Решение № 335 от 9.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 12380/2018 г.

Решение № 335 от 9.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 12380/2018 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на П. Цанева, изпълняваща длъжността директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП съгласно заповед № ЗЦУ-ОПР-24/16.06.2017 г. на изпълнителния директор на НАП срещу решение № 137/31.07.2018 г., постановено по адм. дело № 404/2017 г. по описа на Административен съд – гр. Велико Търново в частите в които по жалба на "Мима-80" ЕООД е отменен РА № Р-04000416004853-091-001/02.02.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Велико Търново, поправен с РАПРА № П-04000417039690-003-001/10.03.2017 г., потвърден с решение № 109/02.05.2017 г. на посочения по-горе директор за определени данъчни задължения по ЗДДС за месеците май, юни, октомври, ноември и декември 2010 г.; март, април, май и юли 2011 г., юни, юли, септември и октомври 2012 г.; юни и юли 2013 г.; януари и ноември 2014 г. в общ размер на 4 032, 63 лв. за неотчетени продажби на стоки, получени от "Лайтс" ООД (със сегашно наименование "Табако Трейд Велико Търново" ООД) "Бултабак" ЕООД, "Лайтс табак" ООД и "Грестокомерс" ЕООД и лихви за забава върху посочените задължения, както и за извършени корекции на данъчните финансови резултати по ЗКПО за 2010 г., 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г., както и в частите, в които е определен допълнителен корпоративен данък за 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. в общ размер на 139, 63 лв. и лихви за забава общо в размер на 66, 04 лв., както и за коригирана данъчна загуба за 2014 г. Решението се обжалва и в частта за разноските за сумата от 1 612, 04 лв. Релевират се оплаквания, че при постановяване на решението в обжалваните му части съдът е допуснал нарушения на материалния закон, както и на съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател решението в обжалваните му части не кореспондира с фактите и обстоятелствата, за които свидетелстват събраните в хода на ревизията и по делото доказателства. В тази връзка се твърди, че съдът неправилно е възприел фактическата обстановка, съответно неправилно е преценил събраните доказателства, а това е довело до допускане на грешки при формирането на вътрешното убеждение на съда, в резултат на което е постановен един неправилен и незаконосъобразен акт, който противоречи и на материалноправните норми и на съдопроизводствените правила. Неправилно според касатора съдът е приел, че липсват данни за укрити приходи, тъй като не е била доказана реалността на процесните доставки поради неустановяване от приходните органи предаване на стоките, поради което фактурите се явявали издадени без основание и като такива не подлежали на осчетоводяване от ревизирания субект. Твърди се в касационната жалба, че съдът не е взел предвид, че представянето на документи, обективиращи укрити доставки не е в интерес на ревизираното лице, поради което не може да се очаква същите да бъдат предадени доброволно или събрани чрез използване на някои от другите процесуални способи за събиране на доказателства. Касационният жалбоподател се оплаква и, че съдът неправилно е прехвърлил доказателствената тежест за установяване на укритите от ответника по касация придобивания на стоки и тяхната последваща реализация върху приходната администрация и така по един недопустим начин е предопределил изхода на спора. Касаторът не спори, че в тежест на приходните органи е да установят наличието на съответното основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК, но в същото време намира и приложение разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК, съдържаща оборима презумпция за вярност на фактическите констатации в ревизионния акт. В касационната жалба се излага оплакване, че съдът напълно е пренебрегнал доводите на ревизиращите органи, подкрепени от доказателствата по делото, че ревизираното лице е укрило приходи от продажбата на стоки, както и неправилно е прието, че допълнително събраните доказателства в хода на съдебното обжалване от издателите на фактурите по реда на чл. 192 ГПК не могат да докажат реалността на процесните доставки, както и не е отчетено, че при търговия на дребно и обществено хранене, особено в условията на редовно и непрекъснато доставяне на различни хранителни и нехранителни стоки, напитки и др. самите фактури имат характер на документи, удостоверяващи приемането и предаването на стоките, тъй като не може да се очаква всекидневно при всяка фактура да бъдат оформяни и други допълнителни документи, установяващи фактическото предаване на стоките. Позовава се и на извършените по време на ревизията насрещни проверки на доставчиците, които са дали обяснения относно механизма на конкретните доставки, както и, че неправилно съдът е направил извод, че липсата на подпис на съставил, респ. получил във фактурите означава, че стоките не са получени. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са изложени в касационната жалба, в която се иска отмяна на решението в обжалваните части и отхвърляне жалбата на "Мима-80" ЕООД в същите части. Иска се отмяна на решението и в частта за разноските, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в общ размер от 766, 28 лв. Ответникът по касационната жалба "Мима-80" ЕООД – с. Раданово, Община Полски Тръмбеш, редовно призован, не е изпратил свой представител и не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, а обжалваното решение като неправилно постановено в нарушение на материалния закон, да се отмени. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени решението в обжалваните части, посочени по-горе в частта по ЗДДС и ЗКПО, първоинстанционният съд е приел, че приходните органи не са доказали наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Съдът е приел, че ревизираното дружество е оспорило всички фактури, издадени от "Лайтс" ООД, "Бултабак" ЕООД и "Табако Трейд Велико Търново" ООД, във връзка с което е открито производство по оспорването им по реда на чл. 193 ГПК. Съдът по повод оспорването е назначил съдебно-графологическа експертиза, която е извършила проверка за автентичност на подписите и на "Грестокомерс" ЕООД и "Вачев табак" ООД, както и на посочените по-горе доставчици. Относно фактурите за доставки на цигари, пурети и цигарени гилзи, издадени от "Лайтс" ООД съдът е приел от заключението на съдебно-графологическата експертиза, че нито една от тях не носи подпис на получател Относно събраните по делото писмени доказателства от този доставчик, съдът е направил извод, че пътните листове като форма и съдържание не съответстват на нормативно установените изисквания (Приложение № 11 към Наредба № 33/03.11.1999 г. на Министерството на транспорта за обществен превоз на пътници и товари на територията на Република България), а други документи, съпътстващи фактурите не са представени. По отношение на фактурите за доставки на цигари и тютюневи изделия от "Бултабак" ЕООД първоинстанционният съд е приел, че в представените копия от процесните фактури липсва подпис за получател, а в две от тях и на съставител. Според съда в преписката липсват документи, удостоверяващи предаването на фактурираните стоки от продавача на купувача. По отношение на фактурите от "Табако Трейд Велико Търново" ООД (с предишно наименование "Лайтс табак" ООД) за тези доставки съдът е обсъдил представените пътни листове и е направил извод, подобен за предишните доставки, посочени по-горе в настоящето решение. По доставките от "Грестокомерс" ЕООД съдът от доказателствата по делото и писмените обяснения при извършената насрещна проверка от приходните органи на посочения доставчик, е направен извод, че не са представени документи за фактическото предаване и отделянето на стоките и такива за получени плащания. Съдът е приел също така, че представените 3 бр. фактури от този доставчик не съдържат подпис за получател. Обсъдено е от съда и представеното от доставчика по реда на чл. 192 ГПК удостоверение, че фактурите са издадени от П. Иванова на длъжност "касиер", както и от И. Генчева на длъжност "продавач-консултант", но от него съдът не е направил извод за реалност на процесните доставки. Въз основа на доказателствата, респ. обясненията на доставчиците съдът е изложил подробни мотиви относно същността на фактурата като частен свидетелстващ документ, нейните реквизити и доказателствената им сила с оглед на конкретните доставки на дребни стоки. Наред с това съдът е посочил в решението си, че по делото не са събрани други доказателства извън фактурите, които да установяват реално осъществени доставки, както и, че от представените пътни листове по някои от доставките не се доказва реалното предаване на стоките.. Изводите на съда са, че фактическо движение на стокови и парични потоци между ревизираното дружество от една страна и "Лайтс" ООД, "Бултабак" ООД, "Табако Трейд Велико Търново" ООД (с предишно наименование "Лайтс табак" ООД) и "Грестокомерс" ЕООД от друга, не е доказано за целите на данъчното облагане поради липсата на доказателства за предаването на стоките, предмет на процесните фактури. За счетоводните отразявания на фактурите при доставчиците, съдът е приел, че не може от тях да се обосноват изводи, различни от горните. Наред с това съдът е изложил и мотиви, че органите по приходите не са събрали при ревизията никакви доказателства, че получените според тях стоки, впоследствие са реализирани чрез извършени от дружеството облагаеми доставки, за които не е начислен дължимия косвен данък. В частта по ЗКПО първоинстанционният съд въз основа на посочените мотиви в частта по ЗДДС, е формирал изводи и за дължим допълнителен корпоративен данък за 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. За 2014 г. е коригирана данъчната печалба, декларирана от ревизираното дружество в размер на 18 712, 39 лв., като същата е увеличена със сумата от 15, 53 лв. и е определен данъчен финансов резултат за 2014 г. – загуба от 18 696, 86 лв. Решението в обжалваните части е правилно постановено. Ревизията е извършена по особения ред на основание чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 ДОПК, като правилно първоинстанционният съд е отменил частично оспорения пред него от "Мима-80" ЕООД ревизионен акт относно доставчиците Лайтс" ООД, "Бултабак" ООД, "Табако Трейд Велико Търново" ООД (с предишно наименование "Лайтс табак" ООД) и "Грестокомерс" ЕООД. От липсата на реквизита подпис за получател на фактурираните стоки от посочените по-горе доставчици, обосновано съдът е приел, че не е доказана реалността на доставките на стоки. Следва да се споделят тези изводи на решаващия първоинстанционен съд поради недоказване от страна на приходните органи, че са налице укрити приходи от доставки с оглед установения в хода на ревизията механизъм на доставките на принципа на разносната търговия. При този начин на доставяне на стоки се установява, че страните по доставките не съставят специални документи като приемателно-предавателни протоколи, стокови разписки или други двустранни документи, тъй като заявката се прави в деня на доставянето на стоките с транспорт на съответния доставчик, плаща се на място (в много от случаите с мобилно устройство с фискален принтер за плащане, което приносителят на стоките - съотв. шофьор или дистрибутор на доставчика оперира с това устройство за плащане). Наистина при разносната търговия механизмът на доставяне на стоките е опростен и с подписването на фактурата от получателя и от доставчика, се приема, че е налице възникнало данъчно събитие - доставка на стоки. В този смисъл е и разяснение № 53-04-303/10.05.2016 г. на изпълнителния директор на НАП. В процесния случай липсата на подписи за получател не удостоверява възникнало данъчно събитие, поради което не е установена от ревизиращите органи изискуемостта на ДДС по фактурите от посочените доставчици. Правилно първоинстанционният съд е открил производство по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК по оспорване на процесните фактури по искане на ответника по касация и в тази връзка е допуснал назначаването и изслушване на съдебно-графологическа експертиза. Вещото лице по тази експертиза изрично е установило, че за част от процесните доставки от Лайтс" ООД на цигари – 13 бр. фактури, издадени през данъчни периоди на месеците май, юни, ноември и декември 2010 г., март, април, май и юли 2011 г. "Бултабак" ООД на цигари – 3 бр. фактури, издадени през данъчни периоди на месеците ноември и декември 2010 г. и юли 2012 г. "Табако Трейд Велико Търново" ООД (с предишно наименование "Лайтс табак" ООД) за кафе и цигари - 13 бр., издадени през данъчни периоди на месеците юни, септември и октомври 2012 г., юли 2013 г. и януари и ноември 2014 г. и "Грестокомерс" ЕООД за кафе и хранителни стоки – 3 бр. фактури, издадени през месец юни 2013 г. липсват положени подписи за получател, а в някои от тях и липсва подпис и за съставил фактурите. При установен в хода на ревизията механизъм на доставките, който следва да се причисли към т. нар разносна търговия, правилно съдът е приел, че липсата на подписи върху фактурите за получател, не установява реалност на доставките. В писмените обяснения на доставчиците, дадени в хода на ревизията изрично е посочено, че доставките са осъществявани чрез устни заявки по телефона, като стоките най-често са закупувани от складове на доставчиците, а превозването е ставало с транспорт на доставчиците и на клиента (получателя по фактурите), като не са съставяни договори и приемателно-предавателни протоколи, а само фактури. В тази връзка правилно съдът е обсъдил представените пътни листове по някои от доставките и законосъобразно въз основа на тях е приел, че не се доказва реалното предаване на стоките. Въз основа на така установения механизъм правилно първоинстанционният съд е изследвал подписите за получател на фактурите, като доказателство, че стоките са получени, а липсата на такива, правилно е обосновал извод у съда за липса на доказателства за осъществени доставки. При недоказаност от приходната администрация в обжалваните части за получени стоки от ревизираното дружество, законосъобразни са изводите в обжалваното решение, че не е доказано процесните стоки впоследствие да са продадени от "Мима-80" ЕООД и да са укрити от дружеството приходи от продажбите, нито в такъм случай е съществувало задължение за ревизираното дружество да осчетоводи процесните доставки. Затова и като е приел липса на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 ДОПК и е отменил частично ревизионния акт, съдът е постановил правилно решение в частта по ЗДДС. Предвид изложените по-горе мотиви в частта по ДДС, законосъобразни са изводите на съда, отменяйки и ревизионния акт в частите по ЗКПО за 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г., в които е преобразуван финансовия резултат на ревизираното дружество с посочените по-горе доставки поради неустановяване на укрити приходи, вследствие на неотчитане на получени доставки на стоки и впоследствие неустановяване, че същите са продадени, поради което установения корпоративен данък в общ размер от 139, 63 лв. и лихви – 66, 04 лв., е правилно отменен с първоинстанционното решение. За 2014 г. правилно съдът е отменил ревизионния акт в частта по ЗКПО, но само по отношение на резултата – загуба, а не е определян корпоративен данък за внасяне. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решението в обжалваните части е правилно постановено и не подлежи на отмяна на посочените от касатора отменителни основания, а като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила, вкл. и в частта за разноските. Предвид изхода на делото на касационния жалбоподател не се следва присъждане на юрисконсултско възнаграждение, въпреки направеното искане. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение