Решение № 2634 от 14.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С решение 642 от 12.05.2022 г. по адм. д. 220/2021 г. на Административен съд Бургас е изменен Ревизионен акт (РА) Р-02000220001487-091-001/15.10.2020 г., издаден от органи на приходите при ТД НАП Бургас, потвърден с решение 9 от 11.01.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ОДОП/ Бургас при ЦУ НАП, за установени задължения на Г. Петков, в качеството му на ЕТ Б. - Г. Петков по ЗДДФЛ за 2013 2017 г., както и задължения по КСО и ЗЗО за същия период, като е отхвърлена жалбата в останалата й част. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Д"ОДОП"-Бургас по компенсация разноски по делото в размер на 369 лв. Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от директор на Д"ОДОП"-Бургас при ЦУ на НАП, чрез главен юрисконсулт Т. Желязкова. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат конкретни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Бургас и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло ревизионния акт. Поддържа се също така, че постановеното решение е неправилно и в частта на присъдените по компенсация разноски. Ответникът по касационната жалба - Г. Петков, в качеството му на ЕТ Б. - Г. Петков , не взима становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, след като обсъди фактите по делото и закона, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна, поради което е допустима и следва да бъде разгледана. По същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд Бургас е бил РА Р-02000220001487-091-001/15.10.2020 г., издаден от органи на приходите при ТД НАП Бургас, потвърден с решение 9 от 11.01.2021 г. на директора на Д"ОДОП"-Бургас при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък по ЗДДФЛ на жалбоподателя за периода 01.01.2013 г. - 31.12.2017 г. в общ размер 14 260. 76 лева и лихва - 7 145. 55 лева; ДОО за самоосигуряващи се лица за периода 01.01.2013 г. - 31.12.2017 г. в общ размер 13 416. 09 лева и лихва - 6 863. 75 лева; здравно осигуряване за самоосигуряващи се лица за периода 01.01.2013 г. - 31.12.2017 г. в общ размер -7 527. 28 лева и лихва - 3 686. 00 лева и универсален пенсионен фонд/УПФ/ за самоосигуряващи се лица за периода 01.01.2013 г. -31.12.2017 г. в размер на 5 208. 55 лева и лихва- 2 674. 42 лева. С решението си Административен съд Бургас е изменил РА Р-02000220001487-091-001/15.10.2020 г., издаден от органи на приходите при ТД НАП Бургас, потвърден с решение 9 от 11.01.2021 г. на директора на Д"ОДОП"-Бургас при ЦУ на НАП, като е определил следните размери на задължения за данък по ЗДДФЛ на ЕТ: за 2013 г. - 1 660. 35 лева и лихва - 1 102. 95 лева; за 2014 г. - 2 031. 44 лева и лихва - 1 143. 05 лева; за 2015 г. - 831. 75 лева и лихва - 383. 32 лева; за 2016 г. - 1 284. 85 лева и лихва - 461. 83 лева и за 2017 г. - 479. 16 лева и лихва - 123. 65 лева; Дължими вноски за ДОО: за 2013 г. - 1 909. 38 лева и лихва в размер на 1 279. 10 лева; за 2014 г. - 2 336. 25 лева и лихва в размер на 1 325. 00 лева; за 2015 г. - 956. 55 лева и лихва в размер на 461. 32 лева; за 2016 г. - 1 477. 64 лева и лихва в размер на 547. 03 лева; за 2017 г. - 993. 60 лева и лихва в размер на 305. 15 лева; Дължими вноски за здравно осигуряване: за 2013 г. - 1 193. 36 лева и лихва в размер на 799. 43 лева; за 2014 г. - 1 460. 15 лева и лихва в размер на 828. 12 лева; за 2015 г. - 597. 85 лева и лихва в размер на 288. 32 лева; за 2016 г. - 923. 52 лева и лихва в размер на 341. 90 лева и за 2017 г. - 576. 00 лева и лихва в размер на 176. 90 лева; Дължими вноски за Универсален пенсионен фонд/УПФ/: за 2013 г. - 745. 85 лева и лихва в размер на 499. 65 лева; за 2014 г. - 912. 60 лева и лихва в размер на 517. 58 лева; за 2015 г. - 373. 65 лева и лихва в размер на 180. 20 лева; за 2016 г. - 577. 20 лева и лихва в размер на 213. 68 лева; за 2017 г. - 360. 00 лева и лихва в размер на 110. 56 лева. Със съдебния акт е отхвърлена жалбата на Г. Петков, в качеството му на ЕТ Б. - Г. Петков , в останалата част, като неоснователна. Първоинстанционният съд е приел за правилни изводите на ревизиращите органи за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1, 2, 4 и 5 ДОПК. Въз основа на събраните доказателства в хода и на двете ревизии, както и в съдебното производство, е формиран извод, че през периода 01.01.2013 г. - 31.12.2017 г. безспорно Г. Петков е извършвал транспортни услуги на стоки и материали и не е декларирал доходи от тази стопанска дейност като едноличен търговец. Осъществявал е стопанска дейност със собствен товарен автомобил и полуремарке, а в последствие от м. февруари 2016 г. е използвал влекач, собственост на "Дими транс Петков" ЕООД, като са установени неотчетени приходи от продажби на транспортни услуги за 2013 г. - 42 620. 00 лева; за 2014 г. - 53 524. 68 лева; 2015 г. - 23 282. 00 лева; за 2016 г. - 32 983. 00 лева и за 2017 г. - 14 640. 00 лева. Решаващите мотиви на административния съд относно материалната законосъобразност на акта и по конкретно начина на определяне на данъчната основа са изложени на л. 1340-1341 от първоинстанционното дело. Обобщени за целите на настоящето изложение същите се свеждат до неправилно приложение на чл. 122, ал. 2, т. 12 ДОПК, тъй като органът по приходите е признал разходи в размер на 25% с направената аналогия по чл. 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФ и в частност с предвиденото в разпоредбата намаляване на дохода с разходи за дейността (в размер на 25 %). Според административния съд тази аналогия е неуместна, доколкото се отнася за доходи от упражняване на свободна професия или възнаграждения по извънтрудови правоотношения. Съдът е приел, че изборът на процент разходи - 25% е случаен, тъй като липсват каквито и да е мотиви за избрания от органа по приходи подход, а наред с това при прилагане на 25% разходи, печалбата от този вид дейност е определена в размер на 75%, който не само в транспортния отрасъл, а изобщо в който и да е отрасъл на икономиката е нереален. В съдебното производство е назначена ССчЕ, която съдът е приел и кретитирал втори вариант на заключението, при който за размер на приходите са приети сумите, платени и получени по банковата сметка на жалбоподателя, а за размер на разходите, установените на база средна себестойност на превозите в отрасъл товарен автомобилен транспорт /л. 18 и 19 от заключението/. При този вариант, експертизата е извършила своите изчисления, при средна себестойност на превозите в отрасъл товарен автомобилен транспорт - 65% и печалба в размер на 35%. Крайният извод на първоинтанционния съд е за изменение на процесния РА, като определените задълженията са коригирани до размери, установени от вещото лице в отговора на въпрос 2, поставен от съда (л. 18 и л. 19 от експертизата), а именно: за 2013 г. дължим данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 1 660. 35 лева и лихва - 1 102. 95 лева; за 2014 г. дължим данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 2 031. 44 лева и лихва - 1 143. 05 лева; за 2015 г. дължим данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 831. 75 лева и лихва - 383. 32 лева; за 2016 г. дължим данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 1 284. 85 лева и лихва - 461. 83 лева и за 2017 г. дължим данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 479. 16 лева и лихва - 123. 65 лева. Решението е правилно. В касационната жалба на директора на Д "ОДОП" - Бургас се поддържат оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се оплаквания за допуснати съществени процесуални нарушения свързани с кредитиране на съдебно-счетоводната експертиза. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: По делото няма спор, че за периода през периода 01.01.2013 г. - 31.12.2017 г. Г. Петков, действащ като едноличен търговец, е извършвал транспортни услуги на стоки и материали и не е декларирал доходи от тази стопанска дейност като едноличен търговец. Не е спорен и размерът на получените доходи за всяка от ревизирането години - за 2013 г. в размер на 42 620. 00 лева; за 2014 г. - 53 524. 68 лева; 2015 г. - 23 282. 00 лева; за 2016 г. - 32 983. 00 лева и за 2017 г. - 14 640. 00 лева. Не се спори, че към момента на започване на ревизионното производство са налице данни за укрити приходи и с оглед на това е ревизията е проведена по реда на чл. 122 ДОПК. Основният спорен въпрос е свързан с формирането на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съгласно нормата на чл. 122, ал. 2 ДОПК данъчната основа се определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани в чл. 122, ал. 2, т. 1 - т. 16, като органът по приходите следва да ги разгледа, анализира и да приложи тези от тях, които биха му позволили да определи основата за облагане по възможно най-достоверния и обективен начин по отношение на ревизираното лице, при съобразяване на основните принципи на облагане, въведени в съответния материален закон. Първоинстанционният съд основателно е приел за неправилен избора на 25% разходи, съответно 75 % печалба, от органите по проходите. В приетото заключение на вещото лице по изготвената експертиза се посочва, че товарният автомобилен транспорт е относително скъп вид транспорт във връзка с високата средна себестойност на превоза между 45 и 90 %, като е приета средна себестойност 65% и средна норма на печалба на фирми, извършваща товарни автомобилни превози с код на извършваната икономическа дейност 49. 41 - товарен автомобилен транспорт в размер на 35%. Неоснователен е касационният довод за липсата на данни подкрепящи изводите на вещото лице, тъй като последното изрично е посочило за сравнение, че в европейско проучване извършено от https: //inconvenienttruck. eu/, оперативните разходи в товарния автомобилен транспорт са приблизително 77 %, като само горивата и тол такси съставляват ориентировъчно 50% от общите оперативни разходи. Наред с това в съдебно заседание, проведено на 13.04.2022 г., вещото лице изрично е заявило (лист 1329 от делото), че тези 65%, са в резултат на анализ на годишните финансови отчети, публикувани в търговския регистър на фирми, извършващи товарен автомобилен транспорт, като посочената стойност включва всички експлоатационни разходи. Съгласно чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдебния контрол осъществяван от първоинстанционният съд е по същество, което означава, че съдът сам следва да определи размера на данъчните задължения и не може да върне преписката на органите по приходите. По тази причина, в хода на съдебното производство ревизираното лице и ответникът могат да събират всякакви доказателства в подкрепа на защитната си теза. Това именно са направили страните в производството, като са поискали изслушването на ССчЕ, която е проверила начина на определяне на данъчната основа, пазарните цени и др. Въз основа на нея, ревизионният акт е частично отменен. С оглед изложеното, Административен съд Бургас е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. В частта за разноските Административен съд Бургас действително не е изложил конкретни мотиви за присъждане на разноски по компенсация в размер на 369 лева в тежест на жалбоподателя. В случая установените с РА задължения са в общ размер на 66 057.83 лева, а с постановеното решение първоинстанционният съд е отменил задължения в общ размер на 28 012.51 лева, при което съразмерно на уважената част от жалбата са изчислени по компенсация присъдените разноски, като първоинстанционният съд правилно е извършила прихващане между направените от страните разноски, с оглед изхода от материалноправния спор. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,