Решение № 4397 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10260/2010 г.

Решение № 4397 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10260/2010 г., I о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. от АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационни жалби на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" В. Търново при ЦУ на НАП и на "Друм строй" ООД, със седалище и адрес на управление гр. София, ул. "Т. Каблешков" № 53, вх. В, ап. 206, представлявано от управителя Павел Василев Василев, чрез адв. Сл. Стайков, против Решение № 244 от 18.06.2010 г. на Административен съд гр. В. Търново по адм. д. № 965 по описа за 2009 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен ревизионен акт (РА) № 050900264/24.09.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Видин, потвърден с Решение № 512/23.11.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" В. Търново при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ревизираното лице е начислен допълнително ДДС за данъчен период м. 05.2009 г. в размер на 4 500 лв. и съответни лихви за забава и в тази, с която жалбата на РЛ против РА в останалата й част е отхвърлена като неоснователна.

В касационната жалба на РЛ се твърди, че решението в посочената по-горе част е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в неправилно прилагане за случая на нормите на чл. 25, ал. 6 (сега 7) и чл. 45, ал. 2 ЗДДС относно наличието на основание за облагане на авансово плащане, получено от РЛ по предварителен договор за прехвърляне на право на строеж и собственост върху недвижими имоти. Иска се отмяна на решението в посочената част и отмяна на РА в тази част, както и разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът по тази жалба Д "ОУИ" В. Търново, чрез юрк. Стефанова, оспорва жалбата по съображения в писмен отговор. Иска оставяне в сила на решението в тази част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

В касационната жалба на данъчната дирекция се твърди, че решението в отменящата РА част е неправилно, като постановено при съществени процесуални нарушения и при неправилно прилагане на материалния закон, изразяващи се в неправилни изводи относно наличието на скрито авансово плащане в размер на 27 000 лв. по прехвърлянето от страна на ревизираното лице на недвижим имот - апартамент на физическото лице Тихомир Красимиров Илиев, което плащане е основание за начисляване на ДДС върху посочената стойност.

Ответникът по тази жалба "Друм строй" ООД, със седалище и адрес на управление гр. София, чрез адв. Стайков, оспорва жалбата. Претендира разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на първо "а" отделение, като обсъди допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, а по съществото им съдът съобрази следното:

Предмет на контрол пред първоинстанционния съд е бил посоченият РА в частта му, с която за данъчен период м. 05.2009 г. на РЛ е начислен допълнително ДДС с размер на 12 975,26 лв. и съответни лихви.

1. 8 475,26 лв. от тях е ДДС, начислен във връзка с получаването на авансово плащане в размер на 26 000евро (50 851,58 лв. левова равностойност), при което е издадена от РЛ фактура № 2/22.05.2009 г. на посочената левова стойност с предмет "прехвърляне на право на строеж", по която не е начислен ДДС, включена от РЛ в дневник за продажби и справка-декларация като "Освободена доставка". По предварителен договор с нотариална заверка на подписите за покупко-продажба на недвижим имот от 22.05.2009 г. между РЛ като обещател и Павлина Милчова Дочова като купувач страните се споразумели РЛ да прехвърли на съконтрагента си правото на строеж и собствеността на два апартамента в описана подробно жилищна сграда за сумата 52 065 евро, която да бъде заплатена - 26 000 евро като капаро в деня на подписване на предварителния договор, а остатъка на три вноски при представяне на актове обр. 14, 15 и 16. Сумата 26 000 евро била платена с преводно нареждане за кредитен превод от 22.05.2009 г. Органите по приходите приели, че получената сума от 26 000евро, всъщност, е авансово плащане по прехвърлянето на недвижими имоти, а не е срещу бъдещото прехвърляне на правото на строеж, както е записано във фактурата, поради което и на осн. чл. 25, ал. 6 (сега 7) вр. чл. 86, ал. 1 ЗДДС начислили изискуемия при получаването на плащането ДДС.

Съгласно чл. 25, ал. 6, сега 7 на ЗДДС, когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане.

РЛ е поддържало пред първоинстанционния съд, поддържа и сега, че процесното плащане е извършено срещу обещаното прехвърляне на правото на строеж, което е освободена доставка. Позовава се на чл. 45, ал. 2 ЗДДС, съгласно който, учредяването или прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка по ал. 1 до момента на завършване в груб строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж. В правото на строеж не се включват извършените строително-монтажни работи. Необосновано, според този касатор, съдът не е кредитирал представените анекси към предварителния договор, кредитно известие и две фактури от м. 07.2009 г.

Настоящият състав на касационната инстанция не споделя мотивите на първоинстанционния съд по прилагането на материалния закон относно това, че на датата авансовото плащане ДДС става изискуем и когато плащането е станало по освободена доставка. Това е така, защото съгласно чл. 25, ал. 6 (в сила от 1.01.2010 г., предишна ал. 5) ЗДДС, на датата на възникване на данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4: 1. данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли, или 2. възниква основание за освобождаване от начисляване на данък за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната. Чл. 25, ал. 6, сега ал. 7 ЗДДС урежда специфичен случай на данъчното събитие при авансово плащане и систематичното й място налага тълкуването й във връзка с предходната ал. 5, сега ал. 6. Това означава, че смисълът й е, че урежда по-ранна дата на данъчното събитие като дата на изискуемост на данъка (преди осъществяване на данъчното събитие), когато доставката по която е платено авансово е облагаема. Иначе би се стигнало до неоправдания резултат дали една доставка ще бъде освободена или не да зависи не от характера на доставката, а от начина на плащане по нея, за което няма опора в ЗДДС. В подкрепа на този извод е и следващата ал. 8 на текста, която урежда подобен случай. Това означава, че макар да не е записано изрично, че авансовото плащане по освободена доставка не влече изискуемост на ДДС при получаване на плащането (за размера на плащането), това следва от логиката на нещата и цялостното тълкуване на разпоредбата на чл. 25 от ЗДДС. Изводът на органите по приходите, че извършеното плащане не е срещу бъдещото прехвърляне на право на строеж върху двата посочени в предварителния договор обекти, е необоснован. Към момента на плащането на процесната сума липсва уточнение дали и каква част от нея представлява авансово плащане за прехвърляне на правото на строеж и каква част е за прехвърлянето на собствеността върху конкретния обект. С представените в ревизионното производство анекси към предварителния договор е уточнена волята на страните по него, че даденото капаро от 26 000 евро е срещу бъдещото учредяване на право на строеж върху обещаните два апартамента. Вярно е, че тези анекси не са нотариално заверени, но така или иначе други доказателства относно волята на страните за основанието на извършеното плащане не са събрани както при ревизията, така и при оспорването на акта по административен и по съдебен ред. Що се отнася до мотива, че представените анекси към предварителния договор, кредитно известие и две фактури са от м. 07.2009 г., като този данъчен период не е в предмета на ревизията, съдът намира, че е несъстоятелен, тъй като, както се посочи по-горе, двата анекса само уточняват волята на страните по предварителния договор относно основанието за плащане в процесния данъчен период и са представени преди изготвянето на ревизионния доклад. Предвид изложеното, съдебното решение в посочената част и в съответната му част за разноските следва да се отмени и вместо него да се постанови ново по същество, с което по жалба на РЛ РА бъде отменен и в частта му, с която за данъчен период м. 05.2009 г. е начислен ДДС в размер на 8 475,26 лв. и съответни лихви.

2.4 500 лв. от определените задължения са ДДС, начислен, във връзка с установена продажба на право на строеж и недвижим имот от РЛ на Тихомир Красимиров Илиев. С нот. акт № 59, рег. 2504, нот. д. № 213/2009 г. на нотариус при РС Видин, РЛ е прехвърлило на посоченото физическо лице "правото на строеж" за построяване на конкретен обект - апартамент в пететажна сграда и "правото на собственост" върху новопостроения обект за сумата от 3 000 лв., при данъчна оценка на правото на строеж в размер на 2 703,80 лв. При насрещна проверка на физическото лице, то първоначално дало писмени обяснения, че през м. 05.2009 г. платило сумата 30 000 лв. на управителя на РЛ, Александър Филчев Матеев, във връзка с продажбата на недвижим имот по нот. акт № 59, том II, рег. № 2504, по нот. дело № 213 от 29.05.2009 г. С допълнителни обяснения от 13.08.2009 г. Тихомир Илиев променил дадените от него обяснения, че дадената сума от 30 000 лв. била срещу учредяването на правото на строеж по нот. акт № 59 и за уреждане на други финансови отношения между Илиев и брата на управителя на ревизираното дружество. Органите по приходите решили, че е доказано плащането на сумата от 30 000 лв., както срещу учредената суперфиция (освободена доставка до момента на завършване на сградата в груб стоеж) - в размер на 3 000 лв., така и срещу собствеността върху описания в нотариалния акт апартамент - 27 000 лв.

За да отмени РА в посочената част, първоинстанционният съд правилно е приел, че не следва да се игнорират последните обяснения на посоченото физическо лице; в съдебното производство не са събрани годни доказателства за установените при ревизията факти (по-специално плащането на сумата от 27 000 лв. като авансово плащане по прехвърлянето на собствеността върху апартамента) и не е опровергано по съответния ред нотариалното удостоверяване на вписаната в нот. акт № 59 цена по сделката. С основание съдът е приел, че тежест на доказване истинността на фактическите констатации на РА има органът по приходите, а също и че последният е използвал методи за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, без процесната ревизия да е извършена по този ред и без да са налице предпоставките за това. Решението в тази част следва да остане в сила.

При този изход на процеса Д "ОУИ" В. Търново при ЦУ на НАП следва да заплати на РЛ деловодни разноски в размер на 325 лв. (държавни такси и депозит за вещо лице). Разноски за адвокатско възнаграждение не се присъждат поради липса на вписана внесена сума в договора за правна помощ към представеното в първата инстанция адвокатско пълномощно.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо "а" отделение,