Решение № 13399 от 29.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9542/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), подадена чрез пълномощника му юрк. Попова, против решение 10991/28.03.2025 г. по описа на Административен съд София - град (АССГ), постановено по адм. д. 6172/2021 г., в частта, с която по жалбата на О. Д. О., е обявена нищожността на ревизионен акт (РА) Р-22002219008366-091-001/12.02.2021 г., издаден от С. Т. К., началник на сектор "Ревизии" в Териториална дирекция (ТД) на НАП-гр.София орган, възложил ревизията, и С. С. К. гл.инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Пловдив, ръководител на ревизията, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП"-гр.София при ЦУ на НАП, с който акт е ангажирана солидарната отговорност на О. Д. О. по чл. 19 от ДОПК за публични задължения на "Мегапартс-1" ЕООД, в общ размер 371 690,25 лв. Наред с това, преписката е изпратена на директора на ТД на НАП-гр.София и Дирекция "ОДОП"-гр.София при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на О. разноски по делото в размер на 10 610 лева.

Решението в частта, с което жалбата на О. Д. О. е оставена без разглеждане, не е обжалвано и е влязло в сила.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на оспорваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорват се изводите на първоинстанционния съд, че РА е нищожен поради липса на компетентност. Касаторът посочва, че с оглед на факта, че ревизионното производство е възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22002219008366-020-001/18.12.2019г. на директора на ТД на НАП гр. София, съдът се е позовал на материалноправни и процесуални норми, които не са били действащи към момента на образуване на ревизионното производство. А именно: разпоредбата на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК /изм. и доп. ДВ. бр.105 от 11 декември 2020г., в сила от 01.01.2021г./ и разпоредбата на чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) /нова - ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г./. Касационният жалбоподател излага, че при преценката за надлежно оправомощаване на органите по приходите следва да се изходи от материалните и процесуални разпоредби, които са били действащи към момента на възлагане на ревизията, а именно 18.12.2019г. Счита, че към датата на възлагане на ревизията също е съществувала нормативноустановена възможност орган по приходите от дадена ТД да осъществява правомощията си в друга, предвид разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП /в приложимата редакция/, но съдът не е обсъдил събраните в тази връзка доказателства по делото. Иска се отмяна на оспореното съдебното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира разноски за двете съдебни инстанции по представен списък по чл. 80 от ГПК.

Ответната страна О. Д. О., чрез процесуалния си представител адв. И. Денев, оспорва касационната жалба и изразява становище за нейната неоснователност. Претендира разноски.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Първо отделение намира, че касационната жалба е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е РА Р-22002219008366-091-001/12.02.2021 г., издаден от С. Т. К., началник на сектор "Ревизии" в ТД на НАП-гр.София орган, възложил ревизията, и С. С. К. гл.инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Пловдив, ръководител на ревизията, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП"-гр.София при ЦУ на НАП, с който акт е ангажирана солидарната отговорност на О. Д. О. по чл. 19 от ДОПК за публични задължения на "Мегапартс-1" ЕООД, в общ размер 371 690,25 лева, а именно:

1. за корпоративен данък - за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г., в размер на 121 276,83 лв., ведно с лихва от 47 638,65 лв.

1. за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения - за периода от 01.07.2016 г. до 30.06.2017 г., в размер на 26 758,11 лв., ведно с лихви от 11 221,52 лв.

1. за данък върху добавената стойност - за периода от 01.07.2016 г. до 30.09.2016 г., в размер на 16 556,09 лв., ведно с лихви от 7 503,81 лв.

1. за вноски за Държавно обществено осигуряване - за осигурители - за периода от 01.07.2016 г. до 30.06.2017 г., в размер на 58 097,99 лв., ведно с лихви от 24 322,31 лв.

1. за вноски за Универсален пенсионен фонд - за осигурители - за периода от 01.07.2016 г. до 30.06.2017 г., в размер на 14 923,89 лв., ведно с лихви от 6 260,71 лв.

1. за вноски за здравно осигуряване - за осигурители - за периода от 01.07.2016 г. до 31.05.2018 г., в размер на 26 183,12 лв., ведно с лихви от 10 947,22 лв.

Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, първоинстанционният съд е направил извод, че в случая при провеждане на процесната ревизия на О. са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които водят на извод за нищожност на спорния РА.

Съдът е посочил, че оспореният РА е издаден като електронен документ, подписан с професионални КУКЕП на неговите издатели и съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗЕДЕУУ отговаря на предвидената в закона форма, като в тази връзка са представени доказателства за валиден КУКЕП, включително установено и от СКТЕ по делото. АССГ е достигнал до извод, че към датите на издаване на оспорения РА, заедно с приложените към него РД, ЗВР и ЗИЗВР, квалифицираните подписи са валидни и са издадени на органите по приходи, подписали електронните документи. Ето защо е намерил, че тези актове са надлежно подписани.

Първоинстанционният съд е приел, че РА е мотивиран с констатациите, изложени в РД, който на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК е негова неразделна част. Съдържа разпоредителна част в табличен вид с посочени вид, основание и размер на установените задължения. И е достигнал до извод, че от формална страна РА е издаден в предвидената от закона писмена форма и има законово изискуемото съдържание.

Аргументирал е, че органът, възложил повторната ревизия, е надлежно оправомощен за това със Заповед РД-01-128/18.02.2020 г. на Директора на ТД на НАП-гр.София.

Първостепенният съд е установил, че ревизията е повторна в изпълнение на отменително решение на директора на Дирекция ОДОП , с което е отменен предходно съставен РА. Изложил е, че при повторната ревизия не започва нова такава, а се възстановява висящността на производството по отменения РА. С оглед на това е счел, че ревизионното производство започва от първата заповед за възлагане на ревизия като производството е висящо до влизане в сила на постановения РА и че е спазен срокът по чл. 109 от ДОПК. Обсъдил е компетентността на органите по първата ревизия, като е приел, че първото ревизионно производство е извършено от компетентни за целта органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията.

По констатациите на съда РА е издаден от С. Т. К., началник на сектор "Ревизии" в ТД на НАП - гр. София орган, възложил ревизията, и С. С. К. гл.инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, ръководител на ревизията. За безспорно е приел, че към датата на издаване на РА единият от издателите му е служител на ТД на НАП - гр. Пловдив. Органът по приходите Г. И. Л. гл.инспектор по приходите при ТД на НАП -гр. Пловдив, е участвал в ревизионното производство като втори член на ревизиращия екип. За безспорно по делото е посочено, че РЛ от момента на възлагане на ревизията до нейното приключване с издаване на РА е с постоянен адрес в гр.София. Обсъдил е нормите на чл. 7, ал. 1 и чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК и е достигнал до извод, че компетентна да извърши ревизията на РЛ е ТД на НАП-гр.София.

Съдът е посочил, че с чл. 12, ал. 6, изр. 1 от ДОПК се създава изключение от общото правило на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК за териториалната компетентност на органите по приходите. Констатирал е, че по делото не са представени заповеди на изпълнителния директор на НАП за определяне на органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК относно териториално компетентния орган за извършване на ревизии във връзка с чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Отчел е, че за извършените процесуални действия органите по приходи са командировани в гр.София със Заповед 2781/20.10.2010 г. и Заповед 2782/20.10.2010 г. (и двете с грешно посочена година на издаване) по реда на чл. 86 от Закона за държавния служител (ЗДСл). Приел е, че при действието на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП изпълнителният директор или оправомощеното от него лице следва да обоснове необходимостта на органи по приходите от ТД на НАП гр. Пловдив да се възлага да извършат ревизия на физическо лице със адрес в гр. София. Съдът е установил, че такива доказателства изцяло липсват, поради което е счел, че не е спазено изискването на закона да бъде посочена необходимостта, наложила прилагането на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Обосновал е, че нормата като изключение от общия принцип следва да се тълкува стриктно, а не разширително, тоест следва да се допуска отклонение от общите правила за компетентност на органите единствено в изключителни случаи и при доказана необходимост от това. Приел е, че в конкретния случай липсата на такава обосновка е достатъчна, за да бъде направен извод за неизпълнение от страна на ревизиращия екип на формалното изискване на нормата на чл. 10, ал. 9 от ДОПК за отклоняване от общата териториална компетентност на органите по приходите, визирана в чл. 7 и чл. 8 от ДОПК.

Крайният извод на АССГ, е че след като съгласно чл. 7, ал. 1 от ДОПК актовете по този кодекс се издават от орган по приходите от компетентната ТД на НАП, която по аргумент от чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК е ТД по постоянния адрес на физическите лица /в настоящия казус - ТД на НАП гр. София/, се налага извод, че в процесния случай приходните органи, извършили ревизията и съставили ревизионния доклад, а единият от тях, като ръководител на ревизията, участвал и в екипа по съставяне на обжалвания ревизионен акт, не се били териториално компетентни да извършат ревизията. Първоинстанционният съд е достигнал до заключение, че липсата както на материална, така и на териториална компетентност на административния орган е съществен порок на акта, който води до изначална липса на такъв, поради което го е прогласил за нищожен и е изпратил преписката на директора на ТД на НАП - гр.София.

Обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно.

Основателни са касационните доводи, че при постановяване на съдебното решение от АССГ са допуснати съществени процесуални нарушения при преценка на доказателствата, както и неправилно тълкуване и прилагане на процесуалния закон. Спорният въпрос по делото касае наличието на териториална компетентност на орган, издал акта, а именно ръководителя на ревизията.

Правилно административният съд е приел, че органът възложил повторната ревизия е оправомощен за това, макар и да е посочил погрешно относимата заповед за това. Касационната инстанция констатира, че С. Т. К., началник на сектор "Ревизии" в ТД на НАП - гр. София орган, възложил ревизията, е оправомощена да упражнява функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПк, считано от 10.05.2019г., със Заповед РД-01-818/10.05.2019г. от и.д. директор на ТД на НАП гр. София.

Правилно АССГ е посочил за безспорно по делото, че към датата на издаване на РА единият от издателите му е служител на ТД на НАП - гр. Пловдив. Органът по приходите Г. И. Л. гл.инспектор по приходите при ТД на НАП -гр. Пловдив, е участвал в ревизионното производство като втори член на ревизиращия екип. Както и че РЛ от момента на възлагане на ревизията до нейното приключване с издаване на РА е с постоянен адрес в гр.София.

Касационната инстанция намира за основателни възраженията в касационната жалба, че административният съд при постановяване на решението си се е позовал на норми, които не са били действащи към момента на образуване на ревизионното производство. Безспорно по делото е, че ревизионното производство е възложено със ЗВР Р-22002219008366-020-001/18.12.2019г. на директора на ТД на НАП гр. София. Следва да се посочи, че ревизионното производство е проведено в период преди изменението на чл. 10 от ЗНАП, обнародвано в бр. 105 на Държавен вестник и влязло в сила на 01.01.2021 г., с което е създадена нова ал. 9 на нормата и е предвидена възможност органите по приходите да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. За да обоснове извод за нищожност на РА, съдът се е позовал на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК в редакцията изм. и доп. ДВ. бр.105 от 11 декември 2020г., в сила от 01.01.2021г., и разпоредбата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП /нова - ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г./, които не са били действащи към датата на възлагане на ревизионното производство 18.12.2019г.

Спорът е правен и касае приложението на чл. 7, ал. 1 и чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК и чл. 10, ал. 8 ЗНАП в приложимата към 18.12.2019г. редакция изм. и доп. ДВ. бр.105 от 30 Декември 2016г. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него длъжностно лице може да нареди служители от една териториална дирекция да преминат в друга териториална дирекция, за изпълнение на което съответният териториален директор командирова служители от поверената му дирекция при условия и по ред, определени в Кодекса на труда. Административният съд не е приложил относимата по време правна норма и не е обсъдил относимите доказателства във връзка с компетентността на приходните органи за издаването на процесния РА. Не е обсъдил приложените по делото заповеди за командироване, длъжностни характеристики, заповеди за определяне на ръководител екип и др. л. 306 и сл. от първоинстанционното дело. Не е обсъдил дали са изпълнени в цялост кумулативните изисквания на разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП в приложимата редакция.

Изложените обстоятелства, относими към валидността на ревизионния акт, не са коментирани изобщо от първоинстанционния съд. По тази причина е недопустимо тези въпроси да се обсъждат за пръв път от касационната инстанция и въз основа на тях да се правят изводи за валидността на акта.

Съдът е следвало да укаже и изиска представянето на доказателства за компетентност на органите, издали оспорения ревизионен акт, във връзка с приложимите по време правни норми.

Нарушение на съдопроизводствените правила е от категорията на съществените, поради което е налице хипотеза по чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, която обосновава необходимостта от отмяна на постановеното решение на първоинстанционния съд в обжалваната част и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да укаже на директора на Дирекция "ОДОП"-гр.София при ЦУ на НАП да представи доказателства за изложените по-горе обстоятелства, да се обсъдят всички събрани по делото доказателства конкретно във връзка с приложимите правни норми по време и да обсъди въпроса за валидността на оспорения ревизионен акт, едва след което да пристъпи към въпроса за обсъждане на неговата материална законосъобразност.

По направените искания за присъждане на разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК.

Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,