Решение № 11434 от 27.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1593/2018 г.

Решение № 11434 от 27.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1593/2018 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано по касационна жалба на "Енерджи инвест"ЕАД, гр. София, представлявано от адв. Д. Митев, срещу Решение № 7563/11.12.2017 г., постановено по адм. д. № 8056/2017 г., по описа на Административен съд София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № 2031209513 от 30.04.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София-град, в частта, потвърдена с Решение № 607/07.04.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в нарушение на материалния закон – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че фактическата обстановка е изяснена, но не е възприета правилно от АССГ, както и че правните изводи не съответстват на фактите и доказателствата по делото. Изтъква, че АССГ не е изяснил характера на процесните доставки, не е обсъдил начисляването и внасянето на ДДС в бюджета от страна на доставчика, игнорирал е представените в хода на ревизията доказателства, не е обсъдил доводите на жалбоподателя, не е изяснил служебно фактите и обстоятелствата от значение за спора Касаторът счита, че решението противоречие на тълкувателната практика на ВАС относно задължителните реквизити на фактурите. Поддържа, че за реалността на доставките на услуги са представени достатъчно доказателства и че крайният извод за липса на право на приспадане на данъчен кредит противоречи на материалния закон. По тези съображения иска отмяна на решението и на РА. Претендира разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП, гр. София, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на жалбата в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира касационната жалба процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по съществото й съобрази следното: Спорни пред първоинстанционния съд са били установените задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.10.2009 г., м.06.2012 г. и м.09.2012 г., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 23 469, 95 лв. по три фактури, издадени от доставчика "Лонг ман Холдинг"ЕАД, а именно - фактури № 1/30.10.2009 г., № 25/ 29.06.2012 г. и № 26/29.09.2012 г. Спорът е бил за втори път пред АССГ след отменително решение № 8791/06.07.2017 г. на ВАС, постановено по адм. дело № 6308/2016 г., с което се отменя решение по дело № 5121/2014 г. на АССГ и делото се връща за ново разглеждане от друг състав на същия съд, поради допуснати съществени процесуални нарушения, както следва: неизясняване на спора от фактическа страна и липса на мотиви по въпроси от съществено значение за спора. Конкретизирано е, че доводите на жалбоподателя в жалбата до първоинстанционния съд не били обсъдени при разглеждане на спора; първоинстанционният съд бил дал бланкетни указания по доказателствената тежест, а не конкретни указания относно доказване датата на данъчното събитие, както и че такова е настъпило; не били дадени указания за доказване реалността на спорните доставки. Също така не били обсъдени намиращите се към договора от 09.06.2009 г. анекси и търговска кореспонденция, съпътстващите фактурите отчети на извършените дейности, възприети от касационната инстанция като описи на конкретните извършени дейности. Препоръчано е, при необходимост, назначаване на съдебно-техническа експертиза за изследване на обектите на място и проверка на извършените дейности във връзка с въвеждането на енергийния парк в експлоатация. Предмет на спорните доставки по фактури № 1/30.10.2009 г., № 25/29.06.2012 г. и № 26/29.09.2012 г. е съответно: възнаграждение по чл. 5, т. 2, съгласно договор от 09.06.2009 г.; възнаграждение по чл. 5, т. 2, съгласно договор от 09.06.2009 г. и анекс от 02.11.2009 г. и възнаграждение по чл. 5, т. 2, съгласно договор от 09.06.2009 г. и анекс от 02.11.2009 г. за поземлен имот 18160.24.72 и обслужващ път. Цитираните имоти, част от проект за ВЕП "Гурково" са придобити от РЛ с НА № .., т. I, рег. № 75, дело № 4 от 01.04.2009 г., като продавач е трето лице. Към фактурите са представени отчети, подписани за доставчика, без дата, съдържащи изброяване на дейности, извършени във връзка с фактурите, без посочени дати. Липсват доказателства за извършване на описаните в отчетите дейности, които касаят анализ на документи, издадени от различни държавни органи и частни лица, провеждане на консултации с нотариус и др. Относно фактура № 25/29.06.2012 г. е представена обяснителна записка, съгласно която основанието за издаване на фактурата е извършена работа от доставчика в полза на РЛ по преценка техническа целесъобразност на съответния придобиван имот за нуждите на ВЕП"Гурково", проверка на всички издадени съгласувателни документи за имота, както и подготовка на необходимата правна документация и правно обслужване на сделката по покупко-продажба на имота. Посочено е, че съгласно устна договорка фактурирането на услугите за всеки имот, описан в НА № .., т. I, рег. № 75, дело № 4 от 01.04.2009 г. ще става на етапи, в зависимост от цялостното развитие на проекта. Предмет на договора от 09.06.2009 г. с четири анекса към него е консултиране, техническо проектиране и инвестиционно планиране на вятърен парк "Гурково-42"във връзка с реализирането на проект на "Енерджи Инвест"ЕАД за вятърен парк в землището на [населено място], обл. Добрич. Изплащането на възнаграждението е уговорено на траншове при определени срокове и условия, съгласно чл. 5; в т. 2, която се сочи във фактурите, е уговорено изплащане на 40% от стойността по чл. 4 или общо 252 000 евро, изплащани пропорционално за всеки прехвърлен в собственост на възложителя имот по договора, цитиран в чл. 2, т. 1, в четиринадесетдневен срок след вписването на промяната на собствеността на имота. За имотите, цитирани в чл. 2, т. 4, които към момента на подписване на договора са вече прехвърлени в собственост на възложителя, пропорционалното плащане е предвидено да се извърши съгласно т. 1. С РА и потвърждаващото го решение е прието, че данъчното събитие е настъпило с издаване на НА № .., т. I, рег. № 75, дело № 4 от 01.04.2009 г., защото на тази дата жалбоподателят е придобил право на собственост върху имотите, за които се отнасят услугите и така е уговорено в договора и плащането, поради което фактурите не са издадени в срок. Прието е, че липсват доказателства за извършено плащане и че липсват реални доставки на датите на издаване на фактурите, поради което е отказано право на приспадане на данъчен кредит в посочения общ размер. От заключението на назначената съдебно-счетоводна експертиза, кредитирано от съда, е установено, че фактурите са надлежно осчетоводени при доставчика и получателя; плащане по тях няма; ДДС е начислен и внесен. При новото разглеждане на делото първоинстанционният съдия е задължил жалбоподателя с Разпореждане от 20.07.2017 г. да представи доказателства във връзка с реалното осъществяване на процесните доставки – консултански услуги, как и в какъв период са изпълнени същите, какъв е резултатът от договора за консултантска дейност с "Лонг ман Холдинг" ЕАД; доказателства за наличие на плащане по процесните фактури. Включително е указал на жалбоподателя, че може да поиска назначаване на СТЕ за проверка на място и изследване на извършените дейности по договорите за консултантски услуги във връзка с въвеждането в експлоатация на енергиен парк "Гурково" община Добрич. Жалбоподателят не е ангажирал доказателства, съобразно указанията на съда, а е представен единствено опис на документите представени на органа по приходите във връзка с ревизията /стр.14-17 от делото /. При така установените факти, АССГ приема, че липсват данъчни събития, които да кореспондират с датите на процесните фактури, както и че нито във фактурите, нито в представените в ревизионното производство придружаващи ги документи/отчети, обяснителна записка и търговска кореспонденция/ има описание на вида на услугите и дата на данъчното събитие. Съдът е отчел и липсата на доказателства за приемане на резултатите от услугите, и нарушението на изискването на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Споделил е изводите на органите по приходите, че фактурите не документират данъчно събитие, съгласно разпоредбите на ЗДДС, което да е настъпило на дата, съответна на посочената в тях и поради това не могат да предпоставят право на данъчен кредит за получателя им. По тези съображения АССГ е отхвърлил изцяло жалба срещу РА. Решението е правилно. Първоинстанционният съд прецизно е описал приложимата за случая правна уредба по Директивата за ДДС и нормите на ЗДДС, които я транспонират. При безспорно установените факти, че на датите на издаване на трите процесни фактури не е доказано да са довършени фактурираните консултантски и технически услуги /които не са конкретизирани нито във фактурите, нито в представените придружаващи ги документи и търговска кореспонденция/, съдът е съобразил приложимата за случая съдебна практика на Съда на ЕС по тълкуване разпоредбите на Директивата за ДДС – решение от 15 юли 2010 г. по дело С-368/09 и решение от 08 май 2013 г. по дело С-271/12. Настоящият състав на касационната инстанция напълно споделя решаващите мотиви на АС, че неустановените престации не подлежат на облагане с косвен данък, както и че тежест на лицето, което претендира право на приспадане е доказването на всички условия за възникването и упражняването на това право. Обосновани са фактическите изводи на първоинстанционния съд, че конкретният характер на престациите не е установен надлежно нито от съдържанието на фактурите, нито от съдържанието на представените описи и отчети към тях, а още по–малко това е установимо от търговската кореспонденция между възложителя и изпълнителя по договора за консултански услуги. Вярно, че в мотивите на отменителното Решение на ВАС от 06.07.2017 г. /стр.3, предпоследен абзац/ е посочено, че съдът при първоначалното разглеждане на делото не е съобразил "подробните отчети на извършените дейности". Тази част на мотивите обаче, освен че не е главният мотив за връщане на делото за ново разглеждане, не представлява част от задължителни указания на касационния съд при по-нататъшното разглеждане на делото, защото по съществото си, е преценка на доказателства относно фактическия въпрос за пълнота на данъчните фактури и отстраняване на тази непълнота. Върховният административен съд многократно се е произнасял, че както гласи чл. 224 АПК, задължителни са указанията на касационния съд само по тълкуването и прилагането на закона, а не и по преценката на доказателствата, поради което намира за неоснователно поддържаното от представителя на Върховната административна прокуратура, че първоинстанционното решение е постановено в нарушение на задължителните указания на ВАС при връщането на делото за ново разглеждане. Що се отнася до довода, че непълнотата на фактурите не е била основание на приходните органи, този довод също е несъстоятелен, предвид процесуалната възможност на първоинстанциония съд да потвърди ревизионния акт на ново фактическо и /или правно основание /вж т.3 от Тълкувателно решение № 5/2004 на ОСС на ВАС по т. д. № 7/2004/. При връщането на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, това е направено и при зачитане на правото на защита на ревизираното лице. Обосновани са фактическите изводи на първоинстанционния съд, че неясен е останал и механизмът на реализирането и предоставянето на претендираните услуги, точният момент на завършването им, необходимостта им за стопанската дейност на РЛ, резултатът от която следва да се въплъти в облагаеми доставки надолу по веригата. Жалбоподателят не е установил, въпреки дадената му възможност при повторното разглеждане на делото, защо именно на тези дати са издадени процесните три фактури. Предвид изложеното първоинстанционното решение не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. На ответника по касационната жалба следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 234 лв. за тази инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение