Решение № 14675 от 11.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 1733/2011 г.

Решение № 14675 от 11.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 1733/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Рубикон Шипинг" ООД против решение № 2530 от 7.12.2010 г., постановено от Варненския административен съд по адм. д. № 1458 от 2010 г. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Рубикон Шипинг" ООД против ревизионен акт (РА) № 180901019/10.02.2010 г., потвърден с решение № 244/19.04.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Варна, с който са му определени задължения по ЗДДС за м. 08. и м. 11.2008 г. в размер общо на 102 774,89 лева и лихви в размер на 15 393,29 лева, както и задължения по ЗКПО за 2008 г. в размер на 6 337,18 лв. и лихви в размер на 646,29 лева. Със същото решение дружеството е осъдено да заплати на ответника разноски по водене на делото в размер на 2 953,03 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението и се иска отмяната му. Релевираните касационни основания са допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон - чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания се свеждат до следното: твърди се, че от доказателствата по делото се установява, че между жалбоподателя и контрагента му "Витас М" ЕООД е установено правоотношение по договор за консигнация, по силата на който "Витас М" ЕООД продава на трети лица материали, собственост на жалбоподателя. Във връзка с изпълнението на този договор "Витас М" ЕООД издава фактура № 3199/27.08.08 г. за дължимата комисионна, една част от която е за покриване на разходи, направени от "Витас М" ЕООД във връзка с продажбите. Поддържа се, че от доказателствата по делото и най-вече от заключението по събраната счетоводна експертиза се установява, че жалбоподателят е имал капацитет за осъществяването на продажбите от процесната стока на трети лица, както и че е налице съвпадане в количеството продадена стока от "Витас М" ЕООД на трети лица и количеството, фактурирано от жалбоподателя на "Витас М" ЕООД. Поддържа се макар и да не се посочва изрично, но следва имплицитно от написаното в жалбата, че изводите на съда не почиват на анализ на всички събрани по делото доказателства. По същите съображения, касаторът счита, че неправилно съдът е отхвърлил жалбата му срещу ревизионния акт, както в частта му относно непризнатия данъчен кредит по ф. № 3199/27.08.08 г., така и в частта относно непризнатия разход за 2008 г. по същата фактура. Касаторът поддържа също така, че изводът на съда за законосъобразност на отказания данъчен кредит по ф. № 8312/19.11.08 г., издадена от "Витас М" ЕООД и касаеща продажба на желязо, противоречи на събраните по делото доказателства. Иска се отмяна на решението, уважаване на жалбата срещу ревизионния акт и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "ОУИ" - Варна не изразява становище по нея. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена в законоустановения 14 дневен срок за касационното обжалване на решението и от легитимирана страна. По отношение на основателността й съдът приема следното: Предмет на контрол пред административния съд е бил РА в частта, в която на ревизирания субект е отказано признаване на право на данъчен кредит по две фактури, издадени от "Витас М" ЕООД, както и в частта, в която финансовия резултат на дружеството за 2008 г. е увеличен с разходите по фактура № 3199/27.08.08 г. Първата фактура е № 3199/27.08.08 г. с предмет на доставката комисионна по договор за периода от м. май до м. юли 2008 г., а втората фактура е с № 8132/19.11.08 г. с предмет на доставката арматурно желязо. Правното основание за отказа на данъчен кредит по ф. № 3199/27.08.08 г. е липсата на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. с чл. 6 от ЗДДС. Изводите на органа по приходите, мотивирали този отказ са, че липсват доказателства за изпълнението на договора за съвместна дейност, сключен между ревизирания субект и "Витас М" ЕООД във връзка с което е издадена процесната фактура за комисионната. Липсват и доказателства за изплащането на комисионната, както и такива, формиращи размера й, и по-конкретно доказателства за направените разходи от комисионера. На осн. чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО въз основа на същите изводи, органът по приходите е увеличил финансовия резултат на "Рубикон шипинг" ООД с данъчната основа по фактурата като във връзка с това е определен допълнително корпоративен данък за 2008 г. Правното основание за отказа на данъчен кредит по ф. № 8132/19.11.08 г. също така е чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС вр. с чл. 6 от същия закон. Правните изводи на органа по приходите, мотивирали отказа са, че не са представени безспорни доказателства за прехвърляне на стоката по фактурата, т. е. за изпълнението на доставката. Административният съд е отхвърлил жалбата приемайки следното: не е налице договор за съвместна дейност между жалбоподателя и "Витас М" ЕООД, тъй като в сключения договор от 9.05.08 г. липсват уговорки между страните относно формиране на управителния орган на съдружието, разпределението на разходите и приходите от съвместната дейност, липсват и данни да е водено счетоводство по правилата на СС-31 "Отчитане на дялове в смесени предприятия". Административният съд е преценил като неоснователни доводите на жалбоподателя, че се касае за договор за консигнация по смисъла на чл. 292 от ЗЗД. Посочено е, че по делото не са представени доказателства, че при продажбите на арматурно желязо на трети лица, "Витас - М" ЕООД е действал като представител на "Рубикон Шипинг" ООД, т. е. за негова сметка. Съдът е приел, че в случая не се касае за комисионна продажба, а за самостоятелни доставки - от "Рубикон Шипинг" ООД към "Витас - М" ЕООД и от последния към третите лица. Прието е, че при продажбите на третите лица "Витас - М" ЕООД е действал от свое име и за своя сметка, а не като комисионер на "Рубикон Шипинг" ООД, доказателство за което е и отчитането на прихода от извършените продажби към трети лица, в който смисъл е и заключението на счетоводната експертиза. Направен е извод, че след като "Витас - М" ЕООД е отчитал приход от продажби на процесната стока, то спрямо третите лица на които е издавал фактури не е действал като представител на "Рубикон Шипинг" ООД, а като пряк доставчик, поради което правилно органите по приходите са приели, че не е налице реално извършена комисионна услуга, ДДС е начислен неправомерно по издадената фактура, поради което за жалбоподателя не е възникнало правото на данъчен кредит. Приемайки, че по въпросната фактура не е осъществена реално доставка на комисионна услуга, съдът е счел за законосъобразно увеличаването на финансовия резултата на ревизирания субект за 2008 г. с данъчната основа по фактурата на осн. чл. 26, т. 2 от ЗКПО. По отношение на доставката, удостоверена с фактура № 8132/19.11.08 г. съдът е приел, че жалбоподателят не е доказал, че доставчикът е разполагал с наличното количество стока към периода на извършване на процесната доставка. Съдът не е кредитирал заключението на съдебно-счетоводната експертиза преценявайки го като необосновано. Съдът е приел за незаконосъобразен начина по който вещото лице е определил себестойността за единица продукция и оттам наличното количество стока при доставчика към датата на фактурата. Съдът е приел, че след като стоките се отчитат при доставчика само стойностно и в счетоводството му не е заведена аналитична корекционна сметка, в която да се натрупват разходите над отчетната стойност, формиращи в цялост продажната цена, в т. ч. и на включената надценка, то неправилно вещото лице е приело, че стойността на която са изписани продадените стоки е отчетната стойност. Съдът е приел, че от представените по делото документи не се установява именно това да е отчетната стойност на продадените стоки. Посочено е, че определената от вещото лице отчетна стойност като равняваща се на продажната стойност на стоките противоречи на правилата, уредени в СС-2 Отчитане на стоково-материалните запаси. Установено е от съда, че приложеният метод от вещото лице за определяне на себестойността, а оттам и наличното количество стока е описаният в СС-2 метод на отписване на стоките по среднопретеглената стойност, който в случая е неприложим, тъй като не е установено наличието на количествена аналитична отчетност. Преценено е от съда, че обстоятелството, че към 19.11.2008 г. сметка 304 е с голямо дебитно салдо - 1 402 001,64 лв. само по себе си не е достатъчно, за да обоснове изводът, че "Витас - М" към посочената дата е разполагал с достатъчно количество арматурно желязо, тъй като по тази сметка не се води само арматурно желязо, а по нея се отчитат стоки и материали. Също така съдът е преценил като недоказано твърдението на жалбоподателя, че процесната доставка е извършена, тъй като желязото на "Рубикон Шипинг" ООД за целите на съвместната дейност е изчерпано. Като краен резултат съдът е приел, че законосъобразно е отказано признаване на правото на данъчен кредит за жалбоподателя по тази фактура. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява решението на административния съд като правилно. Съдът въз основа на събраните по делото доказателства е установил обективната фактическа обстановка. Направени са обосновани и верни изводи, които са довели до правилно приложение на материалния закон. Обоснован и правилен е изводът на съда, че по делото не е установено да е водена счетоводна отчетност, както при ревизирания субект, така и при "Витас М" ЕООД за продажба на стоки на консигнация. Твърдението на касатора, че между него и "Витас М" ЕООД е изпълнен договор за консигнация на арматурно желязо е останало недоказано. Обстоятелствата, които жалбоподателят е следвало да установи във връзка с това свое твърдение са, че той е притежавал арматурно желязо, което е предал на "Витас М" ЕООД и последният го е приел в своя склад, както и че "Витас М" ЕООД е продал тази стока на трети лица от свое име, но за сметка на консигнанта - "Рубикон Шипинг" ООД. Тези обстоятелства са останали недоказани по делото. Представени са документите, послужили при изготвянето на съдебно-счетоводната експертиза. Видно от тях и по-конкретно от фактурите, издадени от "Миланов син" ООД, "Ерми" ЕООД, "Алто - Мет" ЕООД на "Рубикон Шипинг" ООД е, че са фактурирани като продадени на жалбоподателя през периода - май - септември 2008 г. арматурно желязо и арматурна стомана. Липсват обаче доказателства, че тези фактурирани стоки реално са получени от жалбоподателя и са предадени в склада на "Витас М" ЕООД. Също така не са представени по делото убедителни доказателства, че продажбите на арматурно желязо, извършени през процесния период от "Витас М" ЕООД са именно в изпълнение на договора с "Рубикон Шипинг" ООД и при дадено съгласие от последния за извършването им. Представените писмени документи, за които се поддържа от жалбоподателя, че представляват e-mail кореспонденция между "Рубикон Шипинг" ООД и "Витас М" ЕООД правилно са преценени от първоинстанционния съд. Обоснован е изводът на първоинстанционния съд, че тези документи не доказват твърдяното от жалбоподателя обстоятелство, че "Витас - М" ЕООД е действал като комисионер по отношение "Рубикон Шипинг" ООД. От друга страна, жалбоподателя е поддържал, че "Витас М" ЕООД е извършвал продажбите на консигнация, за да компенсира изцяло или частично размера на задълженията си към "Рубиком Шипинг" ООД, така както те са установени към 30.04.2008 г., а именно в размер на 177 040,32 лева. Тази цел не се подкрепя обаче от доводите на жалбоподателя и документите, които е ангажирал във връзка с тях, а именно, че само "Рубикон Шипинг" ООД покрива разходите по съвместната дейност в изпълнение на която са извършени продажбите от "Витас М" ЕООД, а така също и уговорената и начислена комисионна във връзка с извършените продажби от последния. По тези съображения, настоящата съдебна инстанция преценява като обоснован и верен извода както на първоинстанционния съд, така и на органа по приходите, че фактура № 0...3199 от 27.08.08 г. не удостоверява реално извършена комисионна услуга, поради което начисления с фактурата ДДС е без основание, респективно за получателя по нея не е възникнало право на данъчен кредит. След като жалбоподателят не е доказал по фактурата да е налице реално осъществена доставка, то основателно съдът е преценил като законосъобразен извода на органа по приходите, че по нея няма реално направен разход от ревизирания субект, поради което законосъобразно в съответствие с чл. 26, т. 2 от ЗКПО е увеличен финансовия резултат на дружеството с данъчната основа по фактурата. Правилно е решението на първоинстанционния съд и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу отказания данъчен кредит по ф. № 8132/19.11.2008 г. Изводът му, че доставчикът не е разполагал с достатъчно количество стока от рода на доставената за осъществяване на фактурираната доставка е обоснован, тъй като почива на обстойна, правилна и вярна преценка на събраните по делото доказателства. Основателно съдът не е кредитирал заключението на съдебно-икономическата експертиза, тъй като липсата на аналитична счетоводна отчетност при доставчика, не позволява да се установи количеството арматурно желязо, налично към определен момент. Недоказаността на материалната обезпеченост на доставчика за осъществяването на доставката е основание, да се приеме, че въпросната фактура, не удостоверява реално извършена доставка. Обжалваното решение е обосновано, правилно и не страда от пороците, посочени в касационната жалба, поради което следва да се потвърди. По тези съображения, Върховният административен съд,