Решение № 8955 от 29.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15274/2009 г.

Решение № 8955 от 29.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15274/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК и е образувано по две касационни жалби против Решение № 439/7.10.2009 г., постановено по адм. дело № 742/2008 г. по описа на Административен съд - гр. Велико Търново. С жалба, подадена от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Велико Търново при ЦУ на НАП се оспорва решението в частта, с която съдът е прогласил нищожността на ревизионен акт /РА/ № 800179/23.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Габрово за данъчен период м. 03/3005 г., както и в частта, с която същият РА е отменен, общо за непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8215,42 лв. в двете обжалвани части. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания. Касаторът моли решението да бъде отменено в обжалваните от него части и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА. С жалба, подадена от "Фулмакс - 21"АД - гр. Габрово, представлявано от изпълнителния директор Райко Василев Райков, чрез пълномощника адв. Диана Павлова, се обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против същия РА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 896,56 лв. за данъчен период м. 08/2006 г. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се поддържа, че безспорно е доказано начисляването на ДДС от предходния доставчик по процесната фактура, поради което съдът неправилно е потвърдил РА в тази част. Касаторът моли решението да бъде отменено в обжалваната от него част и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА. Като ответник по касационната жалба на директора на дирекция ОУИ" гр. Велико Търново, "Фулмакс - 21"АД изразява становище за неоснователност на подадената жалба. В писмен отговор по жалбата се излагат подробни съображения, че решението в обжалваната от дирекцията част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Като ответник по касационната жалба на дружеството, директорът на дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново изразява становище за неоснователност на тази жалба. По подробни съображения, изложени в писмен отговор чрез пълномощника юрисконсулт Вася Василева, моли жалбата да бъде оставена без уважение. Двете страни претендират присъждане на разноски за производството пред касационната инстанция, както в качеството си на касационни жалбоподатели, така и като ответници по жалбата на съответната друга страна по делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ". Излага съображения, че съдът правилно е преценил събраните по делото доказателства и е направил обосновани изводи за осъществяването на реални доставки по фактурите и за надлежно начисляване на ДДС от доставчиците. Относно жалбата, подадена от "Фулмакс - 21"АД дава заключение за основателност. Поддържа, че съдът неправилно е потвърдил РА в тази част само поради това, че ДДС неправилно е внесен по разплащателна сметка, вместо по "ДДС - сметка", освен това е доказано реалното осъществяване на доставката. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбите доводи и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г. С обжалваното решение на Административен съд гр. Велико Търново е обявен за нищожен РА № 800179/23.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Габрово, потвърден с Решение № 388/25.09.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново, в частта, с която за данъчен период м. 03/2005 г. на "Фулмакс - 21"АД е отказано приспадане на данъчен кредит в размер на 800 лв. по фактура № 206/24.03.2005 г., издадена от "Ефект МР" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава. Съдът е отменил същия РА в частта, с която за данъчни периоди м. м. 06, 08, 10 и 11/2005 г. и м. м. 03, 04 и 07/2006 г. на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 7415,42 лв. и са начислени съответни лихви за забава по фактури, издадени от "Ефект МР" ЕООД, "Хера - 75" ЕООД и "Бул - Н" ЕООД. Отхвърлил е жалбата в останалата част. С решението съдът е присъдил съответни разноски, като е осъдил дирекция "ОУИ" да заплати на "Фулмакс - 21"АД сумата 1145,49 лв., а последният е осъден да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 115,74 лв. За да постанови това решение, съдът е приел за данъчен период м. 03/2005 г., че ревизионният акт е нищожен като издаден от некомпетентен орган. Този извод съдът е обосновал с издадения на "Фулмакс - 21" АД данъчен акт за прихващане или връщане /ДАПВ/ № ТДД-03-05-25-714/04.05.2005 г., издаден от ТДД - гр. Габрово, за данъчен период м. 03/2005 г., във връзка с процедура по възстановяване на деклариран ДДС за възстановяване общо в размер на 20739,94 лв. Съдът е приел, че с посочения ДАПВ, който представлява стабилен административен акт, са установени данъчните задължения на жалбоподателя по ЗДДС за периода, поради което тези задължения могат да бъдат изменени само при условията и по реда на чл. 133 - 134 ДОПК. Според съда, разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК в случая не намира приложение, доколкото същата установява възможност за провеждане на ревизия за периоди, за които е възстановен данък, но въз основа на АПВ, издаден по реда на ДОПК, а не ДАПВ, издаден по реда на ДПК (отм.). По съображения в този смисъл съдът е направил извода, че ревизията за този данъчен период е възложена от некомпетентен орган, поради което издадения РА е частично нищожен. Съдът е приел, че с РА незаконосъобразно, на основание чл. 63, чл. 64, ал. 1, т. 2 и 3, вр. чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури № № 228/20.06.05 г., 317/13.10.05 г., 325/10.11.05 г. 340/07.03.06 г. и 402/19.04.06 г., издадени от "Ефект МР" ЕООД, всички с предмет "кожи". Посочил е, че при извършената по време на ревизията насрещна проверка от доставчика не са представени документи и писмени обяснения от значение за определяне на данъчното задължение на жалбоподателя, изискани с две искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/, първото от които е върнато невръчено, а второто - връчено при отказ от новия управител, който се намира в затвора в гр. Враца. Съдът е посочил също, че по време на ревизията от жалбоподателя са представени писмени документи, изходящи от доставчика и предоставени от бившия управител - Малин Масов, като от последния е представена и декларация, че цялото оригинално счетоводство от процесните периоди се съхранява при него. Във връзка с представените документи е извършена нова проверка от органите по приходите, чрез връчване на ИПДПОЗЛ, но също чрез настоящия управител на дружеството - доставчик, поради което отново не са представени никакви документи. Съдът е възприел изводите на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, според което дължимият данък е платен по "ДДС-сметка" на доставчика до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, с изключение на данък в размер на 269,28 лв. по фактура № 402/19.04.06 г. Предвид това съдът е направил извода, че неправилно с РА е прието, че данъкът по посочените фактури не е платен в срока по чл. 65, ал. 8 ЗДДС. Във връзка с начисляването на данъка съдът е обсъдил и второто допълнително заключение на съдебната експертиза, при което вещото лице е направило проверка на месечните оборотни ведомости, предоставени от счетоводна къща "Мидора", която е водила счетоводството на доставчика през ревизираните периоди. Въз основа на това заключение е установено счетоводно начисляване на данъка по всички фактури, при редовно водено счетоводство, извода за което е направен въз основа на проверка на счетоводните документи на дружеството, както и на констатациите по ревизионен акт на доставчика за същите периоди. По подробни съображения в този смисъл съдът е направил извода, че незаконосъобразно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС. Във връзка с реалността на доставките, съдът е приел, че е доказано прехвърлянето на собствеността върху стоките чрез представените приемо - предавателни протоколи, които съответстват по дати и предмет /количество на стоките и стойност/ на процесните фактури, както и на представените товарителници и пътни листи; налице е пълно съответствие и като дата и място на предаване на стоките според приемо - предавателните протоколи и товарителниците; посочените място и дата на натоварване и пробег по съответната товарителница съответстват на пътните листи, в които изрично са посочени товарителниците, към които са издадени, като несъответствията в километража се дължат на изминатите километри в града, които са различават в зависимост от различните пътни условия /затворени улици, трафика на движението и др./. Съдът е обсъдил и представените складови разписки, като е приел за неоснователни възраженията на данъчната администрация за доказателствената им сила. Последното е аргументирал с предназначението на складовите разписки като вид счетоводни документи, както и с факта, че са подписани от служител на жалбоподателя за "приел", наред с това според заключението на основната експертиза стоките са редовно заприходени при жалбоподателя, като според вещото лице начина на водене на счетоводството на жалбоподателя позволява проверка на произхода на всяко заприходено количество, както и неговата последваща реализация. В тази връзка съдът е обсъдил и съдържанието на процесния РА в частта относно облагането по ЗКПО, при което не е коригиран финансовия резултат в частта за разходите, сред които са и тези по процесните фактури. Установено е от вещото лице, че така заприходеното количество е било предмет на последваща реализация през периода на ревизията, като същата е признала приходите от тази дейност. Съдът е посочил, че е доказана и кадровата и техническа обезпеченост на прекия доставчик да осъществи процесните доставки на кожи, както и на предходния доставчик - "Булпроф" ЕООД по фактура № 35/11.04.05 г., която е била проверена при ревизията на предходния доставчик и не са констатирани нередности във връзка с нея или с воденото счетоводство. По съображения в този смисъл, съдът е направил извода, че е доказано реалното осъществяване на доставките на кожи по процесните фактури. Въпреки че доставчикът не е представил поисканите му документи, същите са събрани и представени по делото. Съдът е приел, че незаконосъобразно с РА е отказано право на данъчен кредит в размер на 3534 лв. по фактура № 2223/29.08.05 г., издадена от "Хера - 75" ЕООД, с предмет "кожи", на основание чл. 64, ал. 4, т. 3 и чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Посочил е, че на доставчика, чрез правоприемника му "Пътстройинженеринг" ЕООД, е връчено ИПДПОЗЛ, но исканите документи и обяснения не са представени в срок. Възприел е заключението на съдебно-счетоводната експертиза, което е изготвено въз основа на проверка на архива на счетоводството на доставчика, вещото лице е установило, че данъкът по фактурата е начислен по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, при редовно водено счетоводство, както и че сметка 304 - стоки, е водена редовно и по нея е налице заприходяване на процесното количество кожи, които са продадени на жалбоподателя; установило е също, че доставчикът има техническа обезпеченост да осъществи транспорта на стоката до жалбоподателя. Същевременно установена е и редовност на воденото счетоводство при жалбоподателя, което дава възможност да се идентифицират доставените кожи с техния произход и да се проследи реализацията им, като в случая същите са преработени до готова продукция през ревизирания период. Наред с това, съдът е посочил, че с жалбата против РА по административен ред е представен приемо - предавателен протокол към процесната фактура от 29.08.05 г., с който се доказва прехвърлянето на собствеността върху стоките. По съображения в този смисъл съдът е приел, че е доказано реалното осъществяване на доставка по процесната фактура. Посочил е също, че в случая не е приложима разпоредбата на чл. 68, ал. 5 ЗДДС, тъй като част от данъка по фактурата е платен на 29.09.2005 г., т. е. след изтичане на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, но въпреки това е доказано начисляването на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС. Относно фактури № 179/18.08.06 г. и № 301/25.07.06 г. с предмет "кожи", издадени от "Бул - Н" ЕООД, съдът е приел, че правото на данъчен кредит е отказано единствено поради това, че предходният доставчик "Фавола" ЕООД - по фактура № 165/04.07.06 г., не е представил поисканите му документи и обяснения, искането за което е връчено по реда на чл. 32 ДОПК, въз основа на което е прието, че не е доказана реалността на доставката и начисляването на данъка по предходната доставка и е налице основание по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС. Въз основа на заключението на съдебната експертиза съдът е приел, че начисленият ДДС по фактура № 301/25.07.06 г. в размер на 991,30 лв. е платен на 31.07.06 г. и 07.08.06 г. по "ДДС-сметка" на доставчика. От представените с жалбата против РА по административен ред писмени доказателства - приемо-предавателен протокол от 25.07.06 г., пътен лист и товарителница от същата дата, които си кореспондират по между си, както и заключението на вещото лице, съдът е обосновал извод, че доставката по тази фактура е реално осъществена. Изложил е съображения, че от счетоводството на жалбоподателя е установено заприходяването на стоката от този доставчик, последващата й преработка и реализация, които са взети предвид и при облагането по ЗКПО, извършено с процесния РА. Предвид това съдът е приел, че доставката е реално осъществена и за нея е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС, поради което с РА неправилно е отказано право на данъчен кредит по фактура № 301/25.07.06 г. За другата фактура от същия доставчик - № 179/18.08.06 г., съдът е приел, че също е доказано реалното осъществяване на доставка, предвид представянето на аналогични доказателства, но не е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС, тъй като не е доказано плащането на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика, доколкото според вещото лице и писмените доказателства по делото данъкът по тази фактура е платен по разплащателна сметка. Според съда, за тази фактура е приложим чл. 65, ал. 4, т. 2 ЗДДС, тъй като при ревизията е установено, че ДДС по предходната доставка - по фактурата, издадена от "Фавола" ЕООД, не е начислен по чл. 55, ал. 6 ЗДДС, като служебната проверка не е констатирала отразяването й в справката - декларация по ЗДДС и дневника за продажби. Начисляването на данъка не е доказано и в съдебното производство и затова съдът е направил извода, че по фактура № 179/18.08.06 г. законосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит. Настоящият касационен състав намира следното по така постановеното решение: По жалбата на дирекция "ОУИ": В частта, с която съдът е прогласил нищожността на РА за данъчен период м. 03/2005 г., решението е правилно. Безспорно е установено по делото, че за данъчен период м. 03/2005 г. има издаден ДАПВ № ТДД-03-05-25-714/04.05.2005 г. на данъчен орган при ТДД - гр. Габрово, с който е възстановен ДДС в размер на 20739,25 лв., съответстващ на декларирания от лицето ДДС за възстановяване за същия период. Данъчният акт за прихващане или връщане представлява данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК - отменен, приложим процесуален закон при издаването на обсъждания ДАПВ. Този акт не е обжалван пред съда, влязъл е в сила и съгласно действащата към момента на неговото издаване и влизане в сила правна уредба, представлява стабилен административен акт, който не може да бъде отменян или изменян от органа, който го е издал, когато от акта са придобити права. От документите по данъчната преписка се установява, че данъчната ревизия, която е приключила с издаването на процесния РА е възложена със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 800035/06.02.2008 г. на началника на отдел "Контрол" при ТД на НАП гр. Габрово, а самият ревизионен акт е издаден от орган по приходите, определен със заповед за определяне на компетентен орган № К 800179/27.06.2008 г., издадена от същото лице. Съгласно чл. 133 ДОПК установени данъчни задължения могат да се изменят само при наличие на изчерпателно изброените основания и по реда, предвиден в чл. 134 ДОПК. Данъчният акт за прихващане или връщане, издаден при действието на ДПК представлява административен акт, който се ползва със стабилитет и не може да бъде изменян или отменян освен при наличието на определени основания и при специална процедура. Това разрешение се налага, въпреки че в разпоредбата на чл. 133 ДОПК, изрично е вписано, че под установени данъчни задължения, следва да се считат само тези, установени с влязъл в сила ревизионен акт, за разлика от уредбата на сходните отношения при действието на чл. 115 и чл. 116 ДПК (отм.), в които са визирани данъчни задължения, установени с влязъл в сила данъчен акт, т. е. всеки данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК (отм.). Като се вземе предвид естеството и правните последици на ДАПВ, се налага извода, че и при действието на ДОПК при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципа на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 ДОПК. В този случай, предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 ДОПК единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. При положение, че заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган да издаде РА са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА следва да се прогласи за нищожен в съответната част, както е приел и първоинстанционният съд. В случая не се налагат различни правни изводи предвид изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК с ДВ, бр. 108/2007 г., в сила от 19.12.2007 г., при чието действие е издаден процесния РА. Разпоредбата има следното съдържание: актът за прихващане или възстановяване се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия; независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия; ако актът е обжалван по съдебен ред, издаването на ревизионен акт е допустимо до влизане в сила на съдебното решение. Съгласно общите правила за действие на нормативните актове във времето, тази разпоредба действа занапред, доколкото с изрична правна норма не й е придадено обратно действие. С нормата е регламентиран по специален начин, различен от действащия преди изменението, въпросът относно стабилитета на влезлите в сила актове за прихващане или възстановяване, като е прието, че въпреки влизането им в сила, същите могат да бъдат изменяни или отменяни и без да е спазен специалния ред по чл. 133 - 134 ДОПК. Ако се приеме, че тази разпоредба се прилага и по отношение на ДАПВ или АПВ, издадени преди влизането й в сила, означава да се преуреди с обратна сила статута на един административен акт, като от стабилен, респективно неотменим акт, същият се превърне в акт, който може да бъде изменян или отменян без наличие на специални основания и без спазване на определена процедура. Това би противоречало на основополагащия принцип за правната сигурност, поради което не може да бъде възприето. Именно поради това, за да се приеме, че разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК, в редакцията й след изменението с ДВ, бр. 108/2007 г., ще се прилага и за ДАПВ, съответно АПВ, издадени преди това изменение, е следвало изрично да бъде предвидено обратно действие на нормата. В случая обаче липсва изричен текст, който да предвижда, че разпоредбата се прилага и за актове, издадени преди влизане в сила на изменението, които преди това са се ползвали със стабилитет, принципно присъщ за влезлите в сила индивидуални административни актове. Предвид изложеното, следва да се приеме, че за да е приложима разпоредбата на 129, ал. 3 ДОПК в сега действащата й редакция, следва и ДАПВ /според терминологията на ДПК/, съответно АПВ /според терминологията по ДОПК/ да са издадени след 19.12.2007 г. Обратното разрешение би означавало да се приеме, че един и същ влязъл в сила административен акт, с който са признати права на данъчния субект, има различно правно действие в различни периоди от време, което е недопустимо, освен ако не е изрично регламентирано в закон. Предвид изложените съображения, настоящият състав приема, че правилно с обжалваното решение съдът е прогласил нищожността на РА в частта относно определените данъчни задължения за данъчен период м. 03/2005 г. Решението в тази част следва да бъде оставено в сила. В частта, с която съдът е отменил РА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури № № 228/20.06.05 г., 317/13.10.05 г., 325/10.11.05 г. 340/07.03.06 г. и 402/19.04.06 г., издадени от "Ефект МР" ЕООД, решението също е правилно. Съдът е изложил подробно процесуалните действия от органите по приходите, на ревизираното лице и на представители на неговия доставчик, извършени по време на ревизията, както и в производствата по обжалване на ревизионния акт по административен и съдебен ред, които са насочени към събирането на доказателства, оспорването и преценката на доказателствената им сила. Подробно и последователно е посочил установените факти и обстоятелства по делото, като в тази връзка е обсъдил всички събрани по делото доказателства, правилно е преценил доказателствената сила на всяко от тях, отчел е направените от страните възражения по доказателствената им сила, както и момента на представянето на съответното доказателство и е обсъдил причините за това. Изложените от съда съображения са обосновани и правилни, същите съответстват на правилата за разпределение на доказателствената тежест и са направени при правилна преценка на правното естество на съответното доказателство и на доказателствената му сила. Направените от съда фактически и правни изводи са обосновани, съответстват на приложимите правни норми и се споделят от настоящия състав. Първият спорен въпрос по делото е свързан с начисляването на ДДС от доставчика. Становището на приходната администрация, което се поддържа и в касационната жалба, е че въпреки представените доказателства и заключението на вещото лице, не е доказано, че ДДС е начислен от доставчика в счетоводството му по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, при редовно водено счетоводството съгласно изискването по чл. 51 ДОПК. Първоинстанционният съд правилно е приел, че в случая данъкът по процесните фактури е платен по "ДДС-сметка" на доставчика до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, поради което е изпълнена хипотезата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС. В основното заключение на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото, което не е оспорено от страните и правилно е възприето от съда, са подробно и изчерпателно посочени датите, на които е внесен ДДС по всяка от фактурите, като тези дати са или в месеца, през който е издадена фактурата или в следващия календарен месец. Датите на плащането и размера на сумите не са спорни между страните. Осъщественото плащане правилно е преценено от съда като изпълняващо изискването по чл. 65, ал. 8 ЗДДС, в който е предвидено, че разпоредбата на чл. 65, ал. 4 не се прилага по отношение на данъчен кредит, възникнал в резултат на доставка, ако данъкът по съответния данъчен документ е платен по "ДДС-сметка" на доставчика, изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото. Упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит е свързано освен със счетоводното му начисляване и включване в дневника за покупки, така също и с подаването на справка - декларация, което се извършва най-рано през следващия данъчен период, а не през периода, в който е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит. Затова следва да се приеме, че данъчният период, през който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит е именно данъчният период, през който е подадена справката-декларация по ЗДДС. В конкретния случай, упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит по съответната фактура е осъществено с отразяването й в справката-декларация за същия период, която е подадена в законоустановения срок по чл. 100, ал. 3 ЗДДС през съответния следващ данъчен период, а данъкът по доставката е внесен по "ДДС-сметка" на доставчика изцяло именно до края на този следващ период, поради което е изпълнено изискването по чл. 65, ал. 8 ЗДДС, както правилно е приел и съставът на първоинстанционния съд. Изложеното се отнася и за фактура № 2223/29.08.2005 г., издадена от "Хера - 75" ЕООД и за фактура № 301/25.07.2006 г., издадена от "Бул - Н" ЕООД, тъй като в основното заключение на вещото лице е установено плащане на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика до края на данъчния период, през който правото на данъчен кредит е упражнено по съответната фактура. В основното и второто допълнително заключение на съдебната експертиза е направен извод от вещото лице, че ДДС е начислен в счетоводството на "Ефект МР" ЕООД съгласно изискването на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, като счетоводството на доставчика е водено редовно. Този извод правилно е възприет от съда. Анализът, който е направен в мотивите на съдебното решение е последователен, подробен и обоснован, настоящият състав го намира за правилен и не следва да го повтаря в настоящото решение. Доводите в касационната жалба във връзка с късното представяне на месечните оборотни ведомости на доставчика са неоснователни, същите вече са обсъдени от първоинстанционния съд и изводите, които са направени, са правилни. Следва в тази връзка да се добави, че въпросните оборотни ведомости са представени по реда на чл. 192 ГПК от трето неучастващо в процеса лице - счетоводна къща "Мидора" ЕООД, при което се съхранява счетоводството на дружеството за ревизираните периоди, след това по изрични указания на съда документите са представени в заверени от счетоводителя копия; данните от оборотните ведомости са съпоставени от вещото лице с данните в РА, съставен при ревизия на "Ефект МР" ЕООД за същите периоди; взети са предвид показанията на свидетеля Ц. Митков. Следователно, правилно съдът е приел, че данъка е начислен от доставчика "Ефект МР" ЕООД по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, освен това по всички фактури от същия, освен по фактура № 402/19.04.2006, данъкът е платен по "ДДС-сметка" на доставчика в срока по чл. 65, ал. 8 ЗДДС. Вторият основен спорен въпрос е относно реалността на доставките. Всички посочени по-горе съображения относно обосноваността на мотивите на съда и направените от същия изводи, се отнасят и в частта относно преценката за реалността на доставките. Съдът правилно е посочил, че предмет на доставките са родово определени вещи и затова за реалността на доставките от съществено значение е установяване на предаването на стоките. Такова доказване е проведено чрез представените приемо-предавателни протоколи, товарителници, пътни листи и складови разписки, които са последователно и подробно обсъдени от съда, мотивите на същия са възпроизведени накратко по-горе в настоящите мотиви, споделят се от този състав и не следва да бъдат повтаряни. Изводът относно прехвърляне на собствеността върху стоките се подкрепя от констатациите на вещото лице относно редовното счетоводно отразяване на доставките, както в счетоводството на доставчика, така и в счетоводството на ревизираното лице, при което е проследена последващата преработка и реализация на стоките, включително съобразно констатациите на процесния РА в частта относно облагането по ЗКПО, както и на РА на прекия доставчик. Плащането на цената по фактурите е било безспорно, освен това е потвърдено от заключението на вещото лице. Наред с това, представени са доказателства за кадрова и материална обезпеченост на доставчика, което също е обсъдено от съда. Установена е предходната доставка по фактура, издадена от "Булпрофф" ЕООД. В тази връзка съдът правилно е приел същата за осъществена предвид данните в РА № К-12/28.06.2006 г. на този доставчик. Наред с това правилни са съображенията на съда за това, че произхода на стоката не е предвиден като изискване за признаване право на данъчен кредит, след като е доказано реалното осъществяване на доставките по процесните фактури. Предвид изложените съображения, решението е правилно в частта, с която съдът е отменил РА относно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ефект МР" ЕООД за данъчни периоди м. 06, 10 и 11/2005 г. и м. 03 и 04/2006 г. Относно правото на данъчен кредит в размер на 3534 лв. по фактура № 2223/29.08.05 г., издадена от "Хера - 75" ЕООД, решението е неправилно. При ревизията е извършена насрещна проверка на доставчика, като е връчено ИПДПОЗЛ на правоприемника на доставчика - "Пътстройинженеринг" ЕООД по реда на чл. 32 ДОПК, не са представени поисканите документи и писмени обяснения. Предвид това правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 64, ал. 4, т. 3, вр. чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, като е прието, че не е доказано реалното осъществяване на доставката, начисляването на данъка от доставчика, не са установени други релевантни факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на ревизираното лице. Предвид събраните по делото доказателства, неправилно първоинстанционният съд е приел, че са изпълнени всички изисквания за признаване право на данъчен кредит, респективно - че не е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Относно начисляването на данъка важат изложените по-горе съображения, които са в смисъл, че е доказано плащането на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. В случая обаче този факт не е достатъчен, за да бъде признато право на данъчен кредит, тъй като от събраните по делото доказателства не е доказано реалното осъществяване на доставката на кожи, удостоверена с процесната фактура. От съдържанието на ИПДПОЗЛ се установява, че поисканите документи и обяснения имат значение за преценката относно реалността на извършената доставка, предходните доставки, счетоводната отчетност във връзка с доставката и начисляването на данъка. Безспорно е, че тези документи не са представени до приключване на ревизията, като част от документите не са представени и в производството по обжалване на РА по административен и съдебен ред. Така, не са представени документи, които да удостоверяват прехвърлянето на собствеността върху процесната стока, доказателства за кадровата и материална обезпеченост на доставчика да осъществи доставката, не са установени и предходните доставки. Относно прехвърлянето на собствеността е представен само приемо - предавателен протокол, чиято дата съответства на датата на процесната фактура. Липсват други доказателства, които да потвърдят съответствието на отразените в този протокол факти, като например товарителници, пътни листи, складови разписки. Поради естеството си на частен свидетелстващ документ протоколът не се ползва с материална доказателствена сила, поради което съдът необосновано се е позовал на неговата достоверност. Наред с това липсват доказателства за предходните доставки. Не може да бъде прието като доказателство изложеното твърдение на вещото лице, че по обяснения на доставчика, кожите са били закупени от физически лица. Доказателства в този смисъл липсват, а твърдението на вещото лице, възпроизвеждащо обяснения на представител на доставчика не представлява доказателство по делото. Не са представени никакви доказателства за кадрова и материално- техническа обезпеченост на доставчика за осъществяване на доставката. Доколкото по делото не са представени доказателства за транспортиране на стоката, то необоснован се явява извода на съда, че била доказана техническата обезпеченост на доставчика за осъществяване на транспорта на стоката, предвид наличието на доказателства за завеждане на транспортно средство по сметка 205. Изобщо не е установено, че транспортът е осъществен от доставчика, съответно няма данни с какво транспортно средство е осъществен и т. н. Освен това наличието на транспортно средство само по себе си не може да докаже реалност на доставка на стоки, а може да представлява само косвено доказателство при съвкупната преценка на доказателствата. Съдът необосновано е направил извод за реалност на доставките, като се е позовал на заключението на вещото лице относно наличието на редовни счетоводни записвания при ревизираното лице и доставчика му. Счетоводните записвания сами по себе си не доказват, че отразената с тях счетоводна операция е действително осъществена. Същите следва да бъдат преценени с останалите доказателства и обстоятелства по делото, а след като по делото липсват първични счетоводни документи за релевантните факти и обстоятелства, не може да бъде направен обоснован извод за редовност на воденото счетоводство и съответно - за доказателствената сила на счетоводните записвания в него. По изложените съображения, неправилно първоинстанционният съд е направил извода, че е доказано реалното осъществяване на доставката по фактура № 2223/29.08.05 г., издадена от "Хера -75" ЕООД. Разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС е неприложима в случая, поради това че не е осъществена реална доставка. В тази част решението следва да бъде отменено и вместо това постановено друго по същество на основание чл. 222, ал. 1 АПК, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против РА относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 3534 лв. по фактурата, издадена от "Хера - 75" ЕООД. Решението е правилно в частта, с която съдът е отменил РА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 991,36 лв. по фактура № 301/25.07.06 г., издадена от "Бул - Н" ЕООД. Правилно съдът е посочил, че правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС, поради непредставяне на доказателства от предходния доставчик "Фавола" ЕООД по фактура № 165/04.07.2006 г., искането за което е връчено по реда на чл. 32 ДОПК. Предвид изложените по-горе съображения, настоящият състав приема за правилен извода на първоинстанционния съд, че данъкът по тази фактура е платен по "ДДС-сметка" на доставчика до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, следователно разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС е приложима, след като няма спор относно реалното осъществяване на доставката по фактурата между ревизираното лице и прекия доставчик "Бул-Н" ЕООД. Относно реалността на доставката изводите на съда са изградени въз основа на обстоен анализ на събраните доказателства - приемо-предавателен протокол, пътен лист и товарителница, които си кореспондират по между си, както и заключението на вещото лице относно наличието на надлежни счетоводни записвания в съответствие с тези документи, както и данни за последваща реализация на стоката, след преработката й, като тези обстоятелства са взети предвид и при облагането по ЗКПО, извършено с процесния РА. Предвид това съдът обосновано е приел, че доставката е реално осъществена и за нея е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС. Доводите в касационната жалба за това, че предходния доставчик не е начислен ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, не обосновават извод за наличие на основание за отказ на данъчен кредит. В случая действително липсва начисляването на ДДС от предходния доставчик, тъй като фактурата не е включена в дневника за продажби и справката - декларация. Липсата на начисляване на ДДС от предходния доставчик обаче представлява основание по чл. 65, ал. 4, т. 2 ЗДДС, който в случая не следва да се приложи на основание на чл. 65, ал. 8 ЗДДС, както правилно е приел и първоинстанционният съд. По жалбата на "Фулмакс 21" АД Решението е правилно в частта, с която съдът е отхвърлил жалбата против РА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 996,56 лв. по фактура № 179/18.08.06 г., издадена от "Бул - Н" ЕООД. Безспорно е установено по делото, е по тази фактура данъкът не е платен по "ДДС-сметка" на доставчика, като в този смисъл е и основното заключение на вещото лице. Следователно, не е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС. Безспорно е установено също, че предходният доставчик "Фавола" ЕООД, който е издал към "Бул - Н" ЕООД фактура № 165/04.07.2006 г., не е включил същата в дневника за продажби и справката-декларация, поради което ДДС не е начислен по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС. Липсата на начисляване на ДДС от предходен доставчик е предвидено като основание да се откаже данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 2 ЗДДС, поради което правилно с РА е приложена тази разпоредба и е отказано право на данъчен кредит в размер на 996,56 лв. /неправилно в обжалваното решение и касационната жалба е посочена сумата 896,56 лв./. Като е достигнал до същия извод първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което в тази част следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, решението следва да бъде изменено в частта за разноските. Всяка страна има право на разноски съразмерно на уважената, съответно - отхвърлената част от жалбата. Дирекция "ОУИ" има право на юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по отхвърлената част от жалбата, който е общо в размер на 4530 лв. главници. Предвид този материален интерес и разпоредбата на чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждение, дирекцията има право на юрисконсултско възнаграждение в размер на 411 лв. С първоинстанционното решение са присъдени разноски в размер на 115,74 лв., поради което следва да се присъдят още 295,26 лв. Дирекцията няма право на второ юрисконсултско възнаграждение за производството пред настоящата инстанцията, тъй като съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК възнаграждението се дължи за цялото производство, а не за всяка инстанция поотделно. Жалбоподателят има право на разноски, съразмерно на уважената част от жалбата. От доказателствата по делото се установяват разноски в размер общо на 1570 лв. от които за първоинстанционното производство - общо 1245 лв., 25 лв. държавна такса пред ВАС и 300 лв. - платено адвокатско възнаграждение за касационното производство. От тази сума дружеството има право на разноски в размер на 798,86 лв., определени съразмерно на уважената част от жалбата, която се равнява на материален интерес в размер на 4681 лв. главници. Предвид това първоинстанционното решение следва да бъде отменено в частта, с която дирекцията е осъдена да заплати на дружеството разноски за разликата над 798,86 лв. до присъдения размер от 1115,49 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение