Решение № 1793 от 13.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11261/2015 г.

Решение № 1793 от 13.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11261/2015 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производство по чл. 208 и сл. Административно-процесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителни процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационни жалби, подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ гр. В. при Централното управление /ЦУ/ на Национална агенция по приходите /НАП/ и "В. Б. 2000" ООД, чрез адв. Е. Сиракова, против Решение № 1666/20.07.2015 г., постановено по административно дело № 3875/2014 г. по описа на Административен съд - В. /АС/. В касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. В., при ЦУ на НАП, се релевират доводи за неправилност на решението в обжалваната част, като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението, вместо което да бъде постановено друго, с което да се отхвърли жалбата на дружеството в оспорената част. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В касационната жалба на "В. Б. 2000" ООД, се релевират доводи за неправилност на оспореното решение, като постановено в противоречие с материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част, като вместо което да бъде постановено друго, с което да се отмени РА в тази част. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на съдебна проверка пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 031401545/15.08.2014 г. издаден от органи по приходите, потвърден с Решение № 699 от 24.11.2014 г. на Директора на дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП гр. В., с който на "В. Б. 2000" ООД са определени данъчни задължения по ЗДДС за д. п., както следва: м. 01-09.2009 г. и м. 01.2011 г.; м. 01-12.2011 г. и м. 01-03.2012 г. общо в размер на 41472,96 лв. и лихва 20086,63 лв. На първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването, на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. В., при ЦУ на НАП: Относно фактури издадени от "Н. Б. Т." ЕООД и отказано право на данъчен кредит в общ размер 32883,70 лв, с предмет - доставка на петролни горива, съдът е приел за установено, че от неоспореното заключение на ССЕ се установи редовно водено счетоводство при доставчика, вкл. начисляване на данъка, което оборва тезата за нереалност на доставката. Установен е и произходът на горивото, както и транспортната обезпеченост на доставчика чрез външна транспортна услуга, получена от "С. Т." ЕООД. От заключението на ССЕ за установено съдът е приел, че след подробна разбивка по фактури за доставеното количество гориво и възможността на прекия доставчик да реализира сделката се установява, че доставчикът действително е разполагал със съответното количество дизелово гориво по всяка една фактура за доставка. Установени са доставчиците на "Н. Б. Т." ЕООД, респективно предходните на жалбоподателя и е извършено проследяване на транспорта като е установено, че същият е извършен от начална до крайна точка от фирмата "С. Т."ЕООД. От вещото лице в табличен вид е проследено движението на стоката от доставчиците "Булмаркет ДМ" ООД, "Константинови" ООД, "Д. С. П." ЕООД към "Н. Б. Т." ЕООД и е установено, че прекият доставчик е разполагал със съответното количество дизелово гориво, което е било продавано веднага след закупуването му. Транспортът на доставчика "Н. Б. Т." ЕООД е извършен изцяло от "С. Т." ЕООД, която разполага със специализирана техника за транспорт на горива, като транспортната фирма е издавала периодично фактури за транспортни услуги на прекия доставчик, които са своевременно осчетоводявани. Въз основа на тези факти, съдът е приел, че прекия доставчик е разполагал с транспортна обезпеченост, ползвайки външна транспортна услуга, за която са налице безспорни счетоводни данни. Кредитира са и показанията на изслушаните по делото свидетели, относно начина на договаряне и извършване на процесните сделки за горива и е прието, че са налице предпоставките на чл. 6, чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит на получателя по доставката Решението в тази си част е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон. Неправилно съдът е приел, че е налице редовно водено счетоводство на доставчика, респективно, че е установено реално предаване на процесните количества дизелово гориво. За установяване на този факт са представени процесните фактури, подписани само от доставчика, 3 бр. фактури, с които се твърди, че е извършен превоза, издадени от "С. Т." ЕООД на "Н. Б. Т." ЕООД, извадки от счетоводни регистри представени от бившия счетоводител на доставчика и разпита на двама свидетели. На първо място, във фактурите за превоз не е посочен вида на превозвания товар. Издадени са една през м. 03 и две през м. 07.2009 г., което не съответства на свидетелските показания, според които ориентировъчно веднъж седмично е зареждана цистерната с гориво. Липсват доказателства за приемане, респективно връщане на твърдяната в показанията на свидетелите цистерна, поставена в гаража и от която са зареждали автобусите. Липсват доказателства, че в началото на данъчния период ДЗЛ не е имало налични количества гориво, респективно, че не е имало други доставчици за процесния период, за да се приеме извода, че с оглед предмета на дейност на дружеството и при липса на други доставчици на гориво, то именно "Н. Б. Т." ЕООД е доставил процесното количество дизел. Заключението на вещото лице е изготвено изцяло въз основа на обяснения на бившия счетоводител на доставчика и извлечения от сметки, вкл. 304, като според обясненията на счетоводителя в деня на получаване на горивата, същите са доставяни до базите на клиентите, така, че в края на деня горивото е заведено и изписано с една и съща счетоводна дата. В тази насока е основателен довода на касатора за липса на двустранни документи, съставени и подписвани от двете страни с конкретизиране на твърдяните доставки, удостоверяващи предаването и доставянето на горивата на жалбоподателя. От показанията на свидетелите се установяват противоречиви факти относно вместимостта на цистерната и наличието на договор между страните. Според единия свидетел цистерната е с 4 тона вместимост, а според другия 2 тона, а относно наличието на договор, според единия свидетел е предаден на доставчика но не е върнат с подпис от него, а според другия е бил подписан, но като са прекратили отношенията си е предаден на доставчика, за да го използва при сключване на договор с друг клиент и след това не е върнат. При липса на други писмени доказателства и установените противоречия в показанията на свидетелите не се установява наличие на цистерна разположена в обекта на ДЗЛ, собственост на "С. Т." ЕООД, в която е съхранявано горивото. Не е установен и факта на транспортиране на горивото, тъй като в представените три броя фактури липсва индивидуализация на товара във връзка с фактурирания превоз, както и други съпътстващи документи /товарителници, пътни листи, приемо предавателни протоколи/. Като получател по доставката "В. Б. 2000" ООД е имал възможност да се снабди, чрез полагане на необходимата грижа, с копия на транспортните документи, както и да индивидуализира вида на полученото гориво, чрез съставяне на съответните двустранно подписани документи. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, тъй като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за приспадане право на данъчен кредит, поради което и негово е задължение да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими от ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки, като не е достатъчно само издаването на фактури. Действително наличието на договор може да бъде заместено само от фактурите, но това не означава, че те обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните в него, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи становище, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС- чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Следва да се разграничи дефиницията на понятието "доставка на стока" по чл. 6, ал. 1 ЗДДС и чл. 14 от Директивата, тъй като последната за доказването не изисква прехвърляне правото на собственост на вещта, каквото е изискването по българския закон, а прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик, което означава, че не е задължително доставчикът да притежава стоката като собственик, а е достатъчно да се установи, че той я е предал на получателя. В ЗДДС и в Директивата понятието е доставка на стока, а правото на данъчен кредит е обвързано с реалността на доставката с оглед изискването за прехвърляне правото на разпореждане на съответната стока, поради което само документалното фактуриране на стоките и отразяването на тези документи в счетоводствата на получателя и доставчика, не установява реално предаване на родовоопределени вещи. В нито една от процесните фактури не е конкретизиран вида на горивото, като не се установява и мястото на предаване и съхранение на същото. Недоказан е факта, че "С. Т." ЕООД, разполага със специализирана техника за транспорт на горива. С оглед на изложеното и като е достигнал до различни правни изводи АС е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази част и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата в тази й част. По жалбата на "В. Б. 2000" ООД: Относно фактури, издадени от "М. О." ЕООД и отказано право на данъчен кредит в размер на 8609,26 лв., с предмет на фактурите е дизелово гориво, съдът е приел за установено, че е извършена насрещна проверка, но представител на дружеството не е открит. Искането е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, чрез прилагане към досието. В хода на ревизията е извършена проверка в информационната система на НАП - VAT, като е установено, че доставчика е включило в дневник за продажби само част от процесните фактури. В дневника си за покупки доставчика е включил фактури издадени от "Н. П." ЕООД, за които е установено, че не са издадени на "Момент ойл" ЕООД, а на други купувачи. Обсъдено е и заключението на ССЕ и е прието, че липсват доказателства за фактическото извършване на доставки на стоки, поради което законосъобразно в хода на ревизията е направен извод извод за липсата на доставки по процесните фактури. Решението е правилно в тази си част. По делото е безспорно установено, че освен процесните фактури, по делото лисват други доказателства за предаване на стоката. Механизъм на зареждане на автобусите е описан от свидетеля Ковчазов-управител на касатора към този период, но други доказателства не са представени. Действително от органа по приходите не е изследван въпроса съществувала ли е през ревизирания период бензиностанция на доставчика в с. Г., но този факт не е установен и от касатора. Предвид на изложеното и с оглед мотивите от правна страна относно доставчика "Н. Б. Т." ЕООД, решението в тази си част като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора - Директор на дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП гр. В., на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, "В. Б. 2000" ООД, следва да заплати сумата от 3550 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение за две инстанции, . Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,