Решение № 8309 от 28.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11873/2016 г.

Решение № 8309 от 28.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11873/2016 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби срещу решение № 3485/20.05.2016 г. по адм. д. № 3256/2013 г. на Административен съд София-град. С касационната жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София се обжалва решението в отменителната част, а с касационната жалба на ревизираното лице Р. К. Р. се обжалва решението в отхвърлителната част. В съдебно заседание ДД"ОДОП" се представлява от юрк. А., която поддържа касационната жалба, съответно оспорва касационната жалба на насрещната страна и претендира юрисконсултско възнаграждение. Р. К. Р. се представлява от адв. К., която поддържа касационната жалба, съответно оспорва касационната жалба на ДД"ОДОП" и претендира разноски по представен списък и документи към него. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност и на двете касационни жалби. Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са процесуално допустими. Разгледани по същество, са неоснователни. Производството по реда на чл. 208 и сл. АПК е второ пред Върховния административен съд. С първоначално решение № 1988/10.04.2012 г. по адм. д. № 6641/2011 г. на Административен съд София град е бил обявен за нищожен процесния РА № 1006489/14.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП-София, в потвърдената част с Решение № 988/13.06.2011 г. на директора на Д"ОДОП"- София при ЦУ на НАП. С решение № 3299/11.03.2013 г. по адм. д. № 7026/2012 г. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, е отменено решението по адм. д. № 6641/2011 г. на Административен съд София град и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото АССГ се е произнесъл по съществото на спора, като съобразно указанията на ВАС е приел РА за валиден акт, издаден от компетентен орган. Процесния РА, предмет на разглеждане пред АССГ е с установено допълнително задължение по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. на ревизираното лице Р. К. Р. върху доходи, получени като разлика от продажна цена по нотариални актове за продажба на два броя апартаменти в [населено място] от 2008 г. и придобивна цена на апартаментите, получени като непарична престация в замяна на учредено право на строеж от ревизираното лице на [фирма] върху имот, собственост на лицето получен по реституция, представляващ урегулиран парцел в [населено място], м. [улица]. Бартерът е осъществен с нотариален акт № 16 от 09.11.2004 г., съгласно който е учредено право на строеж срещу насрещна престация - строителство на обекти, определени като собственост на учредителя на правото на строеж. При ревизията ревизиращият орган по приходите е изложил мотиви за необлагаемост на доход на основание чл. 13, ал. 2 от ЗДДФЛ по отношение на получената строителна услуга, обективирана в построяването на имотите, описани в нотариален акт № 16 от 09.11.2004 . С РА е приет за необлагаем доход на основание чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДФЛ получен от продажбата на един апартамент по нотариален акт за продажба № 24/06.08.2008 г. с продажна стойност 144 774 евро. Другите два апартамента, продадени през 2008 година е прието, че не попадат в изключението на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "а" и "б" ЗДДФЛ и при установена с ревизията придобивна стойност на апартаментите на база издадени данъчни фактури от строителя и установена разлика между продажната стойност по нотариалните актове за продажба, е установен доход за облагане в размер на 324 223, 04 лв. вследствие на приспадане на разходи 10%, и на тази база е установено задължение за данък на основание чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 32 422, 30 лв. С решението ДД"ОДОП" е извършил корекция на дължимия данък до размер на 31 698, 30 лв. и съответните лихви. При подписването на НА № 16/2004 г., от [фирма] е издадена опростена фактура № 1/09.11.2004 г. на стойност 581 936, 40 лв. с предмет на доставката "Закупуване на право на строеж срещу бъдеща строителна услуга, съгласно НА". Във фактурата е посочено количество/площ 1 616,49 кв. м. и единична цена 360 лв. с обща стойност на сделката 581 936,40 лв. На 26.08.2008 г. за сградата е издадено Разрешение за ползване. На същата дата от [фирма] е издадено Кредитно известие № 113/26.08.2008 г. към фактура № 1/09.11.2004 г. и е издадена фактура № 114/26.08.2008 г. на стойност 599 789, 10 лв. и ДДС 119 957, 80 лв. Предмет на доставката е "Извършени CMP" съгласно НА № 16/2004 г. Според органите по приходите фактура № 114/26.08.2008 г. документира цената на имотите срещу учреденото право на строеж от страна на жалбоподателя, представляваща разходите за построяването им от дружеството – данъчната основа по фактурата и ДДС общо в размер на 719 746, 92 лв. При тези данни е изчислена документално доказаната цена на придобиване пропорционално на 1 кв. м. и за 1616, 49 кв. м. разгъната застроена площ за имотите на жалбоподателя е определена по 445, 25 лв./кв. м. Тази цена за придобиване на двата апартамента, сравнена с продажната цена на двата апартамента общо 412 476, 72 лв., формира положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване за двата апартамента и при приспадане на нормативно признати разходи от 10%, съгласно чл. 33, ал. 1 ЗДДФЛ е установен облагаем доход 314 823 лв. и е определен данък по чл. 48 ЗДДФЛ върху тази основа в размер на 31 482, 30 лв. при ставка 10%. Данъкът е коригиран в посочения размер с решението на ДД"ОДОП". С обжалваното решение Административен съд София град е отменил частично РА и е приел за законосъобразност на определени данъчни задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за д. п. 2008 г. в размер до 8 203, 92 лв. и съответните лихви от установеното задължение с корекцията с решението на ДД"ОДОП по РА до размер на 31 698, 30 лв. и съответните лихви. За да постанови този правен резултат съдът се е позовал на установените по делото данни, които съответстват на предпоставките на чл. 33, ал. 1, вр. чл. 33, ал. 6 ЗДДФЛ и е определил по реалната площ на процесните имоти, съобразно нотариалните актове за продажбата им и размера на пазарната цена по чл. 10, ал. 4 и чл. 11, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ на имотите, получени като непарична престация в замяна на учредено право на строеж на [фирма] върху имот, собственост на лицето - урегулиран парцел в [населено място], м. [местност], по установената от вещото лице инж. В. пазарна цена на квадратен метър на продадения впоследствие апартамент със складово помещение - 2329 лв./кв. м. и апартамент, без складово помещение - 2282 лв./кв. м., обща стойност - 321 214, 32 лв., при съпоставка с цената на последващата продажба, осъществена с нотариални актове за продажба през м. 08 и м. 11.2008 година - обща стойност 412 476, 72 лв. Решението е правилно. При правилно установена фактическа обстановка, съдът е приложил правилно материалния закон. Основният спорен по делото въпрос е относно размера на пазарните цени на придобиване на процесните апартаменти, получени като насрещна престация срещу учредено право на строеж върху имот, получен по реституция. Видно от данните по ревизионната преписка, ревизията срещу касатора е започнала по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, но по отношение процесния данъчен период, тя е осъществена по общия ред. С касационната жалба на ДД"ОДОП" се оспорват изводите на съда за определяне цена на придобиване на продадените впоследствие два броя апартаменти, по чл. 33, ал. 6, т. 6, вместо по чл. 33, ал. 6, т. 1 ЗДДФЛ, т. е. по пазарни цени към датата на получаване на насрещната престация, вместо по цена, приета от приходния орган за документално доказана по издадени фактури към същата дата от строителя на обектите. Касаторът Р. Р. поддържа искане за цялостна отмяна на РА с доводи, че апартаментите са придобити на основание чл. 92, ал. 2 от Закона за собствеността - по приращение на реституиран имот и е приложима разпоредбата на чл. 13, ал. 2 ЗДДФЛ. Настоящият състав намира за правилни изводите на съда за приложимост на разпоредбата на чл. 33, ал. 6, т. 6 ЗДДФЛ - пазарната цена по чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ. Разпоредбата е приложима, тъй като тези имоти са придобити при бартер - като непарична престация срещу учредено право на строеж върху част от парцел, който е придобит по реституция от физическото лице. Съгласно чл. 13, ал. 1 ЗДДФЛ не се смята за доход получено имущество по наследство, завет и дарение, както и получено имущество, реституирано по реда на нормативен акт. При действието на тази специална разпоредба, получената непарична престация при извършената замяна на ограничено вещно право - право на строеж върху получен по реституция недвижим имот, не се счита за облагаем доход. При осъществената последваща продажба на получените като насрещна престация апартаменти, сочената разпоредба на чл. 13, ал. 1 ЗДДФЛ е неприложима. Апартаментите са придобити, съгласно нотариалния акт за насрещна замяна на непарични престации, след издаване на разрешението за ползване - м. 08.2008 г. и към този период следва да бъде определена цената на придобиване по чл. 33, ал. 6 ЗДДФЛ. Съгласно текста, цената на придобиване е по т. 1 - документално доказана цена, а по т. 6 - пазарната цена по чл. 10, ал. 4 ЗДДФЛ - непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена. Правилни са изводите на съда, че при замяна на непарични престации, издадените фактури от строителя не следва да се приемат за документи, доказващи цена на придобиване на процесните апартаменти, а относима към спора е пазарната цена по чл. 10, ал. 4 ЗДДФЛ. При първоначалното и новото разглеждане на делото са назначени и приети няколко основни и допълнителни съдебно-технически и съдебно-счетоводни експертизи, като съдът е обсъдил и като краен извод е приел като обективно и изготвено по метода на сравнимите неконтролирани цени изготвеното от вещото лице инж. В. заключение, приложеното на л. 48 по делото, съгласно което и въз основа на установената пазарна стойност към 26.08.2008 г. на 22% от РЗП на сградата, изградена съгласно НА № 16/2004 г., е определена пазарна стойност към този момент на придобиване на апартаментите в посочената степен на завършеност и същата е: за апартамент със складово помещение - 2329 лв./кв. м. и апартамент, без складово помещение - 2282 лв./кв. м. Цената е определена съобразно посочената площ на апартаментите, посочени в нотариалните актове за продажба - върху действителните площи, които лицето е получило като насрещна престация. Съобразно така установените данни, изводите на съда за частична незаконосъобразност на оспорения РА, са правилни. Не са налице касационни основания за отмяна на обжалваното решение и същото като правилно следва да се остави в сила. При този изход на спора и съобразно потвърдената и отхвърлена част на задълженията по процесния РА, на касатора Р. К. Р. се дължат разноски по компенсация в размер на 617 лева от договореното и внесено адвокатско възнаграждение в размер на 850 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение