Решение № 5333 от 21.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 2809/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП срещу Решение 179 от 03.02.2025 г., постановено по адм. дело 422/2014 г. по описа на Административен съд Кюстендил, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-22001023005280-091-001 от 08.05.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 958/11.07.2024 г. на Директора на Дирекция ОДОП София. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът е изложил единствено бланкетни фактически и правни изводи и то без да обсъди доказателствата по делото. Подчертава, че данъчният документ сам по себе си не е доказателство за извършена доставка. Намира, че при липса на приемо-предавателни протоколи, счетоводни и други документи с подобно съдържание, установяващи разполагаемостта на доставчика, то главно и пълно доказване на реалността на доставките не е проведено. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на съдебното решение и отхвърляне на жалбата, ведно с присъждане на осъществените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба А.-Пал ЕООД, гр. Кюстендил, чрез процесуален представител, оспорва основателността й с писмен отговор и в о.с.з. и претендира присъждане на осъществените в касационното производство разноски. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Кюстендил е обосноваността и законосъобразността на РА Р-22001023005280-091-001 от 08.05.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 958/11.07.2024 г. на Директора на Дирекция ОДОП София, с която на А.-Пал ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м.12.2017 г. до м.10.2018 г. вкл. в размер на 19 319,92 лв. по фактури, издадени от Груп Ойл 2014 ЕООД, ведно с начислени лихви за забава в размер на 12 287,95 лв. и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г. и 2018 г. в общ размер от 10 358,21 лв., ведно с лихви за забава в размер на 5 868,98 лв. За да достигне до извод за незаконосъобразност на РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: В хода на ревизията е установено, че извършваната от А.-Пал ЕООД дейност е дърводобив, сеч и извоз на дървесина, продажба на едро и дребно на дърва за огрев. Същата е извършвана със собствени и наети транспортни средства. Ревизираното лице ползва под наем обект /бивша газостанция/, находящ се в гр. Кюстендил. През ревизираните периоди то има сключени трудови правоотношения с 20 лица. Доставчици на дружеството са главно юридически лица, регистрирани по ЗДДС на територията на страната, а по издадените от тях фактури задълженото лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за покупки на дървесина, гориво, резервни части, наем и др. Допълнително установените с РА задължения за ДДС са в резултат на отказано право на данъчен кредит в размер на 19 319,89 лв. за данъчни периоди м. 12. 2017 г., м.01.2018 до м. 10.2018 г. вкл. по фактури, издадени от Груп Ойл 2014" ЕООД, с предмет гориво. Според ревизиращите задълженото лице не е представило приемо-предавателни протоколи и транспортни документи, които да докажат отделянето на стоките, в качеството им на родово определени вещи. Наред с това, недоказана е останала разполагаемостта на доставчика със спорните стоки във фактурираните количества, нито са налице доказателства, че горивото е вложено за осъществяването на последващи облагаеми доставки от ревизирания. По тези съображения, те са приели, че не е установена реалността на фактурираните доставки, а използването на фактури с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама. Задълженията по ЗКПО са определени в резултат на увеличение на финансовите резултати на дружеството за ревизираните периоди, осъществено на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО чрез непризнаване за данъчни цели на осчетоводените документално необосновани разходи по фактурите, издадени от Груп Ойл 2014 ЕООД. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. Събрани са и показанията на разпитаните свидетели Г. С., Е. Р., В. Г., К. Х. и Г. М.. При така посочените доказателства решаващият състав е приел, че отразените в дневниците по ЗДДС спорни фактури, ведно с придружаващите ги фискални касови бонове установяват разполагаемостта на доставчика с процесното гориво и прехвърлянето на собствеността върху него на ревизираното дружество чрез неговото отделяне. Според съда, наличните доказателства за заприходяване и изписване на стоките, данните за тяхното транспортиране, приходи от продажби и надлежното им осчетоводяване установяват реалното извършване на изследваните доставки. Подчертал е, че от съдържанието на представените фактури се установяват индивидуализиращи данни за превозвач, получател, технически характеристики, складово място, приемателно предавателни протоколи, приходно разходни ордери, както и кантарни бележки. В допълнение е посочил, че приетата по делото експертиза и показанията на разпитаните свидетели доказват, че предадените от продавача на превозвача стоки са доставени до крайния получател по спецификацията, по която са изпратени от продавача на ревизирания. Уточнил е, че липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит на получателя по доставките, без приходната агенция или съда да достигнат до извод за наличието на данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. В обобщение първоинстанционният съд е приел, че спорните доставки са реално извършени, с оглед на което незаконосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по издадените за тях фактури, както и неправомерно с разходите по тях са увеличени на основание чл. 26, т.2 ЗКПО финансовите резултати на ревизираното дружество за ревизираните по ЗКПО периоди. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Основателно касаторът поддържа, че формираните от първостепенния съд фактически и правни изводи не са обосновани с конкретен анализ на събраните по делото доказателства, а в преимуществената си част са бланкетни, неясни и взаимно противоречеви. Вместо да обсъди събраните доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, решаващият състав се е задоволил с цитирането на общи постановки и практика на СЕС, без да изпълни служебното си задължение за изясняване на спора от фактическа страна. При постановяването на обжалвания съдебен акт той е пропуснал да съобрази, че в своята практика СЕС последователно разграничава формалните и материалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. 3а пореден път в Решението от 15 Септември 2016 г. по дело С-516/14 Съдът припомня, че "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., те, PPUH Stehcemp, C-277/14). В случая, в приложената административна преписка липсват спорните фактури, по които е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Заверени копия от тях не са представени и в хода на съдебното производство, но този пропуск на страните дори не е констатиран от АС- Кюстендил. Той нито е дал указания в тази насока, нито е обсъдил в мотивите на обжалваното решение наличието на формалните предпоставки за упражняването на правото на приспадане. По аргумент от чл. 71, т.1 ЗДДС първото условие за това е получателят да разполага с данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред. Едва след неговото представяне решаващият състав би могъл да пристъпи към проверката на материалноправните предпоставки, обуславящи ползването на коментираното данъчно предимство, тъй като упражняването му се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C-454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Освен, че не е изискал комплектоването на административната преписка със спорните фактури, решаващият състав не е обсъдил и останалите събрани по делото доказателства, относими преимуществено към последващите облагаеми доставки на ревизирания. В резултат на това опущение спорът е останал неизяснен от фактическа страна и е постановено необосновано и противоречащо на материалния закон решение. Тези пороци на обжалвания съдебен акт и съдържащата се в чл. 220 АПК забрана за фактически установявания в касационното производство налагат неговата отмяна и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото първостепенният съд следва да изиска попълване на представената административна преписка със спорните фактури, по които е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на ревизирания. Освен това, той следва да обсъди поотделно и в съвкупност всички събрани по делото доказателства, като въз основа на техния конкретен анализ формира ясни и последователни фактически и правни изводи по спора, с който е сезиран. На основание чл. 226, ал.3 АПК, при новото разглеждане на делото решаващият състав следва да се произнесе и по разноските за водене на делото във ВАС. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал.2, т.1 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение