Решение № 8080 от 14.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1448/2018 г.

Решение № 8080 от 14.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1448/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на "Р. К. О." ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. С., кв. "Надежда", бл. ..., вх. ..., ап. ..., подадена чрез управителя и представляващ дружеството Г. А. М., против решение № 7137 от 28.11.2017 г. на Административен съд - С. - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 3569/2017 г., в частта му, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-22002215010351-091-001/07.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с решение № 20/09.01.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - С. при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК. Претендира се неговата отмяна.

Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Михайлова и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 3 320 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу частта от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № Р-22002215010351-091-001/07.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с решение № 20/09.01.2017 г. на директора на Дирекция ОДОП - С. при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество "Р. К. О." ЕООД са установени задължения за внасяне на ДДС в размер на 73 240.18 лв. и лихви - 18 988.23 лв. в резултат на отказано право на данъчен кредит в общ размер 74 000.29 лв. по фактури, издадени от "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД, "И ФОРС" ЕООД, "АГЕНА КОНСУЛТ" ЕООД, "СЪН ФИКС СОФИЯ" ЕООД на основание чл. 70, ал. 5, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо, постановено от компетентен съд, на когото делото е подсъдно според правилата, определящи родовата и местна подсъдност съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, в законен състав съгласно чл. 164 АПК и по допустимо оспорване според изискванията на чл. 156, ал. 1 ДОПК. Правилно е приел административният съд, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи, в писмена форма и със съдържание, съответстващи на изискванията на чл. 120, ал. 1, т. 1 - т. 8 ДОПК, както и че при издаването му не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, влияещи върху неговата законосъобразност. Неоснователни са доводите на касатора, че РА не е валидно подписан с квалифицирани електронни подписи. "Б." АД в качеството си на доставчик на удостоверителни услуги с писмо от 11.07.2017 г., приложено по делото, е удостоверил, че е издал на Г. И. М. квалифициран електронен подпис със сериен номер 10253102 и срок на валидност от 08.12.2015 г. до 06.12.2017 г., т. е. към датата на РА - 07.07.2016 г., който той е подписал в качеството си на орган по приходите, възложил ревизията, както и че е издал на М. Й. В., ръководител на ревизията, квалифициран електронен подпис със сериен номер 10267511 със срок за валидност 19.04.2016 г. - 12.04.2018 г.

Изводите на съда за съответствието на РА с приложимия материален закон са правилни. В случая от страна на жалбоподателя не са доказани двете основни предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит -предоставянето на услугите и използването на резултата от тях за осъществените от него облагаеми доставки или във връзка с осъществяваната независима икономическа дейност. На основание чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 ДР ДОПК в тежест на всяка страна в процеса е да установи фактите, на които основава своите искания. В този смисъл е налице и произнасяне на СЕС в редица решения, в които се приема, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (вж. решение от 18 юли 2013 г. по дело C-78/12, Евита - К, ЕООД, т. 37, решение от 26 септември 1996 г. по дело Enkler, C-230/94, т. 24, решение по дело С-414/10, т. 32, ).

1.1. "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД е издало на "АГО КАР" ЕООД /сега "Р. К. О." ЕООД/ фактура № 100035/03.02.2014 г. с вписан в нея предмет на сделката "реклама". Според жалбоподателя фактурата е издадена във връзка с изпълнението на договор за организиране и провеждане на рекламна кампания от 20.08.2012 г. Видно от клаузите на договора страните не са уговорили срок за провеждането на рекламната кампания, но според чл. 8 и чл. 9 от същия възложителят се задължава да заплати на изпълнителя сумата от 34 500 лв. без ДДС след приключването на кампанията. Тази сума не съответства на фактурата, в която е вписана стойност без ДДС - 23 750 лв. Услугите, които изпълнителят се е задължил според договора да извърши са: детайлно проучване с цел установяване оптимален начин за популяризиране дейността на възложителя, направа на план на рекламната кампания, провеждане на рекламната кампания, отчет на постигнатите резултати. Възложителят е поел задължение да предостави на изпълнителя рекламни материали във връзка с провеждането на рекламна кампания на територията на магазин Кауфланд - Г. О. Не се представят други документи освен договорът и фактурата. Настоящият съдебен състав възприема изцяло многократно излаганите от Върховния административен съд мотиви в неговите решения, че само фактурата и договорът не са достатъчни като доказателства за осъществяването на доставката, тъй като упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи единствено, защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка /т. 13 и т. 17 от решение на СЕО по дело С-342/87 "G. H."/. Договорът установява поетите задължения от страните и техните права, но спорно в случая е неговото изпълнение. За целта би следвало жалбоподателят да разполага с изработения от доставчика план на рекламната кампания и отчет за това какво е направено, съответно анализ на постигнатите резултати, доколкото изпълнителят е поел задължението да му ги предостави. Жалбоподателят би следвало да разполага с документи, доказващи изработването на рекламните материали, които от своя страна се е задължил да предаде на изпълнителя, както и за това какви точно рекламни материали и какво количество му е предал, за да е възможно да се установи каква част от тях са раздадени /използвани/ в хода на рекламната кампания, доколкото той трябва да приеме изпълненото и да заплати съответстващото му възнаграждение. С оглед липсата на доказателства за изпълнението на рекламните услуги законосъобразен е изводът на съда, че правото на данъчен кредит по тази фактура не следва да се признае.

1.2. "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД е издало на "АГО КАР" ЕООД /сега "Р. К. О." ЕООД/ фактура № 100016/20.08.2012 г. с вписан в нея предмет на сделката "съгласно договор от 01.08.2012 г. " Представена е само фактурата. Договор от 01.08.2012 г. не е представен. Фактурата не отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС и към нея не е приложен друг документ, който да удостоверява липсващата информация съгласно чл. 7, ал. 3 ЗСч. (отм.), действащ към процесния период от време. Според решението на СЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/12 P. T. SA, разпоредбите на ДДС директивата допускат национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на данък върху добавената стойност може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, тъй като информацията е необходима с цел да се установи действителното извършване на фактурираните сделки. С оглед изложеното правилно е приел АССГ, че правото на данъчен кредит по тази фактура не може да се признае.

1.3. "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД е издало на "АГО КАР" ЕООД /сега "Р. К. О." ЕООД/ фактура № 100023/28.09.2012 г. с вписан в нея предмет на сделката "съгласно договор" без да е конкретизиран договорът. Представени са три договора - договор за търговско сътрудничество от 01.10.2013 г., договор за доставка на влекач, ремарке и лек автомобил от 06.01.2014 г. и договор за доставка на влекач от 03.02.2014 г. Фактурата не може да се обвърже с нито един от тези договори, тъй като е издадена преди те да бъдат сключени. Правото на данъчен кредит във връзка с тази фактура законосъобразно е отказано с РА по съображенията, изложени по-горе в т. 2.

1.4. "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД е издало на "АГО КАР" ЕООД /сега "Р. К. О." ЕООД/ фактура № 100028/06.01.2014 г. с вписан в нея предмет на сделката "съгласно договор за доставка на влекач и автомобил". Според договора от 06.01.2014 г. продавачът се задължава да достави на купувача седлови влекач марка Рено, модел П. Л. и ремарке Гондола марка Виелтон, както и лек автомобил Тойота, модел РАВ 4. Продавачът се задължава да прехвърли на купувача описаните МПС в срок до 15.01.2014 г. Купувачът се е задължил да заплати на продавача 75 000 лв. след доставката. Макар да не е посочено във фактурата, с оглед датата на издаването й същата е за авансово плащане на цената от 75 000 лв. Доказателства за изпълнението на така сключения договор не са представени. Представените договори, сключени между жалбоподателя като продавач и "Атмикс" ООД като купувач за доставка на посочените по-горе МПС и фактури за доставките им не доказват изпълнението на договора между "СЕТ АУТ СЪРВИЗ" ЕООД и "АГО КАР" ЕООД. Още повече, че жалбоподателят представя фактури от PHU S. Z. и T. T.. n. l. за придобиването на същите. Тъй като не е доказано осъществяването на доставките по фактура № 100028/06.01.2014 г., правото на приспадане на данъка законосъобразно е отказан с РА.

2. "А. К." ЕООД е издало на ревизираното дружество 4 фактури с предмет авансово плащане по договори за реклама от съответните дати в www. mytripfinder. eu, www. comingmovie. eu, www. ibesthoteldeals. com . Интернет банерите е следвало да бъдат вградени в интернет страниците в продължение на месеците август и октомври 2013 г. Според представените фактури и договори изпълнителят "А. К." ЕООД е възложил изпълнението на услугите на "Б. О." ЕООД.

3. Издадените от "С. Ф. С." ЕООД 4 фактури имат същия предмет, но за следните интернет страници: www. mytripfinder. eu, www. getlaptop. eu, www. getgsm. eu, www. comingmovie. eu . за месеците февруари, март, април, май и юни 2014 г. Този доставчик също е възложил изпълнението на услугите на "Б. О." ЕООД.

От "Б. О." ЕООД на жалбоподателя са издадени сертификати за извършена реклама, свързана с публикации на изобразения файл на изброените сайтове в месеците февруари, март, април 2014 г., август и октомври 2013 г. Представени са фактури, издадени от D. T. на "Б. О." ЕООД за регистрация в www. getlaptop. eu, www. getgsm. eu за следните периоди 25.05.2014 г. - 24.07.2014 г., както и фактури, издадени от "Хостинг" ООД на "Б. О." ЕООД за регистрация в www. mytripfinder. eu за една година до 25.04.2014 г. и в comingmovie. eu. за една година до 25.04.2014 г., за регистрация в www. getlaptop. eu, www. getgsm. eu, www. mytripfinder. eu и comingmovie. eu. за една година до 29.04.2015 г.

С оглед така установените факти настоящият касационен състав намира, че частично е доказано осъществяването на услугата реклама в интернет от доставчика "А. К." ЕООД. От една страна, това се установява от издадените от "Б. О." ЕООД сертификати, а от друга възможността на това дружество да предостави услугата се потвърждава от представените от него доказателства за това, че му е била предоставена възможност от "Хостинг" ООД да използва за реклама сайтовете www. mytripfinder. eu и comingmovie. eu. в месеците август и октомври 2013 г. Такива доказателства по отношение на сайта www. ibesthoteldeals. com не са представени. Поради изложеното правото на данъчен кредит следва да се признае по фактурите: 52/30.08.2013 г., 48/29.08.2013 г. и 19/29.05.2013 г. в общ размер 7 440 лв. Не е доказано по категоричен начин осъществяването на рекламните услуги по фактурите, издадени от "С. Ф. С." ЕООД, тъй като не се установява в месеците февруари и март 2014 г. "Б. О." ЕООД да е разполагало с възможност да публикува рекламни банери на изброените сайтове. Тъй като за реклама в www. getlaptop. eu и www. getgsm. eu за един месец /м. април 2014 г./ нито в договора, нито във фактурата е определена отделна цена, е невъзможно да се изчисли данъка върху стойността само на тази услуга.

4. Решението на АССГ е правилно в частта му, в която е потвърден РА относно отказаното с него право на приспадане на ДДС по трите фактури, издадени от "И ФОРС" ЕООД с вписан в тях предмет на доставките скреч карти, Би конект, ваучери, счетоводна консултация. Представени са само фактурите. Липсват доказателства за осъществяването на доставките и за връзката между тях и осъществяваната от ревзираното дружество независима икономическа дейност, евентуално за осъществени от него следващи облагаеми доставки.

По така изложените съображения решението на АССГ следва да се отмени в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА относно отказано право на данъчен кредит в размер на 7 440 лв. по три фактури, издадени от "А. К." ЕООД, и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочената част. В останалата част от решението, с което е потвърден РА, същото като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото на ответника по касация се дължи юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, съответно на отхвърлената част от жалбата, изчислено по реда на Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение