Решение № 7422 от 13.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4633/2016 г.

Решение № 7422 от 13.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4633/2016 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "П. Т." ООД - гр. П. против Решение № 462/29.02.2016 г., постановено по адм. дело № 1496/2015 г. по описа на Административен съд - П. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Претендира присъждане на направените по делото разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - П. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Калева, в писмен отговор оспорва касационната жалба и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд, Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред Административен съд (АС) - П. е бил Ревизионен акт (РА) № Р-16-1401984-091-001/27.02.2015 г. на ТД на НАП-П., в частта потвърдена с Решение № 415/22.05.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П., с която на "П. Т." ООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчен период м. 03.2014 г. в размер на 18 550 лева и лихви за забава в размер на 1 647,64 лева, вследствие отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 5000000122/28.03.2014 г., издадена от "М. Л. 2014" ЕООД. За да постанови този резултат, АС - П. е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, визирани в ДОПК. При преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост, АС - П. е анализирал събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства и обосновал краен извод, че в съответствие с разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС с оспорения РА е отказано право на данъчен кредит на "П. Т." ООД по фактура № 5000000122/28.03.2014 г., издадена от "М. Л. 2014" ЕООД с предмет - "проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта", доколкото реалността на доставката на услуга не е доказана. Този извод е обоснован с липсата на доказателства за материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираната услуга, а от друга страна, представените в хода на ревизията писмени доказателства фактура, договор и споразумение са приети за недостатъчни за установяване реалност на доставката. Съдът е обсъдил и представените едва в хода на съдебното производство уведомителни писма, подписани от управителя на доставчика, като приел, че не променят изводите му, доколкото със същите не се установявало поднесената информация да е оптимално изгодна за получателя, отделно от това, съдържащата се в тях информация била достъпна в интернет на страницата на Агенцията по обществените поръчки, а късното им представяне сочело, че са създадени за нуждите на производството. Приел е, че заключението по назначената ССчЕ, с което се установява счетоводно отразяване на фактурата при доставчика и получателя, не внася нова информация от установената фактическа обстановка. Приел е, че макар плащането по фактурата да не е предпоставка за отказ на правото на данъчен кредит, то липсата на доказателства за плащането подкрепя извода за липса на реалност на доставката. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Правилно са разрешени спорните по делото въпроси, въз основа на правилно разпределение на доказателствената тежест и при съвкупен анализ на всички събрани доказателства. Изводът на АС - П. за материална законосъобразност на РА, кореспондира с доказателствата по делото. Спорният въпрос по делото е, налице ли е реална доставка на услуга по фактура № 5000000122/28.03.2014 г., издадена от "М. Л. 2014" ЕООД с предмет - "проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта". Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит. Тъй като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за приспадане право на данъчен кредит, негово е задължението да притежава документи за реалното извършване на услугата. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими от ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираната доставка. Законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактура и счетоводното и отразяване при доставчика и получателя, за да се признае право на данъчен кредит. В този смисъл обосновано съдът е приел, че назначената по делото ССчЕ, от която се установява счетоводно отразяване на фактурата при доставчика и получателя не доказва реално извършване на услуга. В решението си по дело С - 271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргумента, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС), препятства приспадането на ДДС. Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика (мярка), която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С - 273/11. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено в процесната фактура, нито в представените към нея в хода на ревизията договор и споразумение. Безспорно по делото е установено, че към фактурата, както от ревизираното лице, така и от доставчика в хода на ревизията са представени договор от 24.01.2014 г., с който страните са договорили посочения във фактурата предмет - "проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта", но без да го конкретизират относно обекта и характера на договорените проучвания и споразумение от 28.03.2014 г., в което е посочено, че са изпълнени дейностите по реализиране предмета на договора. Правилно още в хода на ревизионното производство, органа по приходите е приел, че фактурата и представените към нея договор и споразумение са твърде общи и не съдържат конкретни данни за обекта и характера на договорените проучвания. Макар АС - П. да не е обърнал внимание на този довод на приходната администрация, настоящата инстанция счита, че това е водещия мотив за отказ на право на данъчен кредит по процесната фактура. В случая, не само фактура № 5000000122/28.03.2014 г., издадена от "М. Л. 2014" ЕООД с предмет - "проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта", не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията, но такава информация не се съдържа и в представените от ревизираното лице в хода на ревизията доказателства - договор от 24.01.2014 г. и споразумение от 28.03.2014 г. От друга страна представените в хода на съдебното производство три броя уведомителни писма, подписани от доставчика не могат да се свържат с договорената услуга, с оглед неяснотата на договорената престация, а и правилно съдът е приел, че преповтарят информация, която е общодостъпна и публикувана на сайта на Агенцията по обществени поръчки. Непълнотата на фактурата е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит. В този смисъл е цитираното по-горе Решение от 8.05.2013 г. по дело С-271/12, постановено от СЕС по преюдициално запитване отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, в което се приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. По аргумент на по-силното основание, след като не само фактурата, но и представените към нея доказателства не съдържат допълнителна информация за конкретизация на престацията, това обосновава законосъобразния отказ на данъчните органи на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя, а като е достигнал до изводи за законосъобразност на РА, в оспорената част, съдът е постановил решението си при правилно приложение на материалния закон. По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че не следва да обсъжда другите факти, сочени от приходната администрация и установени по делото с писмени доказателства, които сами по себе си не могат да бъдат самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит, но преценени в съвкупност обосновават правни изводи за липса на реалност на фактурираната доставка. Такива са установените с доказателства факти за липса на ресурсна и кадрова обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираната услуга, а от друга страна възможността на ревизираното лице само да извърши фактурираната услуга с оглед предмета си на дейност включващ административни и консултантски услуги, за разлика от дейността на доставчика свързана със строителство, наличието на необходимата информация в сайта на Агенцията по обществените поръчки, за проучването на която е фактурирана доставката, както и липсата на доказано плащане по фактурата до приключване на съдебното производството пред първоинстанционния съд. Предвид изложеното, оспореното решение не страда от твърдените в касационната жалба пороци, и като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, претенцията на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. за разноски за юрисконсултско възнаграждение и за касационната инстанция е основателна. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, в приложимата редакция към приключване на съдебното дирене (ДВ, бр. 94 от 2015 г., в сила от 1.01.2016 г.) на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. Предвид обстоятелството, че Дирекция "ОДОП" - П. е депозирала само отговор на касационната жалба, чрез юрисконсулт, без да е осъществено процесуално представителство, дължимите разноски следва да се определят на основание чл. 9, ал. 3, във вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 3/4 от 1156 лева или това е сумата от 867 лева, които "П. Т." ООД следва да заплати. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,