Решение № 14806 от 4.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5347/2019 г.

Решение № 14806 от 4.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5347/2019 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Образувано е по две касационни жалби, съответно подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) – В. при ЦУ на НАП и от ЕТ"И. Х." гр. Ш. чрез адв. Русков срещу Решение № 266 от 18.02.2019 г., постановено по адм. д. № 1436/2016 г. по описа на Административен съд - В., с което е отменен частично Ревизионен акт (РА) № 271304787/26.02.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., потвърден с Решение № 248/16.06.2014 г. на директора на дирекция ОДОП В.. Касаторът - директорът на Дирекция "ОДОП" – В. при ЦУ на НАП оспорва съдебното решение, в частта, с която е отменен РА, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва изводите на съда, че неосчетоводените фактури, които не носят подписа на търговеца или не носят изобщо подпис не доказват приемо-предаване на стоките по тях, като счита, че предаването е доказано от осчетоводяването на фактурите при доставчиците, обясненията на управителите на доставчиците относно механизма на доставките, и наличието на техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците да доставят стоки от вида на фактурираните. Иска отмяна на решението, в обжалваната част и отхвърляне на жалбата на ЕТ"И. Х." гр. Ш. срещу РА, в отменената му част. Претендира и присъждане на разноски за всички съдебни инстанции.

Ответникът по първата касационна жалба ЕТ"И. Х." гр. Ш. чрез адв. Русков оспорва жалбата, като неоснователна.

Касаторът - ЕТ"И. Х." гр. Ш. чрез адв. Русков оспорва съдебното решение, в частта с която е отхвърлена жалбата му срещу РА като неправилно, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага подробни съображения за липсата на извършени доставки и на укрити от задълженото лице приходи. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени решението в обжалваната част и по същество на спора да отмени ревизионния акт и в тази му част. Претендира направените по делото разноски пред двете съдебни инстанции.

Ответникът по втората касационна жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" – В. взема писмено становище за неоснователност на жалбата.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби.

Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими.

Разгледани по същество са неоснователни.

Предмет на обжалване пред Административен съд (АС) - В. е бил Ревизионен акт (РА) № 271304787/26.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП- В., потвърден с Решение № 248/16.06.2014 г. на Директор Д-я "ОДОП" -В. при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са определени задължения по ДДС в размер на 77 154, 39 лв. и лихви, като и задължения по ЗДДФЛ в размер на 2 973, 96 лв. и лихви. Поради частично оттегляне на жалбата Административен съд гр. В. с прекратително определение от 12.12.2014 г. е прекратил производството по жалбата срещу РА, касаещи задължения по ДДС в общ размер на 1372, 44 лв, поради което същия е влязъл в сила в тази му част.

За да преминат към облагане по особения ред, органите по приходите са приели наличие на данни за укрити приходи - обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Това обстоятелство е мотивирано с констатации, че за отчетния период ревизираното лице не е отразило в счетоводството си фактури от доставчици с предмет на доставките цигари, хранителни и нехранителни стоки. Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства, органът по приходите е приел, че ревизираното лице е получило стоките, описани в издадените от доставчиците неосчетоводени фактури, които е продал и е реализирал приход, недеклариран от него, т. е. налице са данни за укрити приходи. С обжалваното решение, АС - В. е отменил РА, както следва:

• ДДС за данъчен период м. 12/2008 г. за разликата над 9538. 70 лв. и лихва за забава над 5225. 40 лв.;

• ДДС за данъчен период м. 12/2009 г. за разликата над 10987. 77 лв. и законна лихва над 4657. 04 лв.;

• ДДС за данъчен период м. 12/2010 г. за разликата над 12264. 86 лв. и закъснителна лихва над 3930. 86 лв.;

• ДДФЛ за 2010 г. за разликата над 1808. 41 лв. и лихва за забава над 523. 81 лв. Присъдени са и разноски на страните съразмерно отхвърлената, респ. уважената част от жалбата.

За да постанови този резултат, АС - В. е приел, че РА е издаден от органи по приходите, разполагащи с материална компетентност съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК / в редакцията, действаща от 01.01.2013 г. /, в установената писмена форма, при липса на допуснати процесуални нарушения в хода на ревизията.

Във връзка с материална законосъобразност на РА, съдът е формирал следните изводи:

1. Приел е, че РА е частично законосъобразен, тъй като е доказано от данъчните органи наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК / укрити приходи/, за провеждане на ревизията по особения ред. В тази насока съдът е приел, че тезата на приходната администрация за реалността на доставките по неосчетоводените от ревизираното лице и подписани от него фактури, е доказана от подписването на фактурите от страна на ревизираното лице, което доказва и приемо – предаването на стоката. Въз основа на прието по делото заключение по назначена ССчЕ, което е установило размера на данъчната основа за облагане и дължимия ДДС при включване на всички подписани фактури, съдът е обосновал правни изводи за законосъобразност на РА в тази му част.

1. В останалата част е приел РА за незаконосъобразен, тъй като не е доказано от данъчните органи наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, доколкото спорните фактури, които не съдържат подпис в графата "получател" или не са подписани от управителя или от лице, наето по трудов договор от ревизираното лице, при липса на други доказателства за получаване на стоките, изходящи от ревизираното лице не удостоверяват действително извършени доставки на стоки. Обосновал е правни изводи, че само въз основа на доказателства, изходящи от доставчиците при липса на документи, подписани от получателя по доставката не може да се приеме за доказано получаването на стоките по процесните фактири и от там наличието на неотчетени продажби на стоки по неподписаните и неосчетоводени от ревизираното лице фактури.

Решението в обжалваните му части е валидно, допустимо и правилно.

Не са налице твърдените отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, поддържани от касаторите.

По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - В. при ЦУ на НАП:

За да се приложи чл. 122 от ДОПК при установяване на дължими данъци, следва да е налице особен случай, който да препятства извършването на ревизията по общия ред. Тези особени случаи са уредени изчерпателно в чл. 122 от ДОПК и се установяват обективно от органите по приходите в условията на пълно доказване.

За да се приемат за доказани констатациите на приходната администрация за наличие на данни за укрити приходи от продажби на стоки по неосчетоводени фактури - основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, в тежест на приходната администрация е било установяването на релевантните факти за получаването на стоките по издадените от доставчиците фактури. Това е така, защото издаването на фактурите от процесните доставчици би представлявало предпоставка за укрити приходи само, ако за ревизираното лице е било налице задължение да ги осчетоводи, т. е. ако са били налице предпоставките по чл. 6, ал. 1, т. 1 от ЗСч, респ. чл. 113, ал. 1, във вр. с чл. 6 от ЗДДС. В данъчната практика константно е разбирането, че под доставка на стоки като основна законова хипотеза следва да се разбира съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО - наличие на данни за фактическо предоставяне на имущество, с което лицето може да се разпорежда като собственик.

В настоящия случай, не е било спорно, че ЕТ "И. Х." през ревизирания период е извършвал търговска дейност – търговия на дребно с хранителни и нехранителни стоки. Не е било спорно също обстоятелството, че за отчетния период ревизираното лице не е отразило в счетоводството си посочените в РД и РА фактури, издадени от доставчици с предмет на доставките - цигари, хранителни и нехранителни стоки.

Спор е формиран по въпроса за получаване на стоките по неосчетоводените фактури от ревизираното лице.

Настоящата инстанция счита, че само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, които са включени в справките-декларации по ЗДДС и дневниците за продажби, може да е индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, но не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени облагаеми доставки, по които получател е ревизираното лице. Предмет на процесните сделки са родово определени вещи - цигари, различни видове хранителни и нехранителни стоки, собствеността върху които се прехвърля едва в момента на индивидуализацията на стоката, което от своя страна става в момента, в който стоката бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена.

Правилно първоинстанционният съд е приел, че по делото не е доказано получаването на стоките по неподписаните от едноличния търговец или от лице, наето по трудов договор при ревизираното лице, неосчетоводени фактури, тъй като събраните по делото доказателства изхождат само от доставчиците, но не и от получателя по процесните доставки. Безспорно е установено по делото, че доказателства за предаване на стоките по неосчетоводените фактури не са събрани по делото. От обясненията на управителите на доставчиците е установено, че предаването на стоките е ставало в обекта на получателя, като се издава единствено фактура и касов бон, а документи за предаване на стоките не са подписвани. Обоснован е извода на съда, че само въз основа на обясненията на доставчиците и представените от тяхна страна при извършените им насрещни проверки фактури, доказателства за осчетоводяването на фактурите и доказателства за наличие на техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, не може да се приеме за доказано получаване на стоките по процесните фактури от сочения в тях получател.

С оглед изложеното, правилно първоинстанционния съд е приел за недоказано получаването на стоките по неподписаните и неосчетоводени от ревизираното лице фактури, поради което не е доказано наличието на неотчетени продажби на стоки по тези фактури.

По изложените съображения, касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - В. е неоснователна, а обжалваното решение, като правилно в тази му част, следва да се остави в сила.

По касационната жалба на ЕТ"И. Х." гр. Ш.:

Обоснован е извода на съда, че фактът на подписване на фактурите от получателя по доставката, ведно с установените при ревизията факти за осчетоводяването на фактурите при доставчиците и установения по делото механизъм на доставките доказва, че стоките по тези фактури са получени и реализирани, но фактурите не са отразени в счетоводството на ревизираното лице и приходи от продажби не са отчетени. Действително в ЗДДС и ЗСч липсва изискване за подпис на получателя по фактурата, но в случая, този реквизит се явява от съществено значение за доказване действителността на сделката и фактурирането, с оглед обстоятелството, че липсват други съпровождащи доставката на стока документи. Този касационен жалбоподател е оспорил само част от процесните фактури, чиято автентичност е потвърдена от СГЕ, и в тази връзка е направено частично оттегляне на жалбата относно установените задължения по тези фактури. Правилно първоинстанционният съд е посочил обаче, че към ревизионната преписка са приложени и множество данъчни фактури, съдържащи подпис на получател, който подпис не е оспорен. Обоснован е и извода на съда относно установения размер на дължимия ДДС и лихви въз основа на приетото по делото заключение по назначена ССчЕ, което е установило размера на данъчната основа за облагане и дължимия ДДС при включване само на подписаните от получателя и неосчетоводени от него фактури.

По отношение оплакванията в касационната жалба относно присъдените разноски настоящият състав намира същите за неоснователни. Съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. последно от ДОПК на Дирекция "ОДОП" се дължи юрисконсултско възнаграждение за всяка съдебна инстанция. Не са налице посочените в чл. 161, ал. 3 ДОПК условия за възлагане разноските в тежест на едната страна – административния орган, тъй като представените в хода на съдебното производство доказателства като съдържание не са нови и съответстват на представените в административното производство. На следващо място, отмяната на ревизионния акт не се основава на това, че "в ревизионното производство ревизиращите органи не са си свършили работата", а на липсата на категорични доказателства за приемо – предаване на част от стоката според съда, както и на приетата и неоспорена от страните съдебно - счетоводна експертиза.

По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че касационната жалба на ЕТ "И. Х." е неоснователна, а решението на АС - В., в обжалваната част е правилно и следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора на никоя от страните не се следват разноски за касационното производство. Директорът на Дирекция "ОДОП" не е представляван в касационното производство и не е изготвял писмен отговор по касационната жалба на ревизираното лице. Внесената държавна такса от ЕТ "И. Х." е по касационна жалба, която е оставена без уважение, поради което не се дължи възстановяване на сумата

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,