Решение № 2615 от 6.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 8028/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, подадена чрез процесуалния му представител юрк. Христова, против Решение 5180/01.08.2023 г., постановено по адм. дело 3570 по описа за 2023 г. на Административен съд София град. С обжалваното съдебно решение е отменен Ревизионен акт (РА) Р 22221420001722 091 001/20.01.2021 г. на ТД на НАП, изменен с Решение 663/23.04.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП в частта, с която са установени допълнителни задължения по ЗДДС както следва: 1. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период м.10.2016 г. в размер на 7 600 лв., ведно с прилежащи лихви за забава; 2. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период м.11.2016 г. в размер на 2 052,20 лв., ведно с лихви за забава; 3. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период м.12.2016 г. в размер на 13 536,40 лв., ведно с лихви за забава и е отхвърлена жалбата на Веста-Р ООД срещу процесния РА в частта, с която са определени лихви за данъчен период м.08.2016 г. в размер на 941,94 лева. Приходната администрация е осъдена да заплати разноски в размер на 8 452,66 лева. Касаторът твърди, че съдебното решение е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК. Излага съображения, че в съдебното производство не са събрани доказателства, опровергаващи констатациите в РА и твърди наличие на данъчна измама. Аргументира се с поведението на доставчика, който не е оказал съдействие на органите по приходите. В решението липсвал коментар за това, че доставчикът е ползвал данъчен кредит от рискови доставчици и има непогасени задължения. Позовава се на липсата на работници и транспортни средства в дружеството-доставчик, необходими за осъществяване на доставката и на издаден РА. Цитира практика на СЕС и развива подробни съображения в касационната жалба относно наличието на сделки с цел данъчна измама. Моли за отмяна на първоинстанционното решение и присъждане на разноски юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции и държавна такса. Ответникът по касационната жалба - Веста - Р ООД, притежаващо [ЕИК], я е оспорило чрез адв. Найденова, с доводи, изложени в писмен отговор,в писмени бележки и поддържани в съдебно заседание. Моли за оставяне в сила на обжалваното съдебно решение и присъждане на разноски. Представителят на Върховна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба съобрази следното: По делото безспорно се установява, че касационната жалба е депозирана в срока по чл. 211 от АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, като същата е допустима в частта, в която се обжалва първоинстанционното решение в частта, в която е отменен процесния РА и данъчната администрация е осъдена за разноски. В останалата част касационната жалба е недопустима поради липсата на правен интерес, защото е подадена срещу съдебен акт, в благоприятна за страната част. По основателността на допустимата част от касационната жалбата настоящият съдебен състав на ВАС, Осмо отделение съобрази следното: Делото на производство във ВАС за втора касация. С Решение 2695/14.03.2023 г. по адм. дело 4567/2022 г. по описа на ВАС, Осмо отделение, е отменено Решение 6793/18.11.2021 г., постановено по адм. дело 5746/2021 г. по описа на Административен съд София-град, в частта му, с която е обявена нищожността на Ревизионен акт Р-22221420001722-091-001 от 20.01.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП, изменен с Решение 663 от 23.04.2021 г. на Директор на Дирекция ОДОП гр. София, в частта му, с която спрямо Веста - Р ООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС както следва: 1. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период месец Октомври 2016 г. в размер на 7 600 лева, ведно с прилежащи лихви за забава; 2. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период месец Ноември 2016 г. в размер на 2 052,20 лева, ведно с лихви за забава; 3. Задължение за ДДС за внасяне за данъчен период месец Декември 2016 г. в размер на 13 536,40 лева, ведно с лихви за забава и 4. Лихви за данъчен период месец Август 2016 г. в размер общо на 941,94 лева и делото е върнато в тази част за ново разглеждане от друг състав на същия съд. По делото е установено следното: С РА е приключена повторно извършена ревизия. С Решение 663/23.04.2021 г. директорът на Дирекция ОДОП София е отменил обжалвания РА в частта на установените задължения по ЗДДС за данъчните периоди от 01.10.2013 г. до 31.12.2013 г., от 01.09.2014 г. до 30.09.2014 г., от 01.07.2016 г. до 30.09.2016 г. и от 01.01.2017 г. до 31.01.2017 г., както и в частта на установени задължения за лихви за данъчни периоди от 01.02.2014 г. до 31.05.2014 г., от 01.04.2015 г. до 31.05.2015 г. и от 01.05.2017 г. до 31.05.2017 година. В определена част РА е изменен, а именно за ДДС за м. 10, м. 11 и м. 12. 2016 г. и лихви за м.08.2016 година. След изменението дължимото ДДС за м. 10 за довнасяне е 7 600 лв. плюс лихва; за м. 11 дължимо ДДС за довнасяне е 2 052,20 лв. плюс лихва; за м. 12 ДДС за довнасяне е в размер на 13 536,40 лв. плюс лихва. Определена е и лихва за месец август 2016 г. за внасяне в размер на 941,94 лева. Задълженията за довнасяне се формират от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ЦМ Трейдинг 2016 ЕООД. Установено е от органите по приходите, че предмет на доставка по спорните фактури е стока - кожа напа, съпоставима с дейността на дружеството. Прието е, че не са събрани убедителни доказателства доставчикът да е разполагал с видовете и количествата фактурирани стоки. Липсват данни за превоз на стоката и за предходни доставчици. При доставчика не са установени данни за наети лица и МПС. Събрани са фактури, договори, приемо предавателни протоколи, копия на фискални бонове за извършено плащане в брой. На ЦМ Трейдинг 2016 ЕООД е издаден РА Р- 22221017000033 - 091 - 001 /07.12.2017 година. Съгласно неговите мотиви, не са извършени доставки към клиенти по фактури, включени в дневниците за продажби на ЦМ Трейдинг - 2016 ЕООД. Съдът е кредитирал неоспореното заключение на вещото лице по назначената ССчЕ, изготвено обективно и съответно на поставените задачи. Административният съд е приел, че са налице достатъчно доказателства за реалност на доставките по подробно изброените в първоинстанционното решение фактури. Според съда процесните стоки могат да бъдат доставени с всеки един автомобил, като доставчикът е бил посочил името на управляващия МПС и номера на превозното средство. Въз основа и на представени документи, установяващи последваща доставка, то съдът е аргументирал извода си за наличие на икономическа обоснованост на доставките. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение, преценява първоинстанционното решение, в частта, в която е отменен РА, като валидно и допустимо, но неправилно. Въз основа на констатираните в хода на административното производство факти и обстоятелства относно упражненото от Веста-Р ООД право на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от ЦМ Трейдинг 2016 ЕООД, настоящата касационна съдебна инстанция счита, че документите не обективират реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, респективно, липсва възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС. Спорният въпрос се заключава върху наличието на осъществени от процесния доставчик доставки на стоки по процесните фактури. Основателни са възраженията в касационната жалба, че по време на съдебното производство не са събрани доказателства, опровергаващи констатациите в РА. Съдът е възпроизвел приетото по делото заключение на ССчЕ, без да е извършил необходимото обсъждане в съвкупност с останалите доказателства, съгласно изискванията на чл.202 ГПК. За да възникне и да бъде надлежно упражнено правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, е необходимо наличието на действително извършена облагаема доставка на стока или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката, от лицето, отбелязано като доставчик. Притежаването на данъчен документ и извършеното разплащане, както и осчетоводяването на стопанските операции, не е достатъчно да обоснове реалност на доставката. Не на последно място, от значение за правото на данъчен кредит, като косвена индиция, е и наличието на последваща облагаема доставка, свързана с икономическата дейност на дружеството. В константната съдебна практика на ВАС по аналогични казуси се приема, че за доказване реалността на доставките следва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства за изпълнението на стопанските операции. Осчетоводяването на процесните доставки при липса на други преки и непротиворечиви доказателства във връзка с изпълнение на доставките, не може само да обоснове безсъмнен извод за реалността им. Недоказаната реална доставка, макар и документално оформена и отразена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице. Установяването на предпоставките за ползване на данъчен кредит е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно практиката на ВАС и на СЕС. В случая то не се е посочило доказателствена за тези положителни факти и обстоятелства, от които РЛ черпи права. С приложените по делото приемо - предавателни протоколи не може да бъде доказано еднозначно извършването на доставките на телешка кожа и ципове по смисъла на чл. 6 ЗДДС и възникване на данъчно събитие по реда на чл. 25 ЗДДС. В протоколите не се съдържа място на приемане/предаване на стоките. Въпреки че в тях е посочен регистрационният номер на транспортното средство, с което се твърди да е осъществен превоза, не са събрани доказателства за собствеността на процесното МПС. Видно от извършената проверка в ПП УИС дружеството-доставчик не притежава МПС. Липсват данни за наемането на превозно средство или за осъществяване напревоза от търговец, с вписан съответен предвет на дейност. Това обстоятелство опровергава твърдението, че транспортът е реализиран за сметка на доставчика. Следва да се посочи още, че за данъчно задълженото лице е налице задължението да установи настъпването на всички правопораждащи претендираното правото му положителни факти. Необоснован в тази връзка е изводът на съда, че органите по приходите е следвало да проверят собствеността на посочения автомобил и кой е водачът с име Д. Здравков, при положение че РЛ черпи права от соченият от него начин на превозване на стоките. Показателно за това е, че в приемо-предавателните протоколи липсва положен подпис от лицето, сочено като водач на автомобила, въпреки наличната графа за съответното волеизявление. Необоснован е и изводът на съда, че видът на стоките предполагало възможността за доставянето им с всеки един автомобил и, че не е нужно дружеството да разполага с лица, назначени на трудов договор. Тези изводи са неподкрепени с доказателства, особено съобразно вида и количеството на стоката,а така също са изградени чрез предположение. Следва да се посочи и, че за периода от 09.05.2016 г. до 30.11.2016 г. на ЦМ Трейдинг - 2016 ЕООД е извършена ревизия по ЗДДС, като е издаден РА Р - 22221017000033 - 091 - 001 / 07.12.2017 година. В него е констатирано, че не са извършени доставки към клиенти по фактурите, включени в дневниците за продажби на ЦМ Трейдинг - 2016 ЕООД. Видно е, че процесният период, за който е отказано право на данъчен кредит на РЛ - м.10 и м.11.2016 г. съвпада с периода, за който е извършена ревизия на доставчика. Цитираният РА е само косвено доказателство, за друго производство, което е при ключило при различни факти. Поради това въз основа съвкупния анализ с останалите доказателства по делото, при правилно разпределена доказателствена тежест от първоинстанционния съд, е обоснован изводът за липса на реално осъществени доставки и съответно за законосъобразност на процесния РА. Споделим е принципно мотива, че неустановеността на материална и кадрова обезпеченост на доставчика, не е самостоятелно основание за отказ за признаване на данъчен кредит, но по настоящото дело е видно, че приходните органи за обосновали отказа за ПДК и с други аргументи. Въз основа на изложеното и достигайки до различни правни изводи съдът е постановил неправилно решение в частта, в която е отменен процесния РА, което следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго, с което жалбата срещу РА в същата част като неоснователна и недоказана следва да бъде отхвърлена. Решението следва да бъде отменено и в частта на разноските. В останалата си част касационната жалба следва да бъде оставена без разглеждане като процесуално недопустима и производството по делото в тази част да бъде прекратено. С оглед на резултата по спора и направено искане от касационния жалбоподател, в полза на данъчната администрация следва да бъдат присъдени сторените по делото разноски. В съдебно заседание процесуалният представител на директора на Дирекция ОДОП София е формулирал искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съгласно приложен списък. Видно от него, страната е претендирала присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за две инстанции и за заплатена държавна такса. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение установи, че директорът на Дирекция ОДОП София не е представляван в първоинстанционното производство, за което се претендира също юрисконсултско възнаграждение. С оглед на горното, в полза на данъчната администрация следва да бъдат заплатени разноски за юрисконсултско възнаграждение само за настоящата касационна инстанция в размер на 3 372 лв., съгласно разпоредбата на чл.8, ал.1 вр. чл.7, ал.2, т.3 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения и за заплатена държавна такса в размер на 262,28 лв. или общо разноски в размер на 3 634,28 лева. На ответника по касация не следва да бъдат заплащани разноски. Липсва доказателство да е направил такива разноски, тъй като е договорено адвокатското възнаграждение да бъде заплатено по сметка, но липсва приложен платежен документ или преводно нареждане. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение