Решение № 7578 от 19.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2998/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София чрез юрк. Минкова срещу Решение 7091/21.11.2023 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 4184/2023 г., с което, по жалбата на Банчито ООД, ЕИК 206479303, гр. София, [жк], [адрес], представлявано от Е. Петров, е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221522002924-091-001/14.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 288/06.03.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на дружеството за данъчните периоди от 01.09.2021 г. до 31.07.2022 г. са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 40 851,10 лв. и лихви 2 906,19 лв. Въведени са трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, аргументирани с довод, че изложеният от първостепенния анализ на критериите за разграничаване на ресторантьорските и кетъринг услуги от доставката на храна за консумация неправилно е приложен към установената при ревизията е неоспорена от ответника по касация фактическа обстановка. По подробно изложени съображения се инвокира искане за отмяна на решението и за отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт, както и за присъждане на деловодните разноски. Ответникът по касационната жалба, Банчито ООД, чрез адв. Маринова, оспорва основателността й в писмено становище по съществото на спора и претендира разноските за настоящата инстанция. Заключението на прокурора от Върховната прокуратура е за нейната допустимост и основателност. Върховният административен съд, Първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна, по следните съображения: Пред АССГ е оспорен РА Р-22221522002924-091-001/14.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 288/06.03.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на Банчито за данъчните периоди от 01.09.2021 г. до 31.07.2022 г. са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 40 851,10 лв. и лихви 2 906,19 лв. Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо и е преценил РА като валиден, издаден от компетентни органи по приходите след възложено от компетентен орган ревизионно производство, имащ формата и съдържанието, изискуеми от чл. 120 ДОПК. По фактите не е налице спор между страните по делото. Те са установени от приходните органи в рамките на ревизията въз основа на писмените обяснения на управителя на ревизираното дружество и протокола от извършената проверка на търговския обект, в който ревизираното лице осъществява дейността си, и са потвърдени от свидетелските показания на свидетелката А. мениджър на обекта. Обстоятелството, че дружеството не оспорва възприетата от съда фактическа обстановка е видно и от изложението на фактите в писменото му становище по съществото на спора. В ревизираните периоди от Банчито ООД се извършват продажби на тестени изделия с бранд Софийска баница , топли и безалкохолни напитки за консумация на място или извън обекта - пекарна в гр. София, на бул. Александър Стамболийски 81, вх. А площ с витрина, в която са изложени предлаганите изделия, три маси и шест стола и тераса с две маси пред обекта. Заведението е на самообслужване, а отсервирането се извършва от персонала. За така осъществените доставки дружеството начислява ДДС в размер на 9 % на основание чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС. Според приходните органи доставките не попадат в определението за ресторантьорски и кетъринг услуги в чл. 6 от пряко приложимия Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 на Съвета за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент за изпълнение 282/2011) и за тях е приложима ставката на данъка по чл. 66, ал. 1, т. 1 ЗДДС 20 %. С РА е начислен допълнително ДДС на посоченото правно основание във връзка с чл. 67, ал. 2 от същия закон. Изложеното сочи, че спорът между страните е за това представляват ли процесните доставки ресторантьорски или кетъринг услуги, които съгласно чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС се облагат със ставка на данъка 9 % или представляват доставки на стоки, облагаеми със ставка на данъка 20 % съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Според определението в чл. 6, § 1 от Регламента за изпълнение 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Безспорно в случая ответникът по касация осъществява доставки на приготвени храни и приготвени и неприготвени напитки. Спорът е за това придружени ли са тези доставки от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено, и имат ли тези услуги по-голяма роля от доставките на храни и напитки. Първостепенният съд е дал положителен отговор на този въпрос като е приел, че помещението, в което се предлагат тестените изделия и безалкохолните напитки е подходящо оборудвано с маси и столове, на клиентите се предоставял достъп до инфраструктура, осигуряваща възможност за консумация на закупената храна на място, предоставят се мебели маси и столове съобразно броя на клиентите, достъп до санитарно помещение, отопление и климатизация, поддържане на хигиената. Наличен е обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост за разяснения относно предлаганите ястия и напитки и който формира индивидуални порции съобразно конкретните поръчки, предоставяне на прибори, почистване на масите в зоните за хранене. Изводите на административния съд са необосновани и не съответстват на фактите по делото. При постановяването на своето решение той не е съобразил даденото от СЕС тълкуване на чл. 6, § 1 от Регламента за изпълнение 282/2011 в решенията му по съединени дела C- 497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09, и по дело С-703/19. Според решението на СЕС от 10 март 2011 г. за да се определи дали една-единствена сложна доставка като тази трябва да се квалифицира като доставка на стоки" или като доставка на услуги", следва да се вземат предвид всички обстоятелства по осъществяване на сделката, за да се издирят нейните характерни елементи и да се установи доминиращият елемент, а доминиращият елемент трябва да се установи от гледната точка на средностатистическия потребител (т. 61, т. 62 и цитираната там практика). Само услугите, различни от тези, които неизбежно придружават продажбата на дадена стока, могат да се вземат предвид, когато се преценява каква част заема доставката на услуги в една цялостна сложна сделка, която включва и доставката на стока (Решение от 10 март 2005 г. по дело, C-491/03, Hermann т. 22). Още в решението си от 2 май 1996 г. по дело С-231/94, Faaborg-Gelting Linien (т. 13 и т. 14) СЕС посочва, че доставката на готови храни и напитки за незабавна консумация е резултат от поредица от услуги, вариращи от готвенето на храната до нейното физическо обслужване при получателя, като в същото време на разположение на клиента се предоставя инфраструктура, включително трапезария с принадлежности (гардеробни и др.), мебели и посуда. Хората, чието занимание се състои в извършване на ресторантски сделки, ще трябва да изпълняват такива задачи като поставяне на масата, съветване на клиента и обяснение на храната и напитките в менюто му, сервиране на масата и изчистване на масата, след като храната е била изядена. Следователно ресторантьорските сделки се характеризират с набор от характеристики и действия, от които предоставянето на храна е само един компонент и в които услугите преобладават до голяма степен. Тогава те трябва да се считат за доставки на услуги по смисъла на чл. 6, § 1 от Шеста директива. Това тълкуване на чл. 6, § 1 от Директива 77/338 на Съвета във връзка с ресторантьорските услуги напълно съответства на определението в чл. 6, § 1 от Регламент за изпълнение 282/2011. С оглед практиката на СЕС и конкретните факти по главния спор в Решението си от 10 март 2011 г. по съединените дела от 2009 г. СЕС приема, че продажби на напитки и готови за консумация ястия в три каравани с бар плот и приспособление за маса не представляват ресторантьорски услуги и е мотивирал своя извод с това, че няма сервитьор, не се дават реално съвети на клиентите, няма обслужване в същинския смисъл, което да се състои по-конкретно в предаването на поръчки в кухнята, в допълнителното оформяне на ястията и в сервирането им на масата на клиентите, няма специално предназначени за консумацията на предлаганата храна затворени и отоплени помещения, няма гардероб и тоалетни и в общи линии няма и съдове, мебели или прибори за подреждане. Елементите, свързани с предоставянето на услуги, са само елементарно оборудване, а именно позволяват само на ограничен брой хора да консумират храната на място, на открито. Това елементарно оборудване предполага само незначителна човешка намеса. Ето защо посочените елементи представляват само минимални съпътстващи доставки и не могат да променят доминиращия характер на основната доставка, а именно доставка на стоки. Непосредствената консумация на място не представлява съществена характеристика на разглежданата сделка и тя не е от определящо значение за нейния характер. В разглеждания случай, съобразявайки цитираните разрешения в практиката на СЕС, настоящият касационен състав намира, че предлагането на тестените изделия с прибори и чаши за еднократна употреба и възможността те да бъдат консумирани от клиентите на масите, почистването на масите, представляват само минимални съпътстващи доставки и не могат да променят доминиращия характер на основната доставка, а именно доставка на стоки. В подкрепа на извода е установеният механизъм на продажбите на щанд с витрина, липса на кухня, в която са предавани индивидуални поръчки (продуктите се пекат в конвектомат), на сервитьор, на меню, липсата на установяване, че освен персоналът и клиентите имат достъп до санитарното помещение. Тези услуги не играят по-голяма роля от доставката на храни и на напитки от гледната точка на средностатистическия потребител, поради което неправилно първостепенният съд е приел, че осъществяването от ответника доставки представляват доставки на ресторантьорски услуги по определението в чл. 6, § 1 от Регламент за изпълнение 282/2011. С оглед изложеното не може да се приеме, че ревизираното дружество е осъществявало и кетърингови услуги по определението в чл. 6, § 1 от Регламент за изпълнение 282/2011. По тези съображения решението на Административен съд София-град е постановено в противоречие с материалния закон и подлежи на отмяна като бъде отхвърлена жалбата срещу РА. При този изход на спора и своевременно заявеното искане на касатора се следват разноските за платена държавна такса за настоящето производство 350,06 лв., както и 8301,18 лв. юрисконсултско възнаграждение. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, в състав на Първо отделение