Решение № 7802 от 9.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16148/2013 г.

Решение № 7802 от 9.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16148/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 244, ал. 2 във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ и с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е след постановяване на Решение № 16095/04.12.2013 г. по адм. дело № 13065/2013 г. по описа на Върховния административен съд, с което е отменено Решение № 11048/22.07.2013 г. по адм. дело № 15478/2012 г. по описа на Върховния административен съд, Първо отделение и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав. Производството по адм. дело № 15478/2012 г. по описа на ВАС е образувано по касационна жалба от "Евробилдинг инженеринг" ООД, гр. Велико Търново срещу Решение № 464 от 27.11.2012 г. по адм. дело № 489/2011 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 042510000083 от 18.01.2011 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП- Велико Търново, потвърден с Решение № 201/29.04.2011 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. Велико Търново в частта, с която на ревизираното лице са определени данъчни задължения за ДДС за данъчни периоди м. 04, 05, 07, 09 и 12.2008 г., м. 01 - м. 08 2009 г., м. 10-м. 12. 2009 г., м. 02 -м. 04. 2010 г. в общ размер на 1 992 464,05 лв. и лихва за забава в размер на 273 952,76 лв., както и в частта по ЗКПО, с която за данъчни периоди 2008 г. и 2009 г. вследствие на увеличение на финансовия резултат на дружеството е установен допълнително корпоративен данък в размер на 472 952.88 лв., вследствие на което е определен данък за внасяне в размер на 572 952,97 лв. и лихви за забава в размер на 64958,37 лв., ведно с лихви за просрочие по чл. 204 от ЗКПО в размер на 5.98 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът необосновано не е кредитирал част от събраните доказателства, които в своята съвкупност установяват реалното извършване на спорните услуги. Навежда довода, че разходите за тях са документално обосновани, поради което не е налице хипотезата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО и незаконосъобразно с тези суми е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2008 и 2009 г. Сочи, че липсва основание за увеличението на финансовия резултат със сумата на дарените средства на сдружение с нестопанска цел "Футболен клуб Нефтохимик 1986", като в подкрепа на тезите си излага конкретни и подробни доводи в жалбата и депозираната молба - становище. По същество моли съда да отмени атакуваното решение и вместо него да постанови друго, с което да отмени атакувания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" -Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуален пълномощник, с писмен отговор оспорва същата като неоснователна и моли съда да остави в сила първоинстанционното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд- Велико Търново е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 042510000083 от 18.01.2011 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП- Велико Търново, потвърден с Решение № 201/29.04.2011 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. Велико Търново в частта, с която на ревизираното лице е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди през 2008 и 2009 г. в размер на 1 919134,13 лв. и е доначислен ДДС в размер на 73 329,93 лв., в резултат на което е определен данък за внасяне в размер на 1 992464,05 лв. и лихва за забава в размер на 273 952,76 лв., както и в частта по ЗКПО, с която за данъчни периоди 2008 г. и 2009 г. е установен допълнително корпоративен данък общо в размер на 472 952,88 лв. и е определен данък за внасяне в размер на 572 952,97 лв. и лихви за забава в размер на 64 958,37 лв. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, обоснованост и в съответствие с материалния закон. Това заключение е мотивирано от следните релевантни фактически констатации: С оспореният РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Стройко 2009" ЕООД, "Босна МТ" ООД, "Матрикс БГ груп", "Авитекс 7" ЕООД, "С. Ж. Корект" ЕООД, ЕТ "Аутомакс-Николай Тодоров", "Анабела билд" ООД, "Фининвест 79" ООД, "Джи ем 05" ЕООД, "Концептстрой 2007", "Петров 2" ЕООД и "Софтстрой комплект" ЕООД, с предмет на доставките - "СМР по договор", авансови плащания и строителни материали. Констатираното е, че през процесните данъчни периоди ревизираното дружество е осъществявало мащабна строителна дейност в качеството си на изпълнител на множество обекти, конкретизирани в заключението на вещото лице по проведената СТеЕ. Спорните фактури са издадени от негови подизпълнители, въз основа на сключени договори с "Евробилдинг инженеринг" ЕООД в качеството му на възложител. Относно доставките по фактурите, издадени от "Фининвест 79" ООД съдът е обсъдил представените от доставчика фискални бонове от ЕКАФП на дружеството, четири броя протоколи - Акт обр. 19, хронологичен регистър относно осчетоводяването на фактурите по дебита на сметка 602/19 срещу кредит 401 и договор за възлагане на СМР от 05.01.2009 г., 4бр. протоколи за изписване на стоки, както и заключението на вещото лице, като в обобщение е приел, че не е установена истинността на оспорените от органа по приходите протоколи обр. 19. В тази връзка той не е кредитирал показанията на разпитания свидетел, като в допълнение е посочил, че не е установено кое е лицето, подписало актовете обр. 19 от името на "Евробилдинг Инженеринг" ЕООД. Счел е, че не е доказана материална обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираните услуги, както и, че не е установена достоверността на датата на договора за възлагане на СМР. За доставките по фактурите, издадени от "С. Ж. Корект" ЕООД, с предмет "аванс - СМР" и "СМР" съдът е приел, че не е установена редовността на счетоводството на доставчика, както и, че осъществените плащания и протоколи за извършена работа не могат да се обвържат с конкретна доставка. След като е обсъдил хронологията на извършените плащания при доставчика и получателя, решаващият състав е констатирал, че липсват доказателства за извършено плащане от "Евробилдинг Инженеринг" ООД през месец май 2009 г., както и писмен договор, удостоверяващ поетапно или периодично изпълнение на доставката, чийто падеж е настъпил през месец май 2009 г. Относно фактура № 596/01.10.2009 г., с предмет - "извършени СМР - обр. 19 с/ка 1 на стойност 25 591,05 лв., от която е приспаднат аванс по фактура № 511/26.05.2009 г. съдът е кредитирал заключението на вещото лице по проведената СТЕ, което е установило извършването на място на посочените в двустранно подписан между ревизираното лице и възложителя акт обр. 19 строителни работи. Независимо от това, той е достигнал до извода, че не е установено, че спорните СМР са извършени именно от този доставчик, както и, че не е доказана достоверността на датата на съставените протоколи за извършени натурални видове СМР обр. 19. В допълнение съдът е навел аргументът, че не е доказана материална и кадрова обезпеченост на доставчика за изпълнението на фактурираните услуги. Досежно доставките по фактурите, издадени от "Матрикс БГ Груп" ЕООД - гр. София с предмет - различни строителни материали, съдът е приел за неустановена кадровата обезпеченост на доставчика. Констатирал е, че процесните фактури не са подписани от лицето, чийто подпис е посочен като образец в ТР. Той не е кредитирал оспорените по реда на чл. 193 от ГПК приемо-предавателните протоколи, тъй като е преценил, че в тях не е конкретизиран видът, количеството на материалите, както и мястото на предаване. Поради липса на подписи за предал и приел съдът не е ценил и представените стокови разписки и товарителници. Счел е, че тяхната вярност не се подкрепя и от показанията на разпитания свидетел, който не е разпознал своя подпис в нито един от предявените му документи. До идентични изводи решаващият състав е достигнал и спрямо доставките, обективирани в издадените от "Авитекс 7" ЕООД фактури, с предмет - "строителни материали съгласно опис". В допълнение е посочил, че съставените фактури не отговарят на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, а обстоятелството, че вещото лице е установило, че доставките са надлежно осчетоводени от доставчика, не променя извода за неустановеност на реалното им осъществяване. Спрямо доставката по фактурата, издадена от "Концептстрой 2007" ЕООД с предмет - СМР, съдът е приел за неустановена кадровата обезпеченост на доставчика за изпълнение на договорените и посочените СМР в представените актове обр. 19. Обсъдил е и невъзможността на вещото лице по проведената ССчЕ да осъществи проверка в счетоводството на този доставчик, в резултат на което е достигнал до извод за законосъобразност на РА в тази му част. Относно доставката по фактурата, издадена от "Петров 2"ЕООД, с предмет - "аванс за обект - жилищна сграда - гр. Бургас, ул. "Гладстон" № 63, УПИХII-210,кв. 151, решаващият състав е съобразил данните от информационната система на НАП, съгласно които "Петров 2" ЕООД е с прекратена търговска дейност от 16.08.2010 г. Посочил е, че клаузите в сключения договор за СМР не уточняват стойността на СМР-тата, които трябва да бъдат изпълнени, а при липсата на протоколи за извършени и приети СМР не би могло да се приеме, че реално е осъществена последваща доставка във връзка с която е издадена спорната фактура за авансово плащане. Решаващият състав е достигнал до извод за законосъобразност на РА и в частта, с която е отказано признаване на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Софт Строй Комплект" ЕООД, с предмет - "изкоп и извозване до разтоварище, изкоп и извозване на строителни материали, извозване на скална маса и услуга с багер, извозване на земни маси до разтоварище, шлака, транспорт шлака и услуга с багер". Съдът е възприел констатациите на ревизиращите за несъответствие между представените от доставчика и ревизираното лице доказателства и след като е установил, че събраните от изпълнителя актове обр. 19 не са надлежно заверени и не са представени в хода на ревизията, той не е кредитирал същите. Досежно фактурите, издадени от "Джи Ем 05" ЕООД, с предмет съответно - авансово плащане, "СМР по акт № 1 на стойност 9 625 лв. и ДДС -1925 лв. и "СМР по акт № 2, 3 и 4" съдът е приел, че счетоводството на доставчика е редовно водено и издадените фактури са надлежно осчетоводени. Преценил е още, че не е установена кадровата и техническа обезпеченост на доставчика, а от представената на вещото лице инвентарна книга за налични машини и инвентар не става ясно към кой момент изпълнителят е придобил същите. Обсъдил е и липсата на доказателства какви разходи са отчетени в счетоводството на доставчика във връзка с изпълнението на договора. Относно фактурите, издадени от ЕТ "Аутомакс- Николай Тодоров", гр. Перник, с предмет на доставките -"услуга с багер, транспорт на земни маси, извозване на скална маса, фракция и транспорт" съдът е достигнал до извода, че ангажираните доказателства не установяват реалното извършване на доставките. Въз основа на заключението по ССчЕ, решаващият състав е приел, че независимо от надлежното осчетоводяване на издадените фактури, не би могло да се приеме, че счетоводството му е редовно водено, тъй като липсват доказателства за реално извършени разходи, които да могат да бъдат надлежно измерени, оценени и непосредствено обвързани с фактурираните към ревизираното дружество услуги, както е предвидено в т. 7.1 и 7.2, б. "г" от приложимия СС18 "Приходи" във вр. с чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС. Той не е кредитирал заключението и в частта относно материалната и кадрова обезпеченост на доставчика и е приел същата за неустановена. Досежно фактурата, издадена от "Анабела Билд" ООД, с правоприемник - "Ниско комплексно строителство" ЕООД, съдът не е кредитирал показанията на разпитания свидетел и е приел, че не са установени разполагаемостта на доставчика със стоката и влагането й за извършване на облагаема доставка. За фактурите, издадени от "Стройко 2009" ЕООД, гр. Велико Търново с предмет на доставките - "аванси по договор", съдът е приел, че ангажираните доказателства не установяват, че именно това дружество е изпълнило съответния обем СМР. В тази връзка решаващият състав е обсъдил заключението на експерта по проведената СГрЕ относно автентичността на представените трудови договори, като въз основа на показанията на разпитания свидетел е счел, че истинността на трудовите договори е опровергана и в резултат на това е достигнал до извод за неустановеност на кадровата обезпеченост на доставчика. Посочил е, че представените протоколи обр. 19, подписани от ревизираното дружество и инвеститорите, за приемане на извършените СМР не доказват действителното осъществяване на съответния обем от СМР, а представените споразумения между доставчика и получателя, договорът за изпълнение на СМР от 26.10.2009 г., анексът към него и протоколите обр. 19 не следва да бъдат кредитирани, тъй като в рамките на откритото производство по реда на чл. 193 от ГПК тяхната автентичност не е доказана. Съдът е приел още за неустановена материалната и техническа обезпеченост на доставчика за извършването на доставките и след като е отчел обстоятелството, че за вещото лице е била осуетена възможността да осъществи проверка в счетоводството на "Стройко 2009" ЕООД е достигнал до заключението, че спорните доставки не са реално извършени. Досежно фактурите, издадени от "Босна МТ" ЕООД, с предмет на доставки - "арматура" и "бетонна стомана" съдът е приел, че не е установена техническата възможност на доставчика да изпълни спорните доставки. След като е обсъдил клаузите на сключения между двете дружества договор, той е констатирал, че не са представени предвидените в него сертификати за качество и за произход от производителя за всяка от доставките. Обсъдил е още и липсата на доказателства за транспортирането на стоките и е приел за неустановено предаването им на получателя, тъй като в представените приемо-предавателни протоколи не е конкретизиран видът и количеството на стоката, не е посочен и номерът на фактурата, към която се отнася съответния протокол. Решаващият състав е достигнал до извод за законосъобразност на РА и в частта му по ЗКПО, с която след увеличение на финансовия резултат на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2008 г. и 2009 г. и са начислени лихви за забава. За 2008 г. на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО е увеличен финансовият резултат на дружеството с размера на отчетените разходи по част от фактурите, издадени от "Босна МТ" ООД, с предмет на доставките " арматура", от "Боди спринт 99", "Софтстрой комплект" ЕООД, "Концептстрой 2007" ЕООД и "Джи Ем 05" ЕООД. Прието е, че след като доставките не са реално извършени, то разходите за тях са неправомерно отчетени и не следва да бъдат признати за данъчни цели. Начислени са и лихви за просрочие на авансови вноски за корпоративен данък в размер на 2 2004. 78 лв. и лихви за просрочие на дължимия корпоративен данък по ГДД. За 2009 г. е извършено увеличение на финансовия резултат на дружество общо със сумата 4 382 592 лв. на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО с размера на отчетени разходи по фактурите, издадени от "Босна МТ" ООД, "Матрикс БГ Груп" ЕООД, "Авитекс 7" ЕООД, "Стройко 2009" ЕООД, "Фининвест 79" ЕООД, "Джи Ем 05" ЕООД и с размера на непризнато данъчно облекчение по чл. 31, ал. 1, т. 14 от ЗКПО за дарение в размер на 150 000 лв. на сдружение" Футболен клуб Нефтохимик 1986". Начислени са и лихви за просрочие на авансови вноски, за просрочие на дължим корпоративен данък по ГДД и по чл. 204 от ЗКПО. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Фининвест 79" ЕООД, "Петров 2" ЕООД и ЕТ "Аутомакс - Николай Тодоров", ведно със съответните лихви за забава. Неоснователни са доводите на касатора, обосноваващи тезата му за установеност на реалното изпълнение на СМР, предмет на доставките по издадените от "Фининвест 79" ЕООД фактури. Независимо от констатациите на вещото лице по проведената СТЕ за изпълнени на място СМР и последващото им приемане от възложителя на обекта с актове обр. 19, недоказано е останало обстоятелството, че услугите са извършени именно от издателя на фактурата. След като в представените протоколи бр. 19 не е вписана дата на съставянето им, то неустановено е останало предаването на извършеното на получателя. Аргумент за противното не следва и от ангажираните свидетелски показания, които конкретизират приемането на определен обем СМР на различни обекти на ревизираното лице, но не уточняват техния вид и момента на престиране на извършеното. Както правилно е посочил първоинстанционният съд, представените протоколи за изписване на стоки не сочат на извод за реално осъществяване на услугите, тъй като същите са издадени след датите на спорните фактури. В своята съвкупност ангажираните доказателства не мотивират извод за действително осъщестяване на фактурираните СМР, поради което като е приел, че в тази си част РА е законосъобразен, съдът е постановил решение, което не страда от инвокираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Касационната инстанция споделя мотивите на съда, че при неустановеност на конкретните СМР, за които е престиран аванса по фактурата, издадена от "Петров 2" ЕООД и недоказаност на тяхното реално извършване, за ревизираното лице не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит. Допълнителен аргумент в подкрепа на този извод е и приетото в тълкувателно приложимото Решение на СЕС от 21 февруари 2006 г. по дело С-419/02 BUPA Hospitals Ltd и Goldsborough Developments Ltd., в т. 48 от което е уточнено, че когато е извършено предварително плащане, ДДС става изискуем, без да е осъществена все още доставката. За да стане данъкът изискуем в такава ситуация цялата релевантна информация, засягаща данъчното събитие, а именно бъдещата доставка или изпълнения следва вече да са известни и за това, в частност, както е отбелязал Генералния адвокат в точка 100 от своето Становище, когато е извършено предварително плащане, стоките или услугите следва да бъдат точно идентифицирани. В т. 50 е подчертано, че не плащанията, а доставката на стоките или услугите са предмет на ДДС (виж Дело C-108/99 Cantor Fitzgerald International [2001] ECR I-7257, § 17), като плащания за доставка на стоки или услуги, които още не са ясно идентифицирани, не могат да бъдат предмет на ДДС. Ето защо, като е приел, че в тази си част РА е законосъобразен, първоинстанционният съд е постановил правилно решеине, което не страда от инвокираните касационни пороци и следва да бъде оставено в сила. Идентичен краен извод следва и относно фактурите, издадени от ЕТ "Аутомакс - Николай Тодоров". Както правилно е приел първоинстанционният съд съвкупният анализ на ангажираните доказателства не обосновава извод за реално извършване на фактурираните услуги и приемането им от получателя. Не е установен обектът, на който са осъществени изкопните работи, нито обективното им извършване на място, поради което законосъобразно с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит за доставки, които не са действително извършени. В останалата си част обжалваното решение е неправилно. С оглед идентитета на вида на услугите, предмет на част от спорните доставки, касационната инстанция намира за уместно да изложи общите си относими принципни съображения във връзка с мотивите на съда и доводите на страните, с цел да не преповтаря отново същите при конкретната преценка на реалността на доставките по отделните фактури. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от изложеното от СЕС в Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и С-342/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело 1, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. " В Решението по дело С-643/11 г. СЕС посочва, че ДДС се дължи от начислилото го лице /доставчика/ независимо от действителното наличие на облагаема сделка, както и, че правото на Съюза следва да се тълкува в смисъл, че чл. 167 и чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат да се откаже право на приспадане на данъчен кредит, платен от получателя за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка и то независимо, че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е направена корекция на декларирания от последния ДДС. " Относимо в конкретния случай поради сходство във фактическия състав е и Решение на СЕС по дело C-324/11, съобразно което "Директива 2006/112 не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност. " Досежно кадровата обезпеченост на доставчиците и липсата на условия за признаване на приходите от услугите съгласно ЗСч и приложимите счетоводни стандарти съобразно чл. 12 от ППЗДДС, тълкувателно приложимо поради сходство на фактическия състав е Решението от 13.02.2014 г. на СЕС по дело С-18/13, съгласно което нормата на чл. 12 от ППЗДДС противоречи на Директива 2006/112 и не следва да бъде прилагана. СЕС уточнява, че "Директива 2006/112 г. не допуска национална разпоредба, съгласно която услугата се счита извършена на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от съответната доставка. " Той посочва още, че "само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. Тези релевантни факти и обстоятелства следва да бъдат проверени от националния съд и за тях е необходимо той да следи служебно, като тълкува вътрешните норми в светлината на текста и в съответствие с целта на Директива 2006/112 за борба с данъчните измами, избягването на данъци и евентуални злоупотреби. От изложеното в т. 34 на цитирания съдебен акт следва, че съответно на тази цел на Директивата би било такова тълкуване на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, при което в нейната хипотеза се субсумира позоваването на правото на приспадане с неправомерна цел - за измама или за злоупотреба, като тази неправомерност на целта обуславя и "неправомерността" на начисляването на данъка по смисъла на визирана национална норма. СЕС сочи, че тази преценка е правна и е дължима от националната юрисдикция въз основа на установените от органа по приходите факти и обстоятелства, като от изложеното в т. 37 следва, че изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos. Съобразно правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса, страната, която твърди принадлежност на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да установи осъществяването на всички релевантни положителни факти и обстоятелства, от настъпването на които тя черпи за себе си благоприятни правни последици. В този аспект и при липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и съобразно спецификата на търговските отношенията, относимите документи са частни свидетелстващи или диспозитивни, които по аргумент от чл. 180 от ГПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК не притежават обвързваща материална доказателствена сила. Поради това, спрямо тях е неприложимо производството за оспорване на верността им по реда на чл. 193 от ГПК. Същевременно, в хипотезите, при които документът е представен от съответния търговец, от чието име е и подписан или последният не е възразил изрично срещу авторството си, оспорването на автентичността му от органа по приходите се явява лишено от правен интерес. Този извод следва от разпоредбата на чл. 301 от ТЗ, съгласно която при действия на лице без представителна власт от името на търговец се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. Визираната норма намира приложение както при сключването на търговски сделки, така и при потвърждаването на тяхното изпълнение, поради което след като оспорените документи са представени от съответните търговци и никой от тях не е възразил, че подписалото ги лице е без представителна власт спрямо него, то ирелевантно е чий точно е положеният от негово име подпис. Доколкото всяко процесуално действие следва да се упражнява при наличие на правен интерес и да касае събирането на допустими, относими и необходими доказателства, то в тези хипотези липсва необходимост от откриването на производство по реда на чл. 193 от ГПК относно автентичността на посочените частни документи, подписани от името на съответния търговец. Именно поради това всички доводи на първоинстанционния съд във връзка с неустановената истинност на представените частни документи, а от там и некредитирането на събраните гласни доказателства, са необосновани и сами по себе си не биха могли да мотивират извод за неустановеност на извършването на спорните доставки от издателите на процесните фактури. Предвид гореизложеното и въз основа на осъществената касационната проверка, настоящият състав намира, че решението е неправилно в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА относно отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Оркид Гардънс Варна" ЕООД, "Концептстрой 2007" ЕООД, "СЖ Корект" ЕООД, "Софтстрой комплект" ЕООД, "Джи Ем 05" ЕООД, "Босна МТ", ЕООД "Матрикс БГ Груп" ЕООД, "Авитекс 7" ЕООД и "Анабела Билд" ООД, както и в частта относно доначисления ДДС в общ размер на 73 329.93 лв. във връзка с извършени доставки на нови сгради и сделки за замяна на недвижимо имущество. В частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на общо 9123,96 лв. по фактурите, издадени от "Оркид Гардънс Варна" ЕООД и в частта относно доначисления ДДС в общ размер на 73 329.93 лв. във връзка с извършени доставки на нови сгради и сделки за замяна на недвижимо имущество решението е постановено при неизяснен от фактическа страна спор. Първоинстанционният не е формирал никакви фактически и правни изводи относно тези доставки, но същевременно е включил визираните суми в посочения в диспозитива на решението общ размер на установеното данъчно задължение по ЗДДС. Този порок на съдебния акт следва да се квалифицира като съществен, тъй като пряко е рефлектирал върху крайната воля на съда. Същевременно, неговото наличие препятства осъществяването на дължимата инстанционна проверка на обосноваността и материална законосъобразност на обжалвания съдебен акт в тази му част, с оглед на което и по аргумент от чл. 220 от АПК решението в тази му част следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Неизяснен от фактическа страна е останал спорът и относно авансовите плащания по фактурите, издадени от "Стройко 2009" ЕООД- гр. Велико Търново, спрямо които първоинстанционният съд е изследвал единствено кадровата и материална обезпеченост на доставчика. Той не е съпоставил ангажираните доказателства за изпълнени СМР, нито е изследвал взаимовръзката им с престираните аванси. Съдът не е коментирал и заключението на вещото лице по проведената СТЕ, описващо подробно обектите, на които са изпълнени конкретно посочените СМР, издадените за тях фактури и колерацията им със спорните доставки. С оглед тълкуванията по Решението на СЕС по дело С-18/13 неустановеността на кадровата и материална обезпеченост на доставчика не е достатъчно основание да се откаже право на приспадане на данъчен кредит на получателя, поради което първоинстанционният съд е следвало да формира конкретни фактически изводи досежно гореизложените обстоятелства. Като не е сторил това, той е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. В останалата си част по ЗДДС спорът е изяснен от фактическа страна, но решението е направилно поради необоснованост и материална незаконосъобразност. Основателни са доводите на касатора, че при установеност на възникнало облигационно правоотношение между страните по силата на договор от 19.09.2007 г., извършени на място СМР, съставен между страните двустранно подписан акт обр. 1, в който подробно са индивидуализирани изпълнените и приети СМР, доказаното последващо приемане на същите от инвеститора и констатираното от вещото лице осчетоводяване и плащане от получателя, неправилен се явява изводът на съда, че спорната доставка от "Концептстрой 2007" ЕООД не е реално извършена. Аргументите на решаващия състав относно кадровата обезпеченост на доставчика и липсата на отчетени разходи за фактурираната услуга са в противоречие с тълкуванията по горепосочените Решения на СЕС по дела C-324/11 и С-18/13, поради което интензитетът на констатираната строителна дейност на доставчика сам по себе си не мотивира еднозначен извод за невъзможност на същия да изпълни спорните СМР. Ангажираните по делото доказателства не сочат на наличието на измама, а от обективните данни не се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че със сделката, с която обосновава правото на приспадане, се е целяло данъчна злоупотреба. Ето защо, като не е осъществил съвкупен анализ на ангажираните доказателства в тяхната взаимовръзка и е приел, че спорната доставка не е реално извършена, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него, постановено друго, с което РА в тази му част бъде отменен. Идентичен краен правен извод следва и относно отказаното с РА право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Софстрой комплект" ЕООД, с предмет на доставките - "изкоп и извозване до разтоворище, изкоп и извозване на строителни материали, извозване на скална маса и услуга с багер. " Относно техническата обезпеченост на доставчика за осъществяване на спорните услуги в хода на ревизионното производство е представен договор за наем на верижен багер и автомобилен влекач, а обстоятелството, че наемодателят по него не е издавал фактури за наем и не е декларирал фактури към наемодателя не би могло да се противопостави на получателя по процесните доставки. Противно на приетото от съда, разпоредбата на чл. 11 от ЗСч е приложима само спрямо счетоводните документи и техническите информационни носители, но не и относно представените доказателства за възникнало облигационно правоотношение между доставчика и получателя по договор от 01.08.2008 г. и съставените актове обр. 19, в които извършените и приети СМР са индивидуализирани по вид и количество, съответстващо на посоченото във фактурите. Извършването на изследваните СМР на място на обект на възложителя е установено от заключението на вещото лице по проведената СТЕ, а съобразно констатациите на експерта по ССчЕ, счетоводствата на доставчика и получателя са редовно водени и услугите са заплатени изцяло по банков път. При така събраните доказателства, ценени в тяхната взаимовръзка и ирелевантността на аргументите, основаващи се на разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС / Решение С-18/13/ следва да се приеме, че реалното осъществяване на спорните услуги именно от този доставчик е установено по делото, с оглед на което незаконосъобразно с РА е прието, че на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС следва да се откаже признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице. Като е достигнал до извода, че в тази си част РА е законосъобразен и е отхвърлил жалбата срещу него, първоинстаницонният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено, ведно с РА в тази му част. Настоящият състав споделя тезата на касатора за необоснованост на заключението на първоинстанционния съд за липса на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика "Джи Ем 05" ЕООД за осъществяването на спорните доставки. В случая, отново следва да се посочи изложеното от СЕС в Решението по дело С-18/13, съгласно което "само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица". Необосновани са и доводите на решаващия състав относно некредитирането от органа по приходите на представените от доставчика и получателя копия от частни свидетелстващи и диспозитивни документи поради липса на заверка за вярност. Както в РД, така и в РА и потвърждаващото го решение на горестоящия орган такива аргументи не са изложени, а основният мотив за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите е липсата на клауза в договора за СМР за дължимо авансово плащане и възможността на доставчика да осъществи услугите. Действително, при осъществено авансово плащане и липса на последваща доставка във връзка с което то е осъществено, фактурата за паричната престация се явява издадена без основание, но изводът за това не е в корелация с наличието на изрична клауза или липсата на такава в договора за СМР. По дефиниция същият е неформален, поради което определящо е установяването на авансовото плащане по издадената фактура и последващото осъществяване на доставките, за които то е престирано. В случая, от вещото лице са установени извършени плащания по банков път и в брой, а съвкупният анализ на представените приемо - предавателни протоколи, актове за завършени СМР и относимата част от заключението на вещото лице по СТЕ сочи, че уговорените строителни работи са изпълнени и приети от получателя. Независимо от аргументите във връзка с кадровата и техническа обезпеченост на доставчика, органът по приходите не е установил въз основа на обективни данни, че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че сделките, с които се обосновава правото на приспадане, са част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че касаторът не е проверил дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност - арг. от Решение по дело С-324/11 г. Ето защо, като е достигнал до извода, че спорните услуги не са реално извършени и за тях с РА законосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено ведно с РА. За доставките по фактурите, издадени от "Босна МТ" ЕООД, с предмет на доставките - "арматура и бетонна стомана" в хода на ревизията са представени договор от 27.02.2009 г., договор от 10.04.2009 г., приемо - предавателни протоколи и товарителници, в които като изпращач на стоките е посочен доставчикът, а като превозвач - ревизираното лице. Посочените частни документи са депозирани от доставчика, поради което доводите на органа по приходите за некредитирането им поради липса на конкретизация на лицето, което е положило подпис при заверката за вярност от името на търговеца, са в противоречие с разпоредбата на чл. 301 от ТЗ. Спрямо тези документи е неприложима нормата на чл. 11 от ЗСч, а при констатиран превоз, осъществен от получателя за собствена сметка, съставянето на пътни листи и товарителници не е дължимо - арг. от чл. 18 от Наредбата за условията и реда за извършване на превоз на пътници и товари за собствена сметка превоз за собствена сметка. Свидетелят Жеков /бивш управител на дружеството-доставчик/ подробно е разяснил механизма на доставяне и предаване на процесните стоки, а показанията му се подкрепят от събраните доказателства за техническата и кадровата му обезпеченост, включително брой работници, вид на извършваната дейност, складови помещения, транспортни средства и констатираното от вещото лице по ССчЕ плащане по фактурите в брой и по банков път. Експертът по СТЕ подробно е посочил количествата и обектите, в които е използвана доставената арматура, издадените фактури и приложените към тях приемо- предавателни протоколи и товарителници, ведно с подписаните от възложителя протоколи обр. 19, сочещи последващото използване на стоките за целите на икономическата дейност на ревизираното лице. Обсъдени в своята съвкупност, горепосочените доказателства установяват разполагаемостта на доставчика със спорните стоки и предаването им на получателя, респективно- настъпването на транслативния ефект на продажбите. Този извод не се променя от липсата на представени спесификации към фактурите, тъй като наличието им не е част от фактическия състав, обуславящ възникването на правото на приспадане на данъчен кредит. Като е приел обратното и е счел, че спорните доставки не са реално извършени, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено, ведно с оспорения РА. Настоящият състав споделя доводите на касатора относно материалната незаконосъобразност на обжалваното решение в частта му относно доставките, обективирани във фактурите, издадени от "Матрикс БГ Груп" ЕООД, с предмет - "строителни материали". В хода на ревизионното производство за установяване на действителното извършване на доставките са представени приемо - предавателни протоколи, товарителници, съответстващи на броя на фактурите, фискални бонове от ЕКАФП за плащане в брой, придружени с протоколи, подписани от управителя на "Матрикс БГ Груп" ЕООД. Обстоятелството, че същият е починал на 29.06.2010 г. изключва възможността тези протоколи да са новосъставени и обуславят извод за достоверност на датите им към деня на смъртта. Съгласно заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, всички спорни фактури са надлежно осчетоводени от получателя, като заприходените материали са вложени и изписани по дебита на сметка 601/19 разходи за материали - обект "Грийнлайф" - Каваците. През 2009 г. разходите за материали, отрезени по дебита на сметка 601/19 са прехвърлени в разходи за дейността на посочения обект с операции по дебит сметка 611/19 и кредит сметка 601/19. Експертът по СТЕ конкретно е посочил товарителниците, съставени към всяка една от фактурите, ведно с посочените в тях видове стоки и количество, както и обектите, в които получените строителни материали са вложени. Посочил е също и актовете обр. 19, с които ревизираното лице - изпълнител е предало извършеното на възложителя, ведно с рекапитулации на съответните СМР. Както е приел и горестоящия орган, в представените с възражението към РД товарителници, издадени от "Евробилдинг инженеринг" ООД, са индивидуализирани видът и количеството на превозвания товар, с оглед на което неправилен е изводът на съда, че предаването на стоките от доставчика на получателя не е установено по делото. По идентични на гореизложените съображения, извлечени от чл. 301 от ТЗ, ирелевантно е обстоятелството, че положените от името на доставчика - търговец подписи в товарителниците и фактурите не са идентични с подписа на неговия управител. Съобразно Решението на СЕС по дело С-18/13 г. доводите относно кадровата и складова обезпеченост на доставчика не могат пряко да обосноват отказ за признаване на правото на приспадане. При наличие на товарителници, установяващи транслирането на фактическата власт върху стоките от доставчика на получателя, както и на доказателства за последващата реализация на материалите, ведно с липсата на констатирани обстоятелства, които да сочат, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама, следва да се приеме, че спорните доставки са реално извършени и за ревизираното лице е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по тях. Като е достигнал до обратен извод, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отмено, ведно с РА в тази му част. Решението е неправилно и в частта досежно доставките по фактурите, издадени от "Авитекс 7" ЕООД. Предмет на процесните доставки са строителни материали съгласно опис. Към всяка от фактурите са издадени приемо-предавателни протоколи, описи, съответстващи стокови разписки, товарителници и пътни листи, издадени от касатора, за чиято сметка е бил превозът. Товарителниците са подписани и подпечатани от доставчика-изпращач и от ревизираното лице - получател и превозвач. Посочено е място на натоварване-гр. София и на разтоварване в с. Лозенец и с. Кошарица. В приложенията към заключението по приетата СТЕ всички съставени описи, стокови разписки, товарителници и пътни листи към всяка фактура са конкретизирани и съпоставени в табличен вид, като е уточнен обектът на касатора, в който са вложени материалите, както и протоколите, с които е извършеното предаването им на възложителите. Настоящият състав не споделя аргументите на съда относно липсата на подписи върху описите към фактурите, с които е обоснован извода му, че същите не отговарят на изискването по чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС. Както визирана норма на ЗДДС, така и разпоредбата на чл. 28з от Шеста директива на Съвета 77/388/ЕЕС, възпроизведена и в чл. 229 от Директива на Съвета 2006/112/ЕО, не изискват фактурите да бъдат подписани, а аргументите досежно липсата на пътни листи при транспорт на стоките за сметка на получателя са неотносими - арг. от чл. 18 от Наредбата № Н-8 от 27.06.2008 г. При установеност на фактическото предаване на определените по своя род стоки чрез съставените приемо - предавателни протоколи и товарителници, констатираното от ССчЕ заприхождаване на стоките при получателя и последващата им реализация при осъществяваната от него икономическа дейност, следва да се приеме, че спорните доставки са реално осъществени и незаконосъобразно с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по тях. Като е достигнал до обратния извод, решаващият състав е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по съществото на спора, с което в тази си част РА бъде отменен. Касационната инстанция не споделя мотивите на съда относно доставката, обективирана във фактурата, издадена от "Анабела Билд" ООД, чийто правоприемник е "Ниско комплексно строителство" ЕООД, с предмет "плащане по договор". Съпоставката на констатациите в РА и потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция "ОДОП" с релевираните в тази връзка обяснения и доказателства от ревизираното лице сочи, че със спорната доставка е престирано изпълнение по договор № 1 от 23.01.2009 г., с предмет - "подготовка и монтаж на заготовка и армировка на обект "Каваци". Съгласно чл. 4 от същия, общата цена на уговорените услуги възлиза на сумата от 270 000 лв., която е идентична със стойността на спорната фактура. Страните са уговорили, че в тази цена са включени ДДС, всички разходи на изпълнителя по изработка, транспорт, монтаж и уплътняване. След анализ на представените доказателства, органите по приходите са приели, че в себестойността на фактурираните СМР е включена цената на закупената от доставчика стомана на обща стойност 203 750 лв. и ДДС - 40 750 лв. и именно за тази сума с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Това заключение е мотивирано от неустановеността на реалното осъществяване на предходните доставки към "Анабела Билд" ООД от "Босна МТ" ООД по представените 8 бр. фактури, описани на стр. 67 от РД. Реалността на доставката по една от тях - № 716/28.08.2008 г. е била предмет на изследване в постановеното от ВАС Решение № 3692/17.03.2014 г. по адм. дело № 8321/2013 г., в което е формиран извод за действителното осъществяване на същата и РА е отменен в частта, с която на "Ниско комплектно строителство" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по тази доставка. По аргумент от чл. 177, ал. 1 от АПК постановеното съдебно решение има действие спрямо всички и обуславя извод, че доставчикът "Анабела Билд" е разполагал със стоката, предмет на процесната фактура. Идентично заключение следва и относно останалите фактури, които сами по себе си сочат на разполагаемост на доставчика със съответното количество стомана, а изследването на реалността на обективираните в тях предходни доставки е ирелевантно за настоящия спор. В неговите предметни предели се включват само преките такива, спрямо които освен разполагаемостта на доставчика е установено и предаването на уговорените СМР, в които е вложена закупената стомана. Представеният протокол за изписване на стоки и протокол за приемане на извършените СМР - "заготовка и монтаж армировка" на обект в местност "Мапи" Созопол, ценени в съвкупност с констатациите на експерта по ССчЕ, сочат, че спорните строителни работи, при които е вложена стоманата, са изпълнени и предадени на получателя. Съобразно заключението на експерта по СТЕ, извършените СМР в УПИ ХV в местност "Мапи", обозначен в съставените протоколи като обект "Каваци" / поради непосредствената близост с къмпинг "Каваци"/ е предаден от изпълнителя "Евробилдинг Инженеринг" ООД на възложителя "Грийнлайф Каваци" ЕООД, гр. София с констативен акт обр. 15 от 02.12.2009 г. Това обстоятелство мотивира извода, че получената от ревизираното лице услуга е използвана за целите на извършваните от него облагаеми доставки, с оглед на което и предвид установеното реално осъществяване на спорните СМР незаконосъобразно с РА е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 40 750 лв. Решението е неправилно и в частта по ЗКПО. Съобразно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, в приложимата му към 2008 и 2009 г. редакция, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Разпоредбата на ал. 2, т. 4 сочи, че отклонение от данъчно облагане е налице при заплащане на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. По аргумент от чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, в хипотезите, при които е установено, че определени сделки са привидни, то разходите за тях се явяват документално необосновани, тъй като издадените първични счетоводни документи не отразяват вярно стопанската операция. Тези разходи, съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, формират данъчни постоянни разлики и не се признават за данъчни цели, ведно със счетоводните приходи, възникнали по повод на непризнати за данъчни цели разходи по чл. 26 до размера на непризнатите разходи - чл. 27, т. 2 от ЗКПО в редакцията му до изменението с ДВ, бр. 95/09 г. - в сила от 01.01.2010 г. В случая, съдът изцяло е възприел констатациите на органа по приходите, без да съобрази принципа на съпоставимост на разходите и приходите, в резултат на което не е предприел и дължимите процесуални действия за изясняване на спора от фактическа страна. В изпълнение на правомощието си по чл. 171, ал. 2 от АПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК, решаващият състав е следвало да назначи ССчЕ, която да конкретизира размера на счетоводните приходи, възникнали по повод на непризнатите за данъчни цели разходи и с размера им до размера на непризнатите разходи да намали отчетените приходи и така определи размера на следващия се допълнително дължим корпоративен данък за 2008 и 2009 г., ведно със съответните лихви за забава. Тъй като това не е сторено, то в тази си част решението следва да бъде отменено като постановено при съществено процесуално нарушение и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда, който при формулиране на задачата към вещото лице освен гореизложените съобръжения, следва да вземе предвид и изводите на настоящия състав за реалност на част от спорните доставки и незаконосъобразност на РА, в частта му, с която е отказан данъчен кредит за тях. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по отговорността за разноските за водене на делото във Върховния административен съд съобразно материалния интерес по отменената и върната част от атакуваното решение. Предвид изхода на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното и настоящото производство разноски съобразно материалния интерес по отменената част от РА, възлизащи след прихващане с дължимите на насрещната страна разноски по потвърдената част от първоинстанционното решение, на сумата от 8 861.40 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение