Решение № 11921 от 23.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 4772/2021 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") София при ЦУ на НАП срещу Решение 1012/18.02.2021 г., постановено по адм. дело 4543/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на "Якимар 23 ЕООД е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-22221719003458-091-001/17.01.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта му потвърдена с Решение 587/13.04.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр.София, относно установен резултат по ЗДДС за данъчни периоди април 2019 г. до юни 2019 вкл. и са присъдени разноски. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че решаващият съд необосновано е оставил без уважение искането на касатора за откриване на производство по чл. 193 ГПК за оспорване автентичността на подписите по конкретно посочени писмени доказателства, което е довело и до неустановявана на обективната истина по казуса. Неправилно съдът е приел доставката по спорната фактура за действително осъществена, именно позовавайки се на така оспорените документи, при липсата на доказателства за извършено плащане, за транспорт, за място на съхранение и нает персонал, както и такива за редовността на водената счетоводно отчетност от доставчика. Счита, че не е доказана и последващата ВОД. Аргументира се и че експертизата по делото не е достатъчна, за да бъде доказана реалност на доставките /пряка и последващи/, тъй като е съставена единствено въз основа на счетоводството на ревизираното лице. Моли за отмяна на оспорваното решение и потвърждаване на ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски. Ответникът - "Якимар 23 ЕООД, чрез адв. Ц.Велкова, оспорва касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение, по подробни съображения изложени в депозирания писмен отговор, поддържан и в проведеното открито съдебно заседание. Моли за присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок съгласно чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна, срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея, поради което е допустима. Разгледана по същество е частично основателна, но не по изложените в нея аргументи. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил РА Р-22221719003458-091-001/17.01.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта му изменена с Решение 587/13.04.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр.София, относно установен резултат по ЗДДС за данъчен период месец Април 2019 г. в размер на 0 лева, при деклариран по Справка-декларация резултат за периода - ДДС за възстановяване в размер на 43 500 лева, в резултат на отказано право на данъчен кредит в размер на 43 500 лева по фактура 5 от 10.04.2019г., издадена от Магура Трейд ЕООД, с предмет гипсови плоскости с подсилена здравина 15 000 кв.м.. Органите, провели ревизията, са приели, че дружеството неправомерно е приспаднало ДДС по процесната фактура, с аргументи че от представените в хода на ревизията доказателства не се установява по безспорен начин, че доставката на гипсови плоскости реално е извършена от Магура Трейд ЕООД, като е на лице относителна симулация, т.е. доставката е действително осъществена, но не от посочения като доставчик лице. С тези мотиви на основание чл. 68 ал. 1 и чл. 69 ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 6 от с.з. е отказано правото на данъчен кредит. Отделно от това е прието, че от ангажираните доказателства не се установява последващата реализация на същите стоки в условията на ВОД с получател AUTO LOOK EXPRESS LTD поради което те са реализирани на територията на страна, за което на основание чл. 86 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 45 179,67 лева. Именно това е и размерът на задължението /ведно с лихви за забава/, установено с РА за данъчен период месец Април 2019 г. Видно от РА за останалите ревизирани периоди, не са установени задължения, различни от декларираните. Мотивите могат да бъдат обобщени по следния начин: Магура Трейд ЕООД е регистрирано по ЗДДС на 19.12.2018 г . и дерегистрирано на 18.06.2019 г.; не разполага с наети лица по трудов договор; за доставката няма извършено плащане, като от представените анекси към договора за доставка е видно че то е отложено до 05.09.2019г., а от РЛ са ангажирани такива за отлагането му до 05.12.2019г.; твърди се съхранение на стоката до получаването й и последващата й продажба от Якимар 23ЕООД на адрес гр. София, ул.Никола Зозиков 1, база Топливо, но от данните в интернет се установявало, че Топливо АД няма база на посочения адрес, като посочения предходен доставчик ИБЦ ремонт Строй ЕООД също не разполага с база на посочения адрес, а и не е ангажирал доказателства в хода на насрещната му проверка. По отношение на доказване на ВОД към AUTO LOOK EXPRESS LTD съобразно издадените инвойси от страна на Якимар 23 ЕООД е прието, че не е извършено разплащане по доставките; лицето представляващ чуждия търговец е български гражданин; в представените ЧМР и прочие доказателства за транспорта на стоките като адрес на товарене е посочен гр. София, ул.Никола Зозиков 1, база Топливо, а на разтоварване Румъния Жилава, без повече конкретизация; въпреки че от страна на дружеството осъществило транспорта /а той е за сметка на получателя/ Бултранс 2018 ЕООД са представени изисканите му документи /издадени фактури за осъществен международен транспорт, доказателства за плащане от страна на получателя, заявки-договори за транспорт, съставени ЧМР и пътни листове към тях, договори за наем на МПС и приемо-предавателни протоколи към тях, фактури за закупено гориво, вкл. и свидетелства за регистрация на същите, договори за предоставяне на персонал, данни за счетоводното отразяване на стопанските операции и прочие документи, подробно описани в РД/ и са дадени подробни обяснения за начина на осъществяване на транспорта, е прието че липсва информация за нает персонал, липсва информация за лицата управляващи транспортните средства, липсва точен адрес на разтоварване на стоките и за лицето, което ги е приело, липсват разпечатки от дигиталните тахошайби, не са представени GPS от камионите, документи за заплатени пътни такси, винетки и гориво, а данните от Агенция Митници са че за същите тези МПС не са регистрирани данни за преминавания през 2019 г. С тези мотиви е счетено, че липсват безспорни доказателства които да установяват транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. От своя страна в хода на административния контрол Директорът на Дирекция ОДОП гр. София след анализа на същите тези доказателства е приел, че представеният договор и анекси към него по пряката доставка доказват единствено и само облигационните отношения между страните по нея, като липсват доказателства за предаването на стоките, което наред с липсата на плащане по пряката доставка и намерени нередности в поведението на предходния доставчик и липсата на такива за нает склад на посочения адрес, го е мотивирало да приеме от фактическа страна, че между Якимар 23 ЕООД и издателя на фактурата Магура Трейд ЕООД не е осъществена доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, вкл. и че Якимар 23 ЕООД въобще не е получило такива. При така съставена фактура с невярно съдържание е прието, че получателят участва в данъчна измама, за която няма как да не знае. С тези мотиви е възприел правните изводи, водещи до отказ от право на данъчен кредит по процесната фактура, но също така е отрекъл и възможността ревизираното лице да се е разпоредило в последствие с такива стоки т.е. не е на лице осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на страната, за която да се дължи ДДС, поради което и като краен резултат е изменил задължението по РА от данък за внасяне в размер на 45 179,67 лева за данъчен период месец Април 2019 г., ведно с прилежащи лихви, на ДДС за внасяне в размер на 0 лева. При осъществената служебна проверка за допустимостта на административния контрол е прието, че жалбата на Якимор 23ЕООД в частта й насочена против РА , в частта му определяща задълженията за данъчни периоди месеците Май и Юни 2019 г. е приета за процесуално недопустима поради липса на интерес от обжалване, при констатация за липсата на корекции на декларираните от лицето резултати по ЗДДС, поради което и същата е оставена без разглеждане в тази й част и е прекратено съответно производството в тази му част. От своя страна при разглеждане на делото първоинстанционният съд е направил подробен анализ на събраните доказателства по отношение на пряката доставка, като е обсъдил фактурата, по която е отказано право на данъчен кредит, нейния предмет, както и останалите документи, представени във връзка с доставката (Договор за доставка от 10.04.2019 г., приемо-предавателен протокол от 10.04.2019г., анекси към договора, фактура и договор, ведно с приемо-предавателен протокол за придобиването на стоките от прекия доставчик), доказателства за счетоводното отразяване на доставка в счетоводството на Якимар 23 ЕООД и Магура Трейд ЕООД и доказателства във връзка с разпореждането със стоките в условията на ВОД от страна на Якимар 23ЕООД в полза на AUTO LOOK EXPRESS LTD. Тези доказателства са обсъдени в съвкупност и с приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, която не е оспорена от страните. От заключението на вещото лице се установяват редовността на счетоводните записвания при Якимар 23 ЕООД във връзка с процесната доставка, вкл. и са проследени документите, обосноваващи както е посочил експертът, документалната обоснованост, вкл. и е даден експертен извод, че за ревизирания период водената счетоводна отчетност е съобразена с изискванията на ЗСч и ЗДДС, вкл. дава възможност за анализ, проверка и хронологично проследяване на счетоводните операции по разглежданата фактура. Тези изводи са направени въз основа на подробно проследяване на доказателства по делото, вкл. и тези касаещи придобиването на стоките от Магура Трейд ЕООД и счетоводното отразяване на стопанските операции, начисляването на ДДС и приходите от продажбата при този търговец и данните за последващото разпореждане от страна на Якимар 23 ЕООД. Съдът е приел и че от съвкупната преценка на така събрания доказателствен материал се установява и че закупените стоки са реализирани впоследствие в хода на икономическата дейност на дружеството в условията на ВОД, което е надлежно отразено в счетоводните регистри, справките-декларации и дневниците за покупки за съответните данъчни периоди. От правна страна, съдът е приел, че актът изхожда от компетентен орган, съставен е в предвидената форма, като не се установяват съществени нарушения на административнопроизводствените правила. За да отмени РА, съдът е обосновал изводи за неговата материална незаконосъобразност, приемайки, че в процесния случай са установени всички условия и предпоставки за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит в съответствие с чл. 68 и чл. 69 във връзка с чл. 25, чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Приел е за доказано, че по процесната фактуа е налице данъчно събитие прехвърляне на право на собственост върху процесните стоки, като данъкът се явява начислен правомерно. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, в съответствие с изискванията на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимост, валидност и съответствие на обжалвания акт с материалния закон съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: При осъществения служебен контрол в рамките на чл. 218 от АПК настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е частично недопустимо, поради следните аргументи. Видно от обстоятелствената част и петитум на жалбата, с която първоинстанционният съд е бил сезиран, предмет на обжалване е РА Р-22221719003458-091-001/17.01.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта му потвърдена с Решение 587/13.04.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр.София. Каза се по-горе, че всъщност с Решение 587/13.04.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София, всъщност е изменен процесния РА от данък за внасяне в размер на 45 179,67 лева за данъчен период месец Април 2019 г., ведно с прилежащи лихви, ена ДДС за внасяне в размер на 0 лева относно установен резултат по ЗДДС за данъчен период месец Април 2019 г. в размер на 0 лева, и именното това е потвърдената част на РА. Липсва жалба против Решението на Директора на Дирекция ОДОП гр. София в частта му с която частично е оставена без разглеждане жалбата и е прекратено производството в тази му част, поради което и РА в частта му относно установените задължения за данъчни периоди месец Май и Юни 2019 г. е влязъл в сила. При това положение следва да се приеме, че в частта му с която е отменен РА, възприет като потвърден с Решението на Директор на Дирекция ОДОП - гр. София, относно установеното задължение за данъчни периоди месец Май и Юни 2019 г., решението на Административен съд София-град е недопустимо и подлежи на обезсилване, доколкото първоинстанционният съд се е произнесъл свръх петитум. В останалата му оспорена част касационната инстанция счита, че решението на АССГ е валидно, допустимо и правилно, като постановено вкл. и в съответствие с материалния закон. На основание чл. 221, ал. 2, изречение последно АПК касационният съд го оставя в сила като препраща и към мотивите на първоинстанционния съд. Както неведнъж Върховният административен съд е имал възможност да се произнесе, за да възникне право на данъчен кредит съгласно чл. 68 и 69 от ЗДДС е необходимо доставките да са реално осъществени. Доказването на действителното им извършване надхвърля притежаването на фактура, нейното осчетоводяване и плащане, което правилно е изведено и от решаващия съд. В случая по спорната фактура, издадена от Магура Трейд ЕООД са представени съпътстващи реализираните сделки документи, от които може да се направи обоснован извод за реалността на доставката. Налице са и доказателства за последващо извършване на доставки със закупените стоки, от които се установява, че същите впоследствие са реализирани в рамките на независимата икономическа дейност на дружеството в условията на ВОД. По касационните оплаквания: