Решение № 1385 от 3.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3974/2009 г.

Решение № 1385 от 3.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3974/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Гринес и сие"СД - гр. Бургас, представлявано от управителя Костадин Иванов Грингов, чрез пълномощника адв. Мартин Богдев, против Решение № 95/02.02.2009 г., постановено по адм. дело № 1319/2008 г. по описа на Административен съд - гр. Бургас, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № 800333/15.05.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат подборни съображения, обосноваващи посочените касационни основания. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА в обжалваните части. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Бургас не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Излага подробни съображения за правилност на решението и счита, че следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата доводи и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г., съответно на ЗКПО, обн. ДВ, бр. 115/1997 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 105) 2006 г., в сила от 01.01.2007 г., които са били приложими към ревизираните периоди. С обжалваното решение на Административен съд гр. Бургас е отхвърлена жалбата на "Гринес и сие" СД - гр. Бургас против ревизионен акт № 800333/15.05.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, в частта потвърдена с Решение № РД-10-213/28.07.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Бургас. Жалбоподателят е осъден да заплати на дирекцията сумата 1078 лв., представляваща разноски по делото. Относно облагането по ЗДДС съдът е приел, че законосъобразно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС по фактури, издадени от ЕТ "Аминта - Михаил Тевилов" - № 359/09.05.03 г. и № 362/13.05.03 г. с предходен доставчик "Бе ком" ЕООД по фактури № 546/12.05.03 г. и 551/17.05.03 г.; № 366/05.06.03 г. с предходен доставчик "Вижън електроникс" ООД по фактура № 5094/03.06.03 г.; № 372/28.07.03 г. с предходен доставчик "Радост 2В" ЕООД по фактура № 220/31.07.03 г.; № 377/19.08.03 г. и 379/22.08.03 г. с предходен доставчик "Радост 2В" ЕООД по фактури № 238/26.08.03 г. и 239/27.08.03 г.; както и по фактура № 397/02.10.03 г. с предходен доставчик "Сатурн 07" ЕООД по фактура № 251/13.10.03 г. По всички посочени фактури предходните доставчици не са представили поисканите им документи и писмени обяснения от значение за извършените доставки, за счетоводната отчетност, за начисляването на данъка. Съдът е обсъдил заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото, според която данъкът е начислен от прекия доставчик по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и доставките са реално осъществени предвид представените протоколи за извършената работа. В тази връзка съдът е изложил съображения, че правото на данъчен кредит е отказано не поради това, че не са извършени строително-монтажните работи /СМР/, които са предмет на процесните фактури, а поради това че не е доказано извършването им от прекия и съответно от предходните доставчици. Посочил е, че повечето фактури от предходните доставчици са издадени след фактурите по преките доставки, което също е индиция за липсата на реални доставки. Съдът е приел РА за законосъобразен и в частта, с която не е признато право на данъчен кредит по фактура № 1211/29.12.03 г., издадена от "Евроинженеринг" ЕООД с предмет СМР. Прекият доставчик не е намерен на декларирания адрес и не е представил поисканите му документи и обяснения, вещото лице по съдебната експертиза също не е осъществило контакт с този доставчик, поради което правилно е прието, че е налице основание по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Относно фактури № № 8/24.02.05 г., 14/28.03.05 г., 24/29.04.05 г., 31/27.05.05 г., 48/27.07.05 г. и 56/26.08.05 г., издадени от "Теви 2000" ЕООД с предмет СМР, съдът е приел, че не е доказано реалното осъществяване на доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС и затова правилно с РА е отказано право на данъчен кредит. Според представените допълнително доказателства от жалбоподателя, за извършване на услугите са наети подизпълнители - "Гимли" ЕООД, ЕТ "Слава - Даниела Славчева", "Места 2002" ЕООД, като между тях и прекия доставчик са съставени приемо-предавателни протоколи. Фактурите, съставени от предходните доставчици са с по-късни дати от тези на прекия към ревизираното лице. Съдът е приел, че процесните СМР са изпълнени и са предадени от ревизираното лице на неговите възложители - "Агенция дипломатически имоти в страната" ЕООД и "МУТИП" ООД, но не е доказано, че действителното изпълнение е от доставчика "Теви 2000" ЕООД, съответно от неговите доставчици. Наред с това, при предходните доставчици не са извършени проверки поради късното представяне на доказателствата и не е установено дали данъкът е начислен и дали доставките са реално осъществени от тях. Според съда в случая няма основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС, тъй като не е доказана реалност на съответната доставка, документирана от подизпълнителя. Обстоятелството, че при облагането по ЗКПО при ревизията не е извършено увеличение на финансовия резултат с разходите по тези фактури като нереални, е без значение за облагането по ЗДДС. Съдът е потвърдил РА в частта, с която за данъчен период м. 08/2006 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 818,08 лв., във връзка с констатирани липси на стоки и на основание чл. 82, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС. Относно облагането по ЗКПО за 2002 г. съдът е приел, че правилно е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО с разходите по фактура № 104/28.02.02 г., издадена от "Инженербилдинг" ЕООД за доставка на дизелово гориво, тъй като не е установено реалното осъществяване на разхода. В тази връзка е изложил, че доставчикът не е намерен на декларирания адрес и не е извършена проверка относно осчетоводяването на фактурата, а освен това е установено, че същата не е включена в дневника за продажби на доставчика. Ревизираното лице също не е установило реалност на доставката. Относно допълнително начисления данък по чл. 36, ал. 2 ЗКПО за периодите от 01.01.2002 г. до 31.12.2006 г. за направени разходи за поддържа, ремонт и експлоатация на притежавания от дружеството лек автомобил "Опел кадет" съдът е приел, че не е доказано тези разходи да са направени във връзка с основния предмет на дейност на ревизираното лице. В тази връзка се е позовал на определението за "дейност по занятие", дадено в § 1, т. 27 ДР ЗКПО и е приел за недоказано, че основния предмет на дейност на дружеството не може да се извършва без използването на лек автомобил. Поради това е потвърдил РА относно определения данък при източника по чл. 36, ал. 2 ЗКПО. Касационният състав на съда намира следното по така постановеното решение: Предмет на настоящото производство е цялото решение на административния съд, който от своя страна е бил надлежно сезиран с жалба против РА № 800333/15.05.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, в частта потвърдена с решение № РД-10-213/28.07.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Бургас. С постановеното решение при административното обжалване на ревизионния акт същият е отменен в частта относно определените задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 11/2003 г., м. 03, 06, 08 и 09/2004 г. и е прогласен за нищожен в частта относно определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 10/2002 г., м. 10/2005 г. и м. 11/2007 г. Предвид това и съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК жалбата до съда по принцип е била допустима само относно тези части от РА, които са били потвърдени при обжалването по административен ред. Първоинстанционният съд правилно е определил предмета на съдебния спор и се е произнесъл по цялата жалба, включително по тези от потвърдените части от РА, за които не са били изложени конкретни съображения за незаконосъобразност. Предвид това, следва да се отбележи, че в касационната жалба са изложени неотносими оплаквания и съображения за неправилност на съдебното решение, като са визирани доставки за данъчни периоди, които изобщо не са били предмет на съдебното производство, тъй като в тези части РА е бил отменен или прогласен за нищожен от директора на дирекция "ОУИ". Изложеното се отнася за доставките по всички фактури, издадени от "Електросити" ЕООД през м. 10/2005 г. и от "Форум импекс 21" ЕООД през м. 10/2002 г., по фактура № 78/04.10.2005 г., издадена от "Теви 2000" ЕООД, както и по фактурите, издадени от ЕТ "Аминта - Михаил Тевилов" през данъчни периоди м. м. 11/2003 г., 03, 06, 08 и 09/2004 г. Настоящата инстанция не дължи произнасяне по тези доводи на касатора, тъй като не се отнасят до обжалваното решение. В тази връзка следва да се отбележи, че касационната жалба дословно възпроизвежда съдържанието на жалбата по административен ред, поради което съдържа и други неотносими възражения и съображения. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че първоинстанционният съд не се е произнесъл по възражението на жалбоподателя за нищожност на ревизионния акт, тъй като в жалбата до съда не се съдържа такова оплакване, нито в хода на съдебното производство са били навеждани доводи за нищожност. Възражение за нищожност на РА е било направено в жалбата по административен ред и по него се е произнесъл решаващият орган, като е прогласил РА за нищожен относно определените задължения за данъчни периоди м. 10/2002 г., м. 10/2005 г. и м. 11/2007 г. В този смисъл възражението за нищожност е уважено още при административното обжалване на РА. Неоснователно е оплакването за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствени правила във връзка с това, че съдът не е обсъдил възраженията на жалбоподателя за приложението на указание № 91-00-321/08.11.2007 г. относно уеднаквяване на практиката при извършване на действия по връчване на документи в хода на административното производство. Действително, първоинстанционният съд не е изложил отделни съображения във връзка с приложението на посоченото указание, но това не представлява съществено нарушение на съдопроизводствени правила, тъй като няма основание да се приеме, че обсъждането на доводите на жалбоподателя във връзка с указанието би довело до различни изводи от страна на съда. Следва в тази връзка да се отбележи, че с указанието по принцип не може да бъде игнорирано приложението или да бъде изменено съдържанието на действащите разпоредби на приложимия процесуален закон - ДОПК. Наред с това указанието е издадено след влизане в сила на ЗДДС от 01.01.2007 г., когато е била отменена разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС /отм. със сега действащия ЗДДС/, послужила като правно основание за отказ на данъчен кредит по процесните доставки. Тази норма обаче като материалноправна норма се прилага за фактическите състави, които са възникнали при действието й, следователно и за процесните доставки. Правните последици от ненамирането на доставчика на адреса за кореспонденция са обсъдени от съда конкретно за всеки случай, доколкото ненамирането на адреса има значение за преценката относно релевантни факти и обстоятелства за признаване право на данъчен кредит. Наред с това, в случая видно от доказателствата по делото, на ревизираното лице е била дадена възможност да представи доказателства за своите преки и предходни доставчици, за което е уведомен по надлежния ред, че съответния доставчик не е намерен на адреса. Неправилно е становището на касатора за разпределението на доказателствената тежест в процеса. Въпреки че при действието на ДОПК не съществува обща презумпция за вярност на фактическите констатации в РА в производството по обжалването му, по подобие на разпоредбата на чл. 108, ал. 8 ДПК (отм.), то от това не следва, че органите по приходите следва да докажат всички релевантни факти и обстоятелства по спора. Приложение намира общия принцип за разпределение на доказателствената тежест, според който всяка страна следва да докаже фактите от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. В този смисъл, данъчният субект, който претендира право на приспадане на данъчен кредит следва да докаже изпълнението на всички положителни предпоставки за признаване на това право, предвидени в ЗДДС, както и липсата на отрицателните предпоставки по чл. 65, ал. 4 ЗДДС. Наред с това съдът не е задължен да дава указания на страните във връзка с това какъв е спорния предмет по делото, след като същият е въведен със самия ревизионен акт и от съдържанието на подадените против него жалби е видно, че ревизираното лице е наясно със спорните факти и обстоятелства. Съдът не е длъжен служебно да назначава тричленна експертиза, след като никоя от страните не е направила искане за това и след като вещото лице е изпълнило задачата, така както му е поставена. Служебното начало в административния съдебен процес не означава, че съдът следва да замества страните в процеса на доказване, нито че следва да взима страна, като събира доказателства вместо страните. Неоснователно е също оплакването в касационната жалба, че съдът е лишил жалбоподателя от право на защита, като е изменил основанието за непризнаване на данъчен кредит. От мотивите на съдебното решение се установява, че съдът е потвърдил ревизионния акт именно на основанията, посочени в него, и е изложил допълнителни доводи във връзка с представените извън ревизията доказателства от жалбоподателя. Относно възраженията по отделните обжалвани пунктове: Решението е правилно в частта, с която съдът е приел РА за законосъобразен относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури № № 359/09.05.03 г., 362/13.05.03 г., 366/05.06.03 г., 372/28.07.03 г., 377/19.08.03 г., 379/22.08.03 г. и 397/02.10.03 г., издадени от ЕТ "Аминта - Михаил Тевилов". Безспорно е установено по делото, че всички фактури имат за предмет извършване на строително-монтажни работи /СМР/, които са конкретно посочени във всяка фактура, съставени са приемо-предавателни протоколи между ревизираното лице и прекия доставчик, по делото са представени договори между същите лица за съответните СМР; не се спори също относно плащането по фактурите и начисляването на данъка от доставчика. Спорът по делото е свързан с отговора на въпроса дали процесните СМР са извършени от издателя на фактурите ЕТ "Аминта - Михаил Тевилов" чрез негови кадрови и технически ресурси или чрез подизпълнители. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 ЗДДС, съдържаща легалното определение, според което данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 ЗДДС облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 ЗДДС представлява доставката на стоки или услуги. Следователно, наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. За да възникне право на приспадане на данъчен кредит следва предвидените в закона изисквания да са изпълнени по отношение на конкретната доставка и посочените страни по доставката, т. е. не е достатъчно услугите по принцип да са извършени, а е необходимо да се извършени именно от лицето, посочено като доставчик в издадените данъчни фактури. В случая не се спори, че строително-монтажните работи, за които са издадени процесните фактури са обективно извършени и съществуват, като спорът е относно това, дали те са извършени от издателя на фактурите. При ревизията е представена декларация от Михаил Илиев Тевилов, действащ като ЕТ "Аминта", във връзка с връченото му искане за представяне на документи и писмени обяснения, в която изрично е посочено, че за процесния период не е имал работници и затова е работил с подизпълнители. Следователно, безспорно е по делото, че процесните СМР не са изпълнени пряко от доставчика. Всички лица, които са посочени като предходни доставчици, според представените фактури и протоколи за извършената работа - "Бе ком" ЕООД, "Вижън електроникс" ООД, "Радост 2В" ЕООД и "Сатурн 07" ЕООД, не са намерени на адресите за кореспонденция, връчени са им искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ по реда на чл. 32 ДОПК, при спазване на всички процесуални изисквания за това; доставчиците не са представили в указания срок поисканите документи и обяснения. Във всяко от исканията са поискани документи относно кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките, относно предходни доставчици, относно счетоводното отразяване на съответната доставка и начисляването на данъка. Такива доказателства по делото не са представени, включително и при обжалването на РА по административен и съдебен ред. Поради това е останало недоказано дали предходните доставчици, които според твърденията на прекия доставчик са изпълнили процесните доставки, са имали кадрова обезпеченост /с наети по трудов или граждански договор лица, притежаващи съответната компетентност/ и техническа обезпеченост /с машини, инструменти, съоръжения и др./ да изпълнят въпросните СМР. Без доказването на тези релевантни факти и обстоятелства не може да бъде направен извод за обективно осъществяване на доставките, тъй като издадените фактури като първични счетоводни документи и подписаните протоколи не се ползват с материална доказателствена сила относно удостоверените с тях факти и обстоятелства. Наред с изложеното, настоящият състав споделя изложения довод от първоинстанционния съд във връзка с несъответствието в датите на фактурите от прекия и предходните доставчици. Фактурите от предходните доставчици се издадени след фактурите от прекия доставчик и това подкрепя извода за съставяне на документи единствено с доказателствена цел. Основните счетоводни принципи за водене на счетоводството изискват отразяване на стопанските операции в тяхната последователност. Твърдението в касационната жалба, че съществува утвърдена търговска практика, според която приемането на СМР и издаването на фактури към предходните доставчици става след приемане на СМР и издаване на фактурите към възложителя, не е доказано, същото не почива на нормативни изисквания и не може да бъде прието за обосновано. Непредставянето на доказателства и писмени обяснения от предходните доставчици представлява самостоятелно основание за бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, посочено като основание в ревизионния акт. Данъчният кредит е отказан в размера по чл. 65, ал. 5 ЗДДС. Поради изложеното съдът не е допуснал нарушение като е потвърдил РА в тази част. По сходни съображения решението е правилно и в частта относно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Теви 2000" ЕООД. Безспорно е, че при ревизията този доставчик не е представил поисканите му документи и обяснения в указания срок, съгласно връченото ИПДПОЗЛ изх. № 8491/07.12.2007 г. Доказателства, във връзка с тези доставки са представени от ревизираното лице в рамките на ревизията, както и при обжалването на РА пред съда. Въз основа на анализа на представените при ревизията документи в РА е направен извода, че процесните доставки на СМР не са осъществени от лицето, посочено за доставчик в издадените фактури - "Теви 2000" ЕООД. Съдът е възприел тези изводи, като е обсъдил и доказателствата, които са представени пред съда, включително и заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Настоящият състав намира този извод за обоснован, тъй като от анализа на представените доказателства се установява, че жалбоподателят е издал данъчни фактури за същите по обем и вид СМР с тези по процесните фактури на други лица - "АДИС" ЕООД и "МУТИП" ООД, които са били възложители по съответни договори с жалбоподателя, като тези фактури са издадени преди процесните. Наред с това, фактурите, издадени от предходните доставчици към прекия - "Теви 2000" ЕООД, са издадени след процесните фактури от "Теви 2000" ЕООД към "Гринес и сие"СД. Същите несъответствия в датите съществуват между протоколите за приемане на извършените СМР, съставени от една страна между ревизираното лице и неговите възложители "АДИС" ЕООД и "МУТИП" ООД и протоколите, съставени между ревизираното лице и неговия пряк доставчик "Теви 2000" ЕООД, а от друга страна несъответствие съществува в датите на протоколите към фактурите, издадени от прекия доставчик към жалбоподателя и съответно протоколите, съставени между прекия доставчик и неговите доставчици ЕТ "Слава - Даниела Славчева" и "Места 2002" ЕООД. Наред с това, не са представени никакви доказателства относно реалното осъществяване на услугите от предходните доставчици. Така, по фактура № 8/24.02.05 г. е представен договор между "Гринес и сие"СД и "Теви 2000" ЕООД от 03.01.05 г. и протокол обр. 19 между тях от 05.02.05 г. за извършените работи, които са уговорени в договора. Същевременно са представени 3 бр. протоколи обр. 19 от 25.11.04 г. за предаване на завършената работа от "Гринес и сие"СД на "МУТИП" ООД, като описаните в тези протоколи СМР по вид и обем са идентични с тези, описани в протокола между "Гринес и сие" СД и "Теви 2000" ЕООД, за същите СМР са издадени и фактури от "Гринес и сие" СД на "МУТИП" ООД - № № 628/29.11.04 г., 629/02.12.04. и 630/02.12.04 г. Както се вижда обаче има несъответствие в датите на съставените документи, което изключва възможността въпросните СМР да са осъществени и съответно приети по твърдяния от касатора начин. От документите, съставени между "Гринес и сие"СД и неговия възложител "МУТИП" ООД е видно, че предаването на завършените СМР е станало на 25.11.2004 г. Предвид това, напълно безпредметно е "Гринес и сие"СД да сключва договор за изпълнението на същите тези СМР с подизпълнител /в случая "Теви 2000" ЕООД/ на 03.01.2005 г., т. е. месец и половина след като те вече са били изпълнени и предадени на възложителя. Същевременно са представени приемо-предавателен протокол от 03.02.05 г. между "Гринес и сие" СД и "МУТИП" ООД, както и фактура № 642/03.02.2005 г. за същите по обем и вид СМР като тези по процесната фактура и на същия обект. Тези документи също са съставени преди процесната фактура и протокола към нея, поради което не може да се приеме твърдението, че удостоверяват последваща доставка на същите СМР. Отделно от това стои въпросът, че се касае до идентични по вид СМР извършени на един и същ обект и не може да се установи от събраните доказателства дали се касае за СМР извършени в различни части на обекта или се касае за двукратно фактуриране на едни и същи СМР. От друга страна, според твърдението на самия жалбоподател, СМР по процесната фактура са изпълнени от предходния доставчик ЕТ "Слава - Даниела Славчева", за което е издадена фактура № 284/28.02.05 г. и протокол от 28.02.05 г., сключен е договор от 05.02.05 г. От датите на документите следва, че процесната доставка по фактура № 8/24.02.05 г. и протокол от 05.02.05 г. е осъществена преди предходната, което противоречи на обективния ред на осъществяване на поредните доставки. Наред с това, договорът между прекия доставчик "Теви 2000" ЕООД и предходния доставчик ЕТ "Слава - Даниела Славчева" е сключен на датата, на която са приети СМР по протокол от 05.02.05 г. между "Теви 2000" ЕООД и ревизираното лице. Въпросният договор освен това е сключен след като СМР вече са били приети като изпълнени и са предадени от ревизираното лице на неговия възложител "МУТИП" ООД, дори и да се приеме твърдението на касатора, че последното е сторено по фактура № 642/03.02.05 г. и протокола към нея от същата дата, а не по фактурите от м. 11 и м. 12/2004 г. В представените документи относно фактура № 14/28.03.05 г. за извършени СМР на обект на ул. "Манастирска" № 19, съществуват подобни несъответствия. Представен е договор между ревизираното лице и прекия доставчик "Теви 2000" ЕООД от 10.03.05 г. и протокол за приемане на извършените СМР от 25.03.05 г. Като предходен доставчик е посочен ЕТ "Слава - Даниела Славчева" по фактура № 304/28.03.05 г. и протокол за приемане на СМР, в който като дата на съставянето му е посочено "м. 03.2005 г. ". Представен е договор между прекия и предходния доставчик от 05.03.05 г., т. е. сключен преди датата на сключването на договора между прекия доставчик "Теви 2000" ЕООД и ревизираното лице. От друга страна, представената фактура № 642/03.02.05 г., издадена от ревизираното лице на "МУТИП" ООД и протокола към нея са с дата преди тази на процесната фактура, поради което не могат да удостоверяват последваща доставка, както твърди жалбоподателят. По фактура № 24/29.04.05 г. за извършени СМР на ул. "Фр. Ж. Кюри" № 15 е представен договор между ревизираното лице и прекия доставчик от 02.04.05 г. и протокол за приемане на извършените СМР от 29.04.05 г. Като предходен доставчик е посочен "Места 2002" ООД по фактура № 27/30.04.05 г. и протокол за приемане на СМР, в който като дата на съставянето му е посочено "м. 04.2005 г. ". Представен е договор между прекия и предходния доставчик от 05.03.05 г., т. е. сключен преди договора между прекия доставчик и ревизираното лице. От друга страна, представени са фактури № 656, 657 и 658 от 14.04.05 г., 761 и 762 от 21.04.05 г., издадени от ревизираното лице на "АДИС" ЕООД и протоколи към тях от същия месец, които са с дата преди тези на процесната фактурата, поради което не могат да удостоверяват последваща доставка, както твърди жалбоподателят. Наред с това представен е договор между ревизираното лице като изпълнител и "АДИС" ЕООД като възложител относно същите СМР от 11.04.05 г., т. е. сключен след датата на договора по процесната доставка, който е от 02.04.05 г. По фактура № 31/27.05.05 г. за извършени СМР на ул. "Манастирска" № 19 е представен договор между ревизираното лице и прекия доставчик от 01.05.05 г. и протокол за приемане на извършените СМР от 27.05.05 г. Като предходен доставчик е посочен "Места 2002" ООД по фактура № 66/28.05.05 г. и протокол за приемане на СМР от същата дата, представен е договор между прекия и предходния доставчик от 04.05.2005 г. В случая предходната доставка е също след процесната. По фактура № 48/27.07.05 г. за извършени СМР на ул. "Фр. Ж. Кюри" № 15 е представен договор между ревизираното лице и прекия доставчик от 20.06.05 г. и протокол за приемане на извършените СМР от 12.07.05 г. Като предходен доставчик е посочен "Места 2002" ООД по фактура № 242/30.07.05 г., протокол от същата и договор между прекия и предходния доставчик от 07.07.05 г. От друга страна, като последваща доставка е посочена тази по фактура № 778/10.08.05 г., издадена от ревизираното лице на неговия възложител "МУТИП" ООД. По делото са представени 3 бр. протоколи за приемане на СМР от 20.07.05 г., в които са включени СМР по обем и вид съответстващи на тези по процесната фактура, макар да са описани като извършени и други по вид и обем СМР. В случая предходната доставката е удостоверена с фактура издадена след процесната фактура, а за последващата доставка е съставен протокол преди издадена на процесната фактура. По фактура № 56/26.08.05 г. за извършени СМР на ул. "Манастирска" № 19 е представен договор между ревизираното лице и прекия доставчик от 01.06.05 г. и протокол за приемане на извършените СМР от 23.08.05 г. Като предходен доставчик е посочен "Места 2002" ООД по фактура № 381/24.08.05 г., не е представен протокол за приемане на извършените СМР между тези лица както и договор. Същевременно за същите по вид и обем СМР са съставени протоколи обр. 19 от 20.06.05 г. и от 20.07.05 г. за приемане на СМР между ревизираното лице като изпълнител и "МУТИП" ООД като възложител, т. е. около два месеца преди датата на процесната фактура, за която се твърди от ревизираното лице че удостоверява предходна доставка на тези към възложителя "МУТИП" ООД. Изложеното налага извода, че документите за осъществяване на доставки от "Теви 2000" ЕООД са съставени единствено с оглед нуждите на доказването на изпълнение на СМР от това лице. Твърдяното от ревизираното лице не съответства на останалите доказателства в счетоводството му, включително на доказателствата представени от същото лице във връзка с доказване изпълнението на доставки на СМР към негов възложител. Всъщност анализът на доказателствата по делото, включително на фактурите за закупуване на материали, налага извода, че въпросните СМР са осъществени от самото ревизирано лице, а не от друго лице, което само е издало фактурите, по които се претендира право на данъчен кредит. В тази връзка следва да се отбележи, че липсват доказателства, изходящи от прекия и от предходните доставчици, като всички доказателства, които са представени по делото, както в хода на ревизията, така и пред съда са представени от ревизираното лице, със заверки за вярност, направени от него. Доказателствата, удостоверяващи предходни доставки не са подписвани от ревизираното лице и няма причина да са съхранявани от него, тъй като същото не е страна по удостоверените търговски отношения. Предвид това, заверката за вярност, която ревизираното лице е направило на тези документи няма значението на заверка по смисъла на чл. 183 ГПК. Показателно е в тази връзка, че вещото лице не е правило проверки при прекия и предходните доставчици. Поради това че прекият доставчик не е представил поисканите му обяснения и доказателства във връзка с предходните доставки, то самото ревизирано лице е изложило твърдения за това кои са предходните доставчици, като в тази връзка е представило и описаните по-горе документи. Следователно, самото ревизирано лице твърди в процеса, че доставките на СМР по процесните фактури, издадени от "Теви 2000" ЕООД не са осъществени пряко от този доставчик, а са изпълнени чрез подизпълнители - предходните доставчици ЕТ "Слава - Даниела Славчева" и "Места 2002" ООД. Затова, без значение за реалността на доставките по процесните фактури е фактът, че "Теви 2000" ЕООД разполага с кадрова и техническа обезпеченост за извършването им. След като се твърди, че процесните СМР са изпълнени не от прекия доставчик чрез негови ресурси, а чрез наемане на подизпълнители, то за да се установи, че доставките са реално осъществени, следва да се докаже наличието на необходимата обезпеченост при предходните доставчици. В случая такива доказателства не са представени, вещото лице също не е установило релевантни факти и обстоятелства в тази връзка. Описанието на представените доказателства във връзка с фактура № 8/24.02.05 г., което е направено в заключението, по същество не представлява експертна дейност, тъй като за това не са необходими специални познания, каквито съдът не притежава. По изложените съображения, настоящият състав намира, че не е доказано реалното осъществяване на доставки от "Теви 2002" ЕООД по издадените от него фактури към "Гринес и сие" СД, поради което правилно с обжалвания РА не е признато право на данъчен кредит. Както се посочи по-горе, за да се признае право на данъчен кредит, следва да се докаже, че са изпълнени всички предпоставки по отношение на лицата, които са посочени като доставчик и получател по фактурата, включително и осъществяването на самата доставка. Фактът, че по принцип са осъществени СМР, които са посочени като предмет на доставките в процесните фактури, не може сам по себе си да обуслови възникване на право на данъчен кредит. В тази връзка следва да се имат предвид изложените по-горе съображения относно фактурите, издадени от "Аминта" ЕООД. Предвид всички изложени съображения, настоящият състав приема, че обжалваното решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението е правилно и в частта, с която съдът е отхвърлил жалбата относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 261,60 лв. по фактура № 1211/29.12.03 г., издадена от "Евроинженеринг" ЕООД с предмет - СМР. Безспорно е, че при ревизията доставчикът не е намерен на декларирания адрес и не е представил поисканите му документи и обяснения, съгласно ИПДПОЗЛ, редовно връченото по реда на чл. 32 ДОПК. В производството по обжалване на РА не са представени документи във връзка с този доставчик, вещото лице по съдебната експертиза също не е установило релевантни факти и обстоятелства, тъй като не е осъществило контакт с доставчика. Предвид това не е доказано дали доставката е реално осъществена, както и дали ДДС по нея е начислен от доставчика по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС. Налице е обстоятелство и по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС и правилно с РА е отказано право на данъчен кредит по тази фактура. В касационната жалба не са изложени конкретни оплаквания относно решението в частта, касаеща допълнително начисления ДДС за данъчен период м. 08/2006 г. в размер на 818,08 лв., но поради това че се обжалва съдебното решение изцяло, настоящият състав следва на основание чл. 218, ал. 2 АПК да провери съответствието на решението с материалния закон. При тази проверка се установява, че данъкът е начислен за констатирани липси на 35 бр. платна, които са били осчетоводени по сметка 601 - разходи за материали и за които ревизираното лице е поддържало, че са откраднати. По същество не се оспорва, че тези активи са липсващи, поради което на основание чл. 82, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС лицето е следвало да начисли ДДС върху стойността им. Законосъобразно с РА е начислен ДДС за липси и съдът е постановил правилно решение като е потвърдил акта в тази част. Относно облагането по ЗКПО решението е правилно. Според констатациите и направените изводи в ревизионния акт и приложения към него ревизионен доклад, както и в решението при административното обжалване, увеличението на финансовия резултат за 2002 г. е извършено на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО с разходите по фактура № 104/28.02.02 г., издадена от "Инженербилдинг" ЕООД за доставка на 29,703 тона дизелово гориво на стойност 25000 лв. Безспорно е, че при насрещната проверка доставчикът не е намерен на адреса за кореспонденция, поради което органите по приходите не са имали възможност да извършат проверка в счетоводството му във връзка с установяване реалността на доставката. Същевременно, при проверката в данъчното досие на доставчика е констатирано, че фактурата не е включена в дневника за продажби за съответния период, от което следва извода, че доставчикът не е декларирал доставката като осъществена. Ревизираното лице също не е представило доказателства, от които да бъде направен обоснован извод, че отчетения от него разход е за действителна доставка. На първо място, няма доказателства за плащането на цената по доставката. На следващо място, липсват доказателства за предаване на собствеността върху стоката, няма доказателства за транспортирането й, като се отчете и факта, че стоката е дизелово гориво, което може да бъде транспортирано само в специализирани транспортни средства - цистерни за горива; няма доказателства за това къде и как е съхранявана стоката след придобиването й от ревизираното лице; няма доказателства за евентуално последващо разпореждане с горивото - чрез продажбата му на трети лица или чрез влагането му в осъществяваната от лицето дейност. Въпреки връченото ИПДПОЗЛ на ревизираното лице във връзка с тази доставка, същото не е дало обяснения относно начина на използване на горивото. В тази връзка следва да се отбележи, че заключението на вещото лице в тази част, според което вероятно горивото е използвано за притежаваните от ревизираното лице 3 бр. трактори и комбайн, е необосновано и почива единствено на предположение. За потвърждаване на този извод на вещото лице липсват каквито и да било доказателства, включително и счетоводни записвания. Доводите в касационната жалба са свързани с начина на връчване на ИПДПОЗЛ на доставчика. Същите са неоснователни, тъй като от доказателствата по данъчната преписка е видно, че искането е връчено при спазване на изискванията по чл. 32 ДОПК, а повторното изпращане на искане и връчването му на родственик на представляващия дружеството само потвърждава, че органите по приходите не са подходили формално при извършване на проверката. Както се посочи по-горе, самото ревизирано лице е имало възможност да представи намиращи се при него доказателства, ако такива са били надлежно съставени и са съществували, но не го е сторило. Неоснователно е също оплакването, че от РА не е ясно на какво основание е извършено увеличението на финансовия резултат. Както в РА, така и в доклада ясно и последователно са посочени установените факти и обстоятелства и правното основание за увеличението - чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО. Отчетеният от ревизираното лице разход не е документално обоснован, поради което правилно е преценено от органите по приходите и от съда, че е налице основание за увеличение на финансовия резултат по чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО. Решението е правилно и в частта относно допълнително начисления данък по чл. 36, ал. 2 ЗКПО за периодите от 01.01.2002 г. до 31.12.2006 г. По делото е безспорно, че дружеството е отчело разходи за поддържа, ремонт и експлоатация на притежавания от него лек автомобил м. "Опел кадет", не се спори и относно размера на отчетените разходи. В съответствие със събраните доказателства обосновано съдът е направил извода, че автомобилът не е използван за дейност по занятие по смисъла на това понятие, даден в § 1, т. 27 ДР ЗКПО - извършване на производствена или търговска дейност /включително услуги и сервизна дейност/, доколкото леките автомобили не се използват за обслужване на административно управленска дейност. В производството по обжалване на РА жалбоподателят е представил множество пътни листи, разходни касови ордери /РКО/ и първични счетоводни документи за закупуване на гориво, които обаче не доказват, че автомобилът се е използват за производствена или търговска дейност от дружеството. Фискалните бонове и фактурите за закупуване на горива доказват, че горивото е придобито от ревизираното лице, за което не се спори по делото. От пътните листи се установява, че лекият автомобил се е движил по посочения маршрут, но не се доказва целта на пътуването. Не се спори, че за транспорта е използвано гориво, което е изписвано съгласно представените РКО. По делото липсват обаче доказателства, от които да се установява, че с автомобила са транспортирани материали за строителните обекти в гр. София, както твърди касаторът. В тази връзка не са представени товарителници, нито други документи, от които да може да се направи твърдения от касатора извод. Наличието на фактури за закупуване на строителни материали не доказва, че тези материали са били транспортирани именно с лекия автомобил, а освен това за значителна част от тях поради обема и количеството им, това е и обективно невъзможно. Заключението на вещото лице в тази част е необосновано и е изградено единствено въз основа на твърдението на самото ревизирано лице и на житейско предположение. Поради това съдът правилно не е възприел изводите на вещото лице. По изложените съображения законосъобразно с РА е начислен данък при източника по чл. 36, ал. 2 ЗКПО и съдът е постановил правилно решение като е потвърдил РА в тази част. При този изход на спора, не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. Ответната страна не е представлява от юрисконсулт и не е претендирала разноски за това производство, а освен това юрисконсултско възнаграждение вече й е присъдено с първоинстанционното решение. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение