да бъде върнато за ново разглеждане. Претендират се разноски за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, по съображения, основани на приложението на тълкувателно решение № 5 от 13.12.2016 г. на Върховния административен съд. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС - П. е бил ревизионен акт № Р-16002615000623-091-001 от 28.08.2015 г. на орган по приходите при ТД на НАП град П., в частта му, в която е потвърден с решение № 891/23.11.2015 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика - П., с която на Д. К. Я. са определени задължения за данък върху дохода по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода 2007 г. в размер на 5065.37 лв. и лихви за просрочие в размер на 4102.23 лв.; данък върху дохода за 2008 г. в размер на 4776.79 лв. и лихви за просрочие в размер на 3148.08 лв.; задължителни осигурителни вноски по ДОО за 2008 г. в размер на 4646.40 лв. и лихви за просрочие в размер на 4790.43 лв. и за ЗО за 2008 г. в размер на 1267.20 лв. и лихви за просрочие в размер на 835.13 лв. С обжалваното решение съдът е обявил ревизионния акт за нищожен, като издаден от некомпетентен орган. Установено е, че със заповед за възлагане на ревизия е възложена ревизия относно посочените задължения и че ревизионният акт е издаден от Т. П. - началник сектор "Ревизии" и Т. Т. - главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията. Съдът е приел, че правилото на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в действащата от 1.01.2013 г. редакция, съотнесено с нормите на чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл. 118, ал. 2 от ДОПК, налага несъмнения извод, че след като органът, възложил ревизията, е нормативно овластен с компетенцията да издава ревизионен акт, а ревизионен акт може да бъде издаден само от органите по приходите, посочени в чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП, то органите по приходите, които териториалният директор на компетентната данъчна дирекция може да определи да възлагат ревизии, са също само тези, посочени в последната норма. Крайният извод на съда е, че териториалният директор, неговите заместници, директорите на дирекции и началниците на отдели и сектори нямат нормативно установена компетенция да възлагат заповеди за възлагане на ревизия и да издават ревизионни актове. По тези съображения и като е установил, че единият от издателите на оспорения РА не е компетентен, съдът е обусловил извод, че процесният ревизионен акт е нищожен. Решението е неправилно постановено. Оспореният ревизионен акт е издаден от Т. В. П. - началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП гр. П., в качеството му на орган възложил ревизията и от Т. И. Т. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. П. - ръководител на ревизията. Посочените органи по приходите притежават материална компетентност по чл. 119, ал. 2 от ДОПК /в приложимата му по време редакция, в сила от 1.01.2013 г. /. В този смисъл е постановеното тълкувателно решение № 5/13.12.2016 г. на ОССК на Върховния административен съд, по т. д. № 10/2016 г., според което не е нищожен ревизионен акт, който при приложимата след 01.01.2013 г. редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП. Съгласно мотивите на цитираното решение в редакцията на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в сила до 1.01.2013 г., не са посочени изрично какви длъжности следва да заемат органите по приходите, които имат правомощие да издадат ревизионния акт. Посочено е, че единственото изискване на разпоредбата е този орган да бъде определен от органа по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК за възлагане на ревизия и следователно не е необходима конкретизацията на длъжностното качество на органите. Предвид изложеното, ревизионният акт, който е бил оспорен пред първоинстанционния съд е валиден, тъй като е издаден от компетентен орган. На основание чл. 130, ал. 2 от Закона за съдебната власт тълкувателно решение на ВАС е задължително за съдилищата и следва да бъде съобразено от касационната инстанция. По доводите нарушение на чл. 7, ал. 3 ДОПК От доказателствата по делото се установява, че ревизията е повторна и е образувана въз основа на заповед за възлагане на ревизията /ЗВР/ от 4.02.2015 г. издадена от Т. В. П. във връзка с решение на директора на дирекция ОДОП - П. № 58/27.01.2015 г. В тази заповед като ръководител на ревизията е определен Г. Н. Ч. - гл. инспектор по приходите. С решение № Р-16002615000623-098-001/1.06.2015, органът възложил ревизията е иззел разглеждането и решаването на преписката от Г. Ч. и е възложил правомощията по извършване на ревизията на Т. И. Т. в качеството й на ръководител ревизията. Като мотиви за изземването е посочена заповед № РД-09-780/29.05.2015 г. Със ЗВР от 1.06.2015 г. е извършена промяна в ревизиращия екип, като вместо Г. Ч. за ръководител на ревизията е определена Т. Т., която в това си качество е издала ревизионния акт. Основателно е възражението, че решението от 1.06.2017 г. за изземване на функциите на ръководителя ревизията е издадено в нарушение на чл. 7, ал. 3 от ДОПК. Цитираната норма възлага изземване на преписката в правомощията на горестоящия орган. По силата на чл. 7, ал. 3 от ЗНАП правомощията по изземване се упражняват от изпълнителния директор на НАП и от териториалния директор, които могат да оправомощават със заповед своите заместници или да определят други служители от агенцията да упражняват техни правомощия. Органът по приходите, възложил ревизията в производството по чл. 118 и сл. ДОПК не разполага с компетентност по чл. 7, ал. 3 ДОПК. Така компетентност чрез делегация на правомощия по чл. 7, ал. 3 ЗНАП не е предоставена и със заповед на изпълнителния директор на НАП или на териториалния директор на ТД на НАП - П.. Решението за изземване е издадено от некомпетентен орган и не поражда правни последици. Независимо от това промяната в ревизиращия екип, чрез смяна на ръководителя на ревизията е извършена валидно със ЗВР от 1.06.2015 г., но на основание чл. 113, ал. 3 ДОПК. По делото няма спор, че ревизионното производство на Д. К. Я. е започнало след 1.01.2013 г. По силата на чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК (ред. ДВ бр. 82/2012 г. в сила то 1.01.2013 г.) ревизиращите органи по приходите и ръководителят на ревизията са част от съдържанието на заповедта за възлагане на ревизията. В разглеждания случай ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия, издадена от орган по приходите, надлежно определен съгласно чл. 112, ал. 1, т. 2 ДОПК от териториалния директор на компетентната ТД на НАП П. - Т. В. П., началник сектор Ревизии в същата дирекция. Съгласно чл. 113, ал. 3 ДОПК заповедта за възлагане може да бъде изменяна от органа, възложил ревизията, с нова заповед за възлагане, която се връчва на ревизираното лице. Изменението може да засегне всяко от обстоятелствата от съдържанието на ЗВР по чл. 113, ал. 1 ДОПК, включително и ръководителят на ревизията по чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК. Следователно с издаването на ЗВР от 1.06.2015 г., в която вместо Г. Ч. като ръководител ревизията е определена Т. Т. е извършена валидна промяна в ревизиращия екип. Последният орган по приходите е издал и ревизионния акт. По тези съображения следва да се приеме, че ревизионният акт е издаден от органи по приходите, които притежават качеството орган, възложил ревизията и ръководител на ревизията и разполагат с материална компетентност по чл. 119, ал. 2 ДОПК. От представените по делото удостоверения по чл. 24 от ЗЕДЕП на "И." ЕАД се установява, че в периода на издаване на ЗВР, ревизионния доклад и ревизионния акт като електронни документи, Т. В. П. и Т. И. Т. са разполагали с валидни квалифицирани електронни подписи, Като е приел, че ревизионният акт е нищожен, административният съд е постановил неправилно решение, което на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да се бъде отменено. В решението липсват фактически установени по спора и произнасяне по материалната законосъобразност на установените с акта задължения, поради което делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. По изложените съображения следва да се отмени и решението в частта за разноските. На основание чл. 226, ал. 3 АПК вр. § 2 ДР ДОПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото касационно производство. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,