Решение № 2188 от 23.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7812/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби срещу Решение 4180 от 23.06.2023 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 724/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на Перла Парк ООД срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221721005719-091-001/05.08.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1770 от 08.11.2022 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, в частта, в която са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.07.2017 г., м.06., м.07, м.08, м.10.2019 г., м.10 и м.11.2020 г. и м.01-м.08.2021 г. и е отменил РА, в частта с която са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м.02.2018 г. Перла Парк ООД е осъдено да заплати на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП сумата от 7 482,37 лв. юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената част от жалбата. Директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП е осъден да заплати на Перла Парк ООД сумата от 2,60 лв. разноски по делото, съобразно уважената част от жалбата. С касационната си жалба и допълнението към нея директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез упълномощения юрк. Мирчева, обжалва Решение 4180 от 23.06.2023 г. на АССГ по адм. д. 724/2023 г., в частта в която е отменен РА, като счита същото за незаконосъобразно, поради допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се съображения, че по издадените фактури в отменената част, правото на данъчен кредит е претендирано през м.02.2018 г., като липсват доказателства, че доставките по тях са реално извършени. Иска се отмяната на съдебното решение в обжалваната част и отхвърляне на жалбата на Перла Парк ООД срещу РА в тази му част. Претендират се разноски за държавна такса и юрисконсултско възнаграждение по списък. Ответникът по касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП - Перла Парк ООД, чрез процесуалния си представител в съдебно заседание, оспорва жалбата като неоснователна. От своя страна Перла Парк ООД, [ЕИК], представлявано от управителя В. Жеков, чрез упълномощения адв. Георгиев, обжалва съдебното решение, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу РА Р-22221721005719-091-001/05.08.2022 г. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Посочва се, че от събраните по делото доказателства се установява, че са налице всички предпоставки, обуславящи упражняването на правото на данъчен кредит, като констатациите на органите по приходите, на основата на които са формулирани правните изводи и на съда, са изцяло ирелевантни относно възникването на правото на данъчен кредит по процесната доставка. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт. Претендират се разноски по списък. Ответникът по касационната жалба на Перла Парк ООД директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, чрез процесуалния си представител в съдебно заседание оспорва жалбата. Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховна прокуратура излага становище за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са допустими, като подадени в срока по чл. 211 АПК, от надлежни страни, участници в първоинстанционното производство, имащи право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледани по същество касационната жалба на Перла Парк ООД е основателна, а касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП е неоснователна. С оспорения РА, в частта, потвърдена с Решение 1770 от 08.11.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП на дружеството са определени задължения по ЗДДС на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 9 ЗДДС, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 89 396,40 лв., за данъчни периоди м.07.2017 г., м.02.2018 г., м.06., м.07, м.08, м.10.2019 г., м.10 и м.11.2020 г. и м.01-м.08.2021 г., по фактури с предмет различни видове услуги, издадени от доставчиците Инарт Вижън ЕООД, Атлант Строй ЕООД, Зиндер ЕООД, Линд БГ ЕООД, София Тен ЕООД, Ай Масъл ЕООД и Глобал Инвест 94 ЕООД. Констатирано е, че предмет на дейност на ревизирания субект е отдаване под наем и експлоатация на собствени недвижими имоти. В хода на ревизията са изискани и проверени първични счетоводни документи и търговски документи, представени от ревизираното лице. Извършени са проверки в информационния масив на НАП, както и насрещни проверки на доставчиците. При извършените насрещни проверки доставчиците не са представили изисканите документи и информация и органите по приходите са извършили проверки в информационната система на НАП, при които е установено, че Инарт Вижън ЕООД, Ай Масъл ЕООД, Зиндер ЕООД, Линд БГ ЕООД и София Тен ЕООД не са разполагали с наети лица по трудови и извън трудови правоотношения, Атлант Строй ЕООД е декларирало две наети лица по трудови правоотношения на длъжности технически ръководител строителство и общ работник строителство. За 2018 г. Атлант Строй ЕООД е подало ГДД по ЗКПО, с декларирана счетоводна и данъчна печалба в незначителен размер. За да откажат правото на данъчен кредит по издадените фактури, органите по приходите са се позовали на липса на доказателства за наличие на материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършването на доставките. Изложени са и аргументи, че считат съставената документация за доставките не достатъчно подробна и конкретна, за да бъде прието реалното им извършване. За да отхвърли жалбата срещу РА, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства и е приел за недоказан факта на извършване на облагаеми доставки на услуги от Инарт Вижън ЕООД, Атлант Строй ЕООД, Зиндер ЕООД, Линд БГ ЕООД, София Тен ЕООД, Ай Масъл ЕООД и Глобал Инвест 94 ЕООД. При съобразяването на горните обстоятелства, съдът е приел РА за законосъобразен и е отхвърлил жалбата на дружеството, възприемайки напълно мотивите на органите по приходите за отказ на правото на данъчен кредит поради недоказаност на кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците. Решението е неправилно в тази му част. В РА, след извършени насрещни проверки на доставчиците, основните констатации, обосноваващи отказа на право на данъчен кредит са свързани с неустановяване на материалната, техническа и кадрова обезпеченост. Както е посочено и в обжалваното решение, предвид непредставянето на изисканите от органите по приходите документи и данни, и констатациите на ревизиращия екип за липса на данни за материална база, активи и персонал за извършване на доставките, е прието за установено, че процесните фактури за услуги са издадени без да е настъпило данъчно събитие. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. В процесното ревизионно производство ревизираното лице е представило всички документи, съставени във връзка с доставките по спорните фактури, както и доказателства за счетоводното им отразяване. Представени са фактурите, доказателства за плащане на сумата по тях, договори, протоколи образец 19 и др, подробно изброени в първоинстанционното решение. За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от ревизираното дружество. За извършените доставки са издадени фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от доставчика. Не съществува пречка конкретните параметри на доставката да бъдат посочени в придружаващ фактурата документ. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, като получателят също отговаря на това изискване. Доколкото предмет на доставките са строителни услуги, хамалски услуги и услуги по почистване на притежавани от дружеството имоти, то размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключените сделки, съответно на предмета на доставките по смисъла на ЗДДС. Установяването на предаването на предмета по доставката (в случая приемането на резултата от услугата) винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и както правилно е приел съдът, в тежест на жалбоподателя е да установи положителни и благоприятни за него юридически факти по реалното изпълнение на доставките, при оспорена реалност в ревизионния акт. Още в хода на ревизията и административното обжалване на процесния РА, от ревизираното дружество са представени издадените фактури, придружаващите договори и протоколи за приемане на извършените услуги за част от тях и доказателства за плащане. Настоящата инстанция преценява за основателни доводите на касатора, че в нормалната търговска практика за такъв род услуги не е обичайно и задължително да се сключва договор, да се води кореспонденция за преговори, да се изпращат оферти и т.н. Вярно е, че като частни документи същите не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но е вярно и това, че са представени в хода на административното производство, а по същество цялото счетоводство се състои от частни документи, което не води до извод, че не представляват годни доказателства. Всички услуги по спорните фактури са свързани с предмета на дейност на ревизирания субект по отдаване под наем и експлоатация на собствени недвижими имоти, т.е. използвани са за последващи облагаеми доставки. Отказът да се признае право на данъчен кредит с мотиви за липса на доказателства за материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С - 80/11 и С - 142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Дали е разполагал с техническа база за извършване на услугите, с какви работници е работил доставчикът и дали е спазил трудовото и осигурителното законодателство не може да се вменява като отговорност на получателя. Не е ясно например каква техническа база се очаква да установи доставчикът на хамалски услуги и услуги по измиване на прозорци. ЗДДС не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и решение по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. На основание гореизложеното следва да бъде прието, че събраните по делото многобройни писмени доказателства установяват реалност на процесните доставки на услуги. По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се постанови друго, като се отмени процесният РА, в частта, в която са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.07.2017 г., м.06., м.07, м.08, м.10.2019 г., м.10 и м.11.2020 г. и м.01-м.08.2021 г. В частта за данъчен период м.02.2018 г., като е констатирал, че за този период дружеството не е декларирало доставки и не е упражнило право на данъчен кредит по фактури, първоинстанционният съд законосъобразно, обосновано и правилно е отменил РА. С оглед крайния изход на делото, първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта за разноските, като в полза на Перла Парк ООД следва да бъдат присъдени претендираните разноски за двете съдебни инстанции в размер на 21 933,24 лв., съгласно представения в настоящото производство списък. Направеното от процесуалния представител на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение е необосновано и неоснователно. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,