Решение № 2475 от 8.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

С Решение 1932/02.11.2022 г., постановено по адм. дело 1068/2022 г. по описа на Административен съд Пловдив е отхвърлена жалбата на Кепитъл холдинг груп АДСИЦ, [ЕИК], гр. Пловдив, [улица], ет. [номер], офис [номер], срещу Ревизионен акт Р-16001621005336-091-001/16.02.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 145/04.04.2022 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, в частта относно допълнително установени данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на ЮЛ за периода от 01.04.2016 г. до 30.06.2016 г. в размер на 37 380,65 лв. главница и 21 038,68 лв. лихви; данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на ЮЛ за периода от 01.04.2018 г. до 30.06.2018 г. в размер на 48 288,84 лв. главница и 17 385,37 лв. лихви; ДДС за внасяне за период м. 12.2017 г. по фактура 249/29.12.2017 г.: 31 200 ДДС, лихви 12 911,34 лв. С решението ревизионният акт /РА/ е отменен в частта относно допълнително установен ДДС за внасяне за период м. 06.2018 г. по фактура 271/28.06.2018 г. 7 800 ДДС, лихви 2 840,73 лв.

Директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив чрез юрк. Калева обжалва решението в отменителната му част, навеждайки касационните основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК. Тяхното осъществяване е аргументирано с довод за липса на доказателства, въз основа на които да се приеме за установено, че наетият автомобил през ревизираните периоди е използван в икономическата дейност на дружеството, от която е формиран неговият оборот. Този касатор поддържа, че не е доказано изпълнението на конкретни задачи с автомобила, използването му от ревизирания, за да се обоснове непосредствена връзка между неговата експлоатация и икономическата дейност на задълженото лице. Обратен извод не следва от ангажираните при съдебното оспорване на РА доказателства, тъй като преводните нареждания не съдържат номер на фактура, по която се плаща, датите на плащанията са извън срока на договора, липсва заверка от банката. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част и за отхвърляне на оспорването срещу РА с присъждане на деловодни разноски.

Кепитъл холдинг груп АДСИЦ, чрез адв. Мандалчев, обжалва решението в отхвърлителната негова част, навеждайки трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че за да възникне задължение за АДСИЦ за разпределяне и плащане на дивиденти, следва да е налице валидно възникнало основание за това плащане не само да са изпълнени условията по чл. 10 ЗДСИЦ и на чл. 247а ТЗ, но да е изразена воля за разпределяне на печалбата като дивидент на компетентния орган общото събрание на акционерите /ОСА/. Ревизиращите игнорирали обстоятелството, че както към 2016 г., така и през 2018 г. дружеството е имало задължения към НАП и дирекция Местни данъци и такси в значителни размери, а разпределянето и плащането на дивидент би обусловило приложимост на чл. 19 ДОПК.

Вторият касатор акцентира върху сходството между фактическата обстановка, свързана с ползвания под наем автомобил и намира, че следва да му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит за целия срок на наемния договор.

Искането до съда е за отмяна на решението в отхвърлителната част и за цялостна отмяна на РА с присъждане на разноските за двете инстанции.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директора на дирекция ОДОП Пловдив и за неоснователност на подадената от Кепитъл холдинг груп АДСИЦ.

Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени наведените в жалбите касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Предмет на съдебен контрол в производството пред АС Пловдив е била законосъобразността на РА Р-16001621005336-091-001/16.02.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 145/04.04.2022 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, в частта относно допълнително установени данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на ЮЛ за периода от 01.04.2016 г. до 30.06.2016 г. в размер на 37 380,65 лв. главница и 21 038,68 лв. лихви; данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на ЮЛ за периода от 01.04.2018 г. до 30.06.2018 г. в размер на 48 288,84 лв. главница и 17 385,37 лв. лихви; ДДС за внасяне за период м. 12.2017 г. по фактура 249/29.12.2017 г.: 31 200 ДДС, лихви 12 911,34 лв., допълнително установен ДДС за внасяне за период м. 06.2018 г. по фактура 271/28.06.2018 г.: 7 800 ДДС, лихви 2 840,73 лв.

Според фактическите установявания на първоинстанционния съд Кепитъл холдинг груп АДСИЦ е данъчнозадължено лице за данъка по чл. 194, ал. 1 ЗКПО. По силата на чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ /отм./ е длъжно да разпределя като дивидент не по-малко от 90 на сто от печалбата за финансовата година, определена по реда на ал. 3 и при спазване на изискванията на чл. 247а ТЗ. На 21.06.2015 г., 30.06.2016 г., 20.06.2017 г. и 30.06.2018 г. са се състояли редовни общи събрания на акционерите на АДСИЦ, свикани от съвета на директорите съобразно чл. 223 ТЗ и чл. 115 от Закона за публично предлагане на ценни книжа /ЗППЦК/, на които са приети решения да не се разпределя печалба за съответния период, а същата да бъде отнесена за покриване на загуби от предходни години, останалата част от печалбата да остане неразпределена печалба и да бъде отнесена за инвестиции. Според ревизиращите извън правомощията на общото събрание на акционерите е да игнорира приложението на разпоредбата на чл. 10 ЗДСИЦ /отм./, поради което решенията противоречат на специалния закон, с оглед на което са установени задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на юридически лица, които РЛ е следвало да начисли /разпредели/ в полза на чуждестранното юридическо лице JAROM INC, Република Сейшели. Прието е, че за 2015 г. и 2017 г. чистата стойност на имуществото на Кeпитъл холдинг груп АДСИЦ, намалена с дивидентите, подлежащи на изплащане, е по-голяма от сумата на основния и резервния капитал на дружеството и същото е било задължено на основание чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ /отм./ да разпредели дивидент на акционерите. Според решение на съвета на директорите на Кeпитъл холдинг груп АДСИЦ от 30.06.2016 г. частта от печалбата на дружеството за 2015 г. след покриване на загубите от предходни години следва да остане като неразпределена печалба. С решение на цитирания орган от 30.06.2018 г. е определено печалбата на дружеството за 2017 г. да бъде отнесена за инвестиции в недвижими имоти. Дружеството е ползвало облекчението по чл. 175 ЗКПО, но не е спазило изискванията на специалния закон задължително да разпредели дивиденти при съобразяване на чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ /отм./ и 247а ТЗ. С РА е прието, че посочените решения са в противоречие с разпоредбите на ЗДСИЦ /отм./, поради което ревизираното дружество на основание чл. 194 ЗКПО дължи данък върху дивидентите в полза на чуждестранното ЮЛ JAROM INC за периодите 01.04.2016 г. 30.06.2016 г. и 01.04.2018 г. 30.06.2018 г. съответно в размер на 37 380, 65 лв. и 48 288, 84 лв., като на основание чл. 175 ДОПК вр. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ за допълнително установения данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на юридически лица са изчислени и дължимите лихви.

В частта по ЗДДС ревизиращите съобразили, че търговското занятие на РЛ е продажба и отдаване под наем на недвижими имоти и осъществяване на хотелиерски услуги. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит в размер на 39 000 лв. по фактури, издадени от Евромакс логистик ЕООД: 249/29.12.2017 г. и 271/28.06.2018 г. с предмет наем на лек автомобил марка Мерцедес С500 съгласно договор от 29.12.2017 г. с анекс от 01.06.2018 г. Според органите по приходите не са представени пътни книжки, пътни листове, товарителници и др., нито доказателства, сочещи, че разходите за наем на превозното средство са включени в цената на осъществени доставки на РЛ. Така липсват данни за изпълнение на конкретни задачи с наетия автомобил за обосноваване на пряка и непосредствена връзка между експлоатацията му и стопанската дейност на ревизирания.

Относно облагането по ЗКПО съдът е приел приложимост на Закона за дружествата със специална инвестиционна цел /отменен 16.03.2021 г./, дефиниращ дружеството със специална инвестиционна цел като акционерно дружество, което при условията и по реда на ЗДСИЦ /отм./ инвестира паричните средства, набрани чрез издаване на ценни книжа, в недвижими имоти или във вземания. Съгласно чл. 175 ЗКПО дружествата със специална инвестиционна цел не се облагат с корпоративен данък. Целта на освобождаването от корпоративен данък и задължението на ДСИЦ да разпределя задължително дивидент на своите акционери е обвързано с лимитирания предмет на дейност и ограничения кръг търговски сделки, които то може да извършва.

Според инстанцията по същество решението на общото събрание на акционерите /ОСА/ е предпоставка по чл. 221, т. 7 ТЗ, но в нормативно установени случаи е задължение на ДСИЦ. Такава е хипотезата на чл. 10, ал. 1 - 3 ЗДСИЦ (отм.): "Дружеството със специална инвестиционна цел разпределя като дивидент не по-малко от 90 на сто от печалбата за финансовата година, определена по реда на ал. 3 и при спазване на изискванията на чл. 247а от Търговския закон". Нормата на чл. 247а, ал. 2 ТЗ предвижда, че по смисъла на ал. 1 чистата стойност на имуществото е разликата между стойността на правата и задълженията на дружеството съгласно баланса му. При тази регламентация съдът приема, че по силата на чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ (отм.) дружеството има задължение да "разпределя" при спазване на конкретни изисквания и неприемането на решение на ОСА не преодолява последиците на чл. 194, ал. 1 ЗКПО когато са изпълнени изискванията на чл. 247а ТЗ, или, неприемането на решение, когато това е нормативно установено задължение, не може да отрече данъчното задължение.

Съдът е ценил заключението на ССчЕ, установяващо, че за 2016 г. непокритата загуба е взета предвид при определяне на резултата за разпределяне, с което е изпълнено изискването на чл. 247а, ал. 3 ТЗ, като подлежащата на разпределяне печалба следва да е 90% от определения финансов резултат, или 1 564 698,45 лв. Така условието на чл. 247а ал. 1 ТЗ е изпълнено: 24 145>23965 и след прилагане на реда по чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ /отм./ и чл. 247а ТЗ, е налице печалба за разпределяне в размер на 1 564 698,45 лв., обуславяща задължението на АДСИЦ да разпредели дивидент. Основата за определяне на данък дивидент за JAROM INC е 747612,92 лв. или 47,78% /делът на дружеството от 1564698,45 лв./ Данък дивидент възлиза на 37380,65 лв. /5% от 747612,92 лв/. Относно 2018 г. експертът е констатирал, че приходните органи са посочили счетоводна печалба от 2 245 888,25 лв., подлежаща на корекция, което е квалифицирано като "подвеждащо", тъй като посочената сума е резултат от вече извършени корекции. Условието на чл. 247а, ал. 1 ТЗ е изпълнено: 29373>23965 и след прилагане на реда по чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ /отм./ и чл. 247а ТЗ, е налице печалба за разпределяне в размер на 2 021299,43 лв. Основата за определяне на данък дивидент за JAROM INC е 965776,87 лв. или 47,78% /делът на дружеството от 2 021 299,43 лв. Така данък дивидент възлиза на 48288,84 лв. /5% от 965776,87 лв/.

Задължението, произтичащо от нормите на данъчния закон, сочи първостепенният съд, не е алтернативно и не е оставено на преценката на ОСА дали да приеме решение по чл. 221, т. 7 ТЗ вр. с чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ (отм.). Възприемането на тезата на ревизирания означава дължимостта на данъка да е поставена в зависимост от преценка на данъчно задължения субект, което не е допустимо. "Съответна финансова година" е финансовата година, за която се изплаща дивидентът и е отчетена печалбата. Финансовата година е обвързана със задължението на предприятията, въведено в чл. 27 от Закона за счетоводството към края на отчетния период /31 декември/ да съставят годишен финансов отчет и консолидиран годишен отчет и съгл. § 1, т. 14 ДР ЗСч. - отчетният период съвпада с календарната година. Или - краят на финансовата година, за която се отнася изплащането на дивидент за 2015 г., е настъпил на 31 декември 2015 г. и считано от тази дата започва да тече 12-месечният срок за изплащане на дивидента по смисъла на чл. 10, ал. 2 ЗДСИЦ (отм.). За 2017 г. краят на финансовата година е 31 декември 2017 г. и от него течe срокът по чл. 10, ал. 2 ЗДСИД (отм.). При липсата на спор, че РЛ не е изплатило дивиденти за посочените финансови години, независимо от задължението за това в нарушение и на чл. 10, ал. 2 ЗДСИЦ (отм.), то на основание чл. 194 ЗКПО дължи данък върху дивидентите в полза на чуждестранното ЮЛ JAROM INC за периодите 01.04.2016 г. 30.06.2016 г. и 01.04.2018 г. 30.06.2018 г. съответно в размер на 37 380,65 лв. и 48 288,84 лв., заедно с лихвите.

Съдът е намерил за неоснователен довода на ревизирания, че при изчисляване на чистата стойност на имуществото за 2015 г. и 2017 г. е игнорирано наличието на задължения към НАП и към дирекция "Местни данъци и такси" с оглед дефиницията на чл. 247а ал. 2 ТЗ - по смисъла на ал. 1 чистата стойност на имуществото е разликата между стойността на правата и задълженията на дружеството съгласно баланса му - всички суми, които са осчетоводени от дружеството и са намерили отражение в годишния финансов отчет, са взети предвид при изчисляване на чистата стойност на имуществото.

По изложените съображения съдът заключава, че в частта на облагането по ЗКПО РА е законосъобразен.

Относно правото на приспадане на данъчен кредит съдът е разгледал понятието "независима икономическа дейност" по чл. 3, ал. 2 ЗДДС, както и тълкувателно приложимото решение на СЕС по дело С-180/10 и С-181/10 и е ценил като определящо дали лицето предприема активни действия за съответната сделка, чрез средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, § 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Тълкуването на понятието "независима икономическа дейност", сочи АС Пловдив, изисква едно лице да извършва определена дейност с цел получаване на доходи или печалба, тази дейност да е основна за него и реализираните доходи или печалба да са цел на извършването на дейността. Извършването на единични сделки, които по същество представляват търговски такива, от лица, които не само че не са търговци, но и не получават основните си доходи от такива сделки, не представляват независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 ЗДДС.

Според заключението на ССчЕ в съответствие с тезата на ревизирания, че транспортната услуга е част от комплексната хотелска такава, е отсъствието на самостоятелни счетоводни данни за извършени превози с автомобила. Проверката на експерта в интернет показала, че предлаганите от дружеството услуги съдържат летищен трансфер.

Съдът е намерил, че търговецът осъществява занятието си в конкурентна среда, предоставяйки услуги, извършвани трайно и от други икономически субекти, формира приходи за продължителен период от време, поради което не може да се приеме, че услугите, документирани с двете спорни фактури, не представляват независима икономическа дейност.

При данните, че договорът за наем на МПС е сключен на датата на издаване на фактура 249/29.12.2017 г.; че в чл. 15 от същия е предвидено автомобилът да бъде реално предоставен за ползване на 30.12.2017 г., когато се предадат съответните ключове и документи; че според чл. 17 от договора приемането и предаването на МПС се извършва с двустранно подписан протокол, какъвто не е съставен, съдът е приел, че не са посочени доказателства за фактическото ползване на превозното средство за целите на икономическата дейност на ревизирания, поради което е отрекъл правото на приспадане на данъчен кредит по цитираната фактура. Този извод не се променя от уговорките по раздел 3 от договора цени и начин на плащане /месечна наемна цена в размер на 6500 лв. без включен ДДС, като наемът ще бъде фактуриран за целия период на договора еднократно към датата на неговото сключване/, тъй като не е оспорена реалност на доставката за наем, а дали наетият автомобил е бил ползван с предназначение служебен автомобил или за целите на икономическата дейност на РЛ.

По отношение на фактура 271/28.06.2018 г. съдът е анализирал представените по делото доказателства, които възприел за съответстващи на твърденията на ревизирания пред органите по приходите за използване на автомобила за превоз на гости на хотела като част от предоставяния пакет хотелски услуги. За установяване на обхвата им са приети оферти до клиенти на РЛ заедно с потвърждения, включително ценова листа на предлаганите услуги. Според съдържанието на "цени рецепция" в обхвата им са нощувка, закуска, безжичен интернет, паркинг, фитнес, транспорт от и до Летище София и Летище Пловдив с луксозен автомобил, курортна такса и 9 % ДДС. Такова съдържание има оферта с дата на пристигане 30.03.2018 г. и дата на заминаване 04.04.2018 г., "трансфер: да", заедно с потвърждаването й, включително в оферта с дата на пристигане 03.07.2018 г. и дата на заминаване 10.07.2018 г., заедно с потвърждаването й. Свидетелката Бургова, маркетинг мениджър на Капитал сити център, разпитана в осз на 19.10.2022 г. потвърдила, че предлаганите услуги са оповестени в интернет в пакета "хотелски услуги" влиза настаняване, закуска, ползване на фитнес и СПА, трансфер на госта по желание, туристически данък и застраховка. Трансферът се състои от превоз на госта от хотела до летището. В други случаи настанените в хотела са изисквали транспортна услуга по различни поводи абитуриентски празненства, сватби и други събития, при които е заявявано искане за превоз от адреса на апартаментите в хотела до друга локация. Трансферите са извършвани с автомобили "Мерцедес". Транспортът е част от в хотелската услуга, без да е фактуриран и заплащан допълнително.

Съдът се е позовал на практиката на СЕС, изразена в Решение от 16 февруари 2012 г. по дело C-118/11, според която критерият, изведен от използването на стоката или услугата за целите на сделки, попадащи в икономическата дейност на предприятието, е различен според това дали се касае за получаването на услуга или за придобиването на дълготраен актив. При сделка, състояща се в получаването на услуга, каквато е наемането на автомобил, наличието на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, е по принцип необходимо, за да се признае на данъчнозадълженото лице право на приспадане на ДДС, начислен върху получената доставка, както и за да се определи обхватът на това право /Решение от 29 октомври 2009 г. по дело SKF, C-29/08, точка 57/. Право на приспадане в полза на данъчнозадълженото лице ще бъде налице дори при липса на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, когато разходите за съответните услуги са част от общите разходи на това лице и поради това представляват елементи, формиращи цената на стоките или услугите, които то доставя. Разходите от този вид в действителност имат пряка и непосредствена връзка с цялостната икономическа дейност на данъчнозадълженото лице /Решение по дело SKF, т. 58/.

Съдът е приел за установено, че разходите за наем са включени в конкретни извършени доставки - в цената на хотелските услуги - пакетни, доставяни от РЛ в рамките на икономическата му дейност. Транспортната услуга е била част от пакет хотелски услуги и по желание на клиента. Не е било необходимо заплащането й отделно, вкл. издаване на нарочни документи за осъществяването й, тъй като цената за нея е включена в пакета хотелски услуги.

Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно поради нарушение на материалния закон.

По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП Пловдив, касаеща правото на приспадане на ДДС по фактура за наем на автомобил:

Съгласно съдебна практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС при сделка, състояща се в получаването на услуга, каквато е наемането на дълготраен актив, наличието на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, е по принцип необходимо, за да се признае на данъчнозадълженото лице право на приспадане на ДДС, начислен върху получената доставка, както и за да се определи обхватът на това право. Наличието на пряка и непосредствена връзка предполага, че разходите по получените доставки са включени в цената на конкретни извършени доставки или съответно в цената на стоките или услугите, доставяни от данъчнозадълженото лице в рамките на икономическата му дейност. Т. е., счита се, че нает автомобил се използва за целите на облагаеми сделки на данъчно задълженото лице, ако съществува пряка и непосредствена връзка между използването на този автомобил и икономическата дейност на данъчно задълженото лице, като правото на приспадане възниква при изтичането на периода, за който се отнася всяко от плащанията, и към същия момент следва да се има предвид наличието на такава връзка (т. 64 от решение по дело C-118/11 на СЕС).

Правилен е изводът на АС Пловдив, че в тежест на ревизирания е да докаже всички положителни предпоставки за възникване и законосъобразно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, включително посочения факт с правно значение и това му задължение е по общите правила на доказателствената тежест, според които този, който твърди положителни факти, от осъществяването на които черпи изгодни за себе си правни последици, е длъжен да ги докаже. За установяване на положителния факт на използване на автомобила в икономическата дейност на дружеството са посочени писмени доказателства оферти и приемането им от гости на мястото на настаняване и е разпитан свидетел служител на ревизирания.

Кепитъл холдинг груп АДСИЦ е хотелиер по смисъла на § 1, т. 56 от ДР на Закона за туризма /ЗТ/ - лице, което извършва хотелиерство в регистрирани места за настаняване. Хотелиерство е предоставяне на настаняване в категоризирани или регистрирани туристически обекти - § 1, т. 55 ДР на ЗТ. При положение, че настаняването, храненето и транспортирането са основни туристически услуги по дефиницията на § 1, т. 69 от ДР на ЗТ, извън обхвата на специалните знания от областта на счетоводството е известният от оборота факт, че хотелското настаняване в значителен брой случаи включва транспортна услуга от/до летище или друга локация, различна от тази на нощувката.

Офертите и тяхното приемане от клиенти на дружеството обосновано са ценени като установяващи комплексен характер на услугата хотелско настаняване, в обхвата на която е и транспорт в зависимост от желанието на гостите, в съответствие с което е и липсата на отделни фактури и платежни книжа за осъществени превози. Тези писмени доказателства се подкрепят от показанията на св. Бургова, която пояснява елементите на услугата хотелско настаняване, сред които е превоз с луксозен автомобил, но не допринасят за изясняване на спорния въпрос извършвани ли са транспортни дейности в рамките на Кепитъл сити център именно с наетия автомобил. Това е така, доколкото цитираното място за настаняване е само част от икономическата дейност на ревизирания, разполагащ и с хотел в гр. Велинград, и чието занятие включва стопанисване и управление на недвижими имоти /впрочем в рамките на ревизията от АДСИЦ е пояснено, че автомобилът е използван именно при стопанисването и управлението на дружествените имоти/. Изложената непоследователност в позицията на дружеството за отреждането на превозното средство в икономическата му дейност, ценена в съвкупност с липсата на доказателства, произтичащи от експлоатацията му по определени дестинации, подкрепящи комплексния характер на услугата хотелско настаняване, препятстват обосноваване на извод за установеност на предпоставките, обуславящи правото на приспадане за ревизирания.

По тези съображения касационният състав приема, че в частта, отменяща РА досежно допълнително установен ДДС за внасяне за период м. 06.2018 г. по фактура 271/28.06.2018 г.: 7 800 ДДС, лихви 2 840,73 лв. решението е неправилно постановено и подлежи на отмяна с отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт във визираната част.

По касационната жалба на дружеството:

Обект на облагане с данък при източника по чл. 194, ал. 1, т. 1 ЗКПО са дивидентите и ликвидационните дялове, разпределени (персонифицирани) от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност в страната.

Кепитъл холдинг груп АДСИЦ е акционерно дружество със специална инвестиционна цел, каквото по определението на чл. 3 от понастоящем отменения, но в сила към ревизираните периоди ЗДСИЦ /отм./ е акционерно дружество, което при условията и по реда на този закон инвестира паричните средства, набрани чрез издаване на ценни книжа, в недвижими имоти или във вземания (секюритизация на недвижими имоти и вземания) с предмет на дейност набиране на средства чрез издаване на ценни книжа /чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗДСИЦ, отм./ и покупка на недвижими имоти и вещни права върху недвижими имоти, извършване на строежи и подобрения, с цел предоставянето им за управление, отдаване под наем, лизинг или аренда и продажбата им, или покупко-продажба на вземания чл. 4, ал. 1 ,т. 2 с. з.

По силата на чл. 175 ЗКПО акционерните дружества със специална инвестиционна цел не подлежат на облагане с корпоративен данък.

Дивидент по смисъла на § 1, т. 4 ДР на ЗКПО е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното, включително: а) доходи от акции; б) доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции; в) скрито разпределение на печалба.

Не е дивидент разпределението, което съгласно счетоводното законодателство е отчетено при разпределящото лице като разход, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалбата.

Правото на дивидент е имуществено право, възникващо при осъществяване на фактическия състав на годишното приключване и разпределение на печалбата и е ликвидно и изискуемо облигационно право на вземане за част от чистата печалба.

Субект на облагането по чл. 194, ал. 1, т. 1 ЗКПО е дружеството, което е длъжно да разпредели дивиденти. Задължението на ревизирания да стори това през спорните периоди е дефинирано в чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ /отм./, предвиждащ, че дружеството със специална инвестиционна цел разпределя като дивидент не по-малко от 90 на сто от печалбата за финансовата година, определена по реда на ал. 3 и при спазване на изискванията на чл. 247а от Търговския закон. Член 246, ал. 2, т. 1 от Търговския закон не се прилага.

При липсата на спор, че в периода 01.01.2015 г. 31.04.2019 г. от Кепитъл холдинг груп АДСИЦ няма разпределени и изплатени дивиденти в полза на акционерите, тъй като по предложение на съвета на директорите на общите събрания на акционерите са приети решения печалбата на дружеството да не се разпределя, противоречивите позиции на страните по делото са концентрирани в преценката допустимо ли е с решение на ОСА да се дерогира нормативно установено в специален закон задължение. Даденият от първостепенния съд отрицателен отговор е съобразен с материалния данъчен закон.

По силата на чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ /отм./ дружеството със специална инвестиционна цел разпределя като дивидент не по-малко от 90 на сто от печалбата за финансовата година, определена по реда на ал. 3 и при спазване на изискванията на чл. 247а от Търговския закон. Член 246, ал. 2, т. 1 от Търговския закон не се прилага.

Печалбата за разпределение по силата на чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ е финансовият резултат (счетоводна печалба/загуба), коригиран както следва:

1. увеличен/намален с разходите/приходите от последващи оценки на недвижими имоти;

1. увеличен/намален със загубите/печалбите от сделки по прехвърляне на собствеността върху недвижими имоти;

1. увеличен/намален в годината на прехвърляне на собствеността върху недвижими имоти с положителната/отрицателната разлика между:

а) продажната цена на недвижимия имот, и

б) сумата от историческата цена на недвижимия имот и последващите разходи, довели до увеличение на балансовата му сума;

1. увеличен/намален със загубите/печалбите от продажби, отчетени в годината на сключване на договори за финансов лизинг;

1. увеличен/намален в годината на изтичане на срока на договора за финансов лизинг с положителната/отрицателната разлика между:

а) прихода от продажбата на недвижимия имот, вписан в началото на срока на договора за финансов лизинг, и

б) сумата от историческата цена на недвижимия имот и последващите разходи, довели до увеличение на балансовата му сума.

Решенията на ОСА от 30.06.2016 г. и от 30.06.2018 г., според които печалбата на АДСИЦ бива отнесена за покриване на загуби от предходни периоди, а останалата част да остане неразпределена печалба с отнасяне за инвестиции, противоречат на цитираната разпоредба и са обусловили отклонение от облагане с данък върху дивидентите. Тезата на ревизирания, че изпълнението на задължението по чл. 10, ал. 1 ЗДСИЦ /отм./ е част от преценката на волеобразуващия орган, игнорира законоустановеността на данъчните задължения и възникването им при реализиране на фактическия състав по данъчната норма.

Задълженията за данък при източника не зависят от дискреционната преценка на органите на управление на АДСИЦ, техните елементи са установени в закона. По тази причина органите по приходите с ревизионния акт не определят задълженията, а ги установяват.

Изводите си за неоснователност на жалбата в частта на облагането с данък при източника съдът е изградил в съответствие с неоспореното от Кепитъл холдинг груп АДСИЦ заключение на ССчЕ, установяващо, че за 2016 г. непокритата загуба е взета предвид при определяне на резултата за разпределяне, с което е изпълнено изискването на чл. 247а, ал. 3 ТЗ, като подлежащата на разпределяне печалба следва да е 90% от определения финансов резултат. Така условието на чл. 247а ал. 1 ТЗ е изпълнено: 24 145>23965 и след прилагане на реда по чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ /отм./ и чл. 247а ТЗ, е налице печалба за разпределяне в размер на 1 564 698,45 лв., обуславяща задължението на АДСИЦ да разпредели дивидент. Основата за определяне на данък дивидент за JAROM INC е 747612,92 лв. или 47,78%. Относно 2018 г. експертът е констатирал, че условието на чл. 247а, ал. 1 ТЗ е изпълнено: 29373>23965 и след прилагане на реда по чл. 10, ал. 3 ЗДСИЦ /отм./ и чл. 247а ТЗ, е налице печалба за разпределяне в размер на 2 021299,43 лв. Основата за определяне на данък дивидент за JAROM INC е 965776,87 лв. или 47,78%.

В частта, отхвърляща жалбата на Кепитъл холдинг груп АДСИЦ срещу РА в частта на отказа на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 31200 лв. по фактура 249/29.12.2017 г., издадена от Евромакс логистик ЕООД, решението е правилно по съображенията, изложени относно фактура 271/28.06.2018 г.

Предвид изложеното решението на Административен съд Пловдив следва да се отмени само в частта, отменяща РА досежно допълнително установен ДДС за внасяне за период м. 06.2018 г. по фактура 271/28.06.2018 г.: 7 800 ДДС, лихви 2 840,73 лв. като вместо него се постанови отхвърляне на жалбата. В останалата част следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора на администрацията се следват своевременно поисканите разноски за държавна такса 85,12 лв., юрисконсулстко възнаграждение, определено към датата на устните състезания в първата инстанция в размер на 849,22 лв. както и юрисконсултско възнаграждение в размер на 1357,66 лв. за касационната инстанция, или общо 2292 лв.

Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение