Решение № 2688 от 6.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7607/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС). Образувано е по касационната жалба на началник отдел Оперативни дейности Пловдив в главна дирекция Фискален контрол ЦУ на НАП, чрез юрк. Радева, срещу Решение 519/27.06.2023 г. на Административен съд Хасково, постановено по адм. д. 151/2021 г., с което, по жалбата на Дамянов ЕООД, [ЕИК], гр. Хасково, [улица], [адрес], представлявано от Д. Дамянов, е отменена Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ЗНПАМ) ФК-693-0076712/30.10.2020 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности Пловдив в главна дирекция Фискален контрол" при ЦУ на НАП, потвърдена с Решение ГДФК 198/10.12.2020 г. на директора на дирекция Оперативни дейности в ГД Фискален контрол ЦУ на НАП. Въведени са касационните основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК - постановяване на решението при неправилно приложение на материалния закон и необоснованост. Тяхното осъществяване се аргументира с погрешно формирано вътрешно убеждение в нерегулираните от закона насоки, както и при прилагане на правилата на логиката, опитните правила и каузалните връзки между явленията, водещи до некоректни правни изводи. Акцентира се върху обстоятелството, че освен неиздаване на касова бележка за извършената в търговския обект продажба, контролните органи са констатирали положителна касова разлика в размер на 92,40 лв., което е допълнителен фактически мотив за прилагане на ограничителната мярка. Сочи се, че държавната принуда при издаването на наказателно постановление (НП) и при налагане на ПАМ е насочена към различни цели при ПАМ се прилага диспозицията на правната норма, а при НП нейната санкция. Искането е за отмяна на решението, за отхвърляне на оспорването срещу административния акт и за присъждане на деловодните разноски. Ответникът по касационната жалба, Дамянов ЕООД, чрез адв. Аргирова, в писмен отговор оспорва основателността й и претендира разноски. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на обжалваното първоинстанционно решение с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения: Административен съд Хасково е сезиран с жалба от Дамянов ЕООД, [ЕИК], гр. Хасково, [улица], [адрес], представлявано от Д. Дамянов, срещу ЗНПАМ ФК-693-0076712/30.10.2020 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности Пловдив в главна дирекция Фискален контрол" при ЦУ на НАП. С нея на търговеца е наложена ПАМ - запечатване на търговски обект чорапена борса Рони , намиращ се в гр. Хасково, на [улица]за срок от 14 дни и забрана достъпа до него на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС и чл. 187, ал. 1 ДДС. ПАМ е наложена за нарушение на чл. 118, ал. 1 ЗДДС и чл. 25, ал. 1 във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18 от 13.12.06 г., изразяващо се в неиздаването на фискална касова бележка (фискален бон) от въведеното в експлоатация в обекта фискално устройство за извършена на 27.10.2020 г. в 12,35 ч. продажба на 3 чифта мъжки чорапи тип терлици с единична цена 1,40 лв. на обща стойност 4,20 лв., заплатени от проверяващ преди легитимация. Извършеното нарушение, се сочи в ЗНПАМ, се установява и от разликата от 92,40 лв. между наличните и маркирани във ФУ парични средства. Изложените обстоятелства са удостоверени с Протокол за извършена проверка серия АА 0076712/27.10.2020 г. и приложенията към него, срещу констатациите в който Дамянов не възразил. В съобразителната част на акта се сочи, че при определяне продължителността на мярката са взети предвид тежестта на нарушението и последиците му, работното време на обекта с един почивен ден, предлагане на разнообразни стоки и възможност за реализиране на големи обороти, площ на обекта около 70 кв.м. от които 40 кв.м. търговска, установената от проверяващите положителна касова разлика в размер на 92,40 лв. Срокът на наложената ПАМ е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта и необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане дейността на търговеца. Пред АС Хасково е представено Наказателно постановление 570132-F577981/07.04.2021 г., издадено от касатора, с което на Дамянов ЕООД е наложена имуществена санкция в размер на 600 лв. на основание чл. 185, ал. 1 ЗДДС за същото нарушение. Първоинстанционният съд е приел допустимост и основателност на оспорването. Според мотивите му заповедта за налагане на ПАМ е издадена от компетентен орган в предвидената от закона писмена форма, доказани са фактическите основания, посочени в нея, съответно за наличието на правното основание на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а) ЗДДС в приложимата му редакция за налагане на ПАМ запечатване на обект. Аргументите на съда за основателност на жалбата са свързани с несъответствието на ЗНПАМ с принципа на съразмерност по чл. 6, ал. 2 АПК и позоваване на разрешенията, дадени от СЕС с решението от 4 май 2023 г. по дело С-97/21, според които санкционирането на основание чл. 185, ал. 1 ЗДДС и прилагането едновременно на ПАМ по чл. 186, ал. 1 ЗДДС представлява кумулиране на две санкции, наложени в отделни производства, развиващи се независимо едно от друго, което обуславя ограничаване на основно право по чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС. Решението на административния съд е правилно. Правилни са при установените по делото факти и с оглед така изложените в оспорената заповед мотиви изводите на съда за несъответствието на срока на наложената ПАМ с тежестта на нарушението и несъобразяването й с принципа на съразмерност, регламентиран в чл. 6 АПК. Те съответстват и на приетото от СЕС в неговото решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21, MV 98. Както е посочено в т. 58 от същото, ПАМ цели осигуряване на правилното събиране на ДДС и предотвратяване на избягването на данъчно облагане, които са цели от общ интерес съобразно член 273 от Директивата за ДДС. Безспорно в съдебната практиката на националните съдилища се приема, че ПАМ по чл. 186 и чл. 187 ЗДДС преследва превантивна цел - за предотвратяване на административни нарушения от конкретния вид. Налагането на ПАМ не зависи от стойността на покупката, съответно стойността на невнесения ДДС за нея, но тези стойности следва да бъдат съобразени от административния орган при определянето на срока на ограничението. В разглеждания случай стойността на стоките е 4,20 лв., а дължимият за тях ДДС е в размер на 0.85 лв., т. е. несъстоятелни са мотивите му, че 14 дневният срок е съразмерен с вредата за фиска и че само ако мярката бъде наложена именно за този срок, възможността за извършване на ново нарушение ще бъде предотвратена. Положителната касова разлика от 92,40 лв. сочи избегнат ДДС в размер на 18,48 лв., което, макар да подкрепя тезата на администрацията за наличие на несъобразени със закона практики в обекта, също не обосновава продължителност на мярката в средния нормативно установен срок. Що се отнася до промяната в организацията на работа на търговеца в конкретния обект, като всяка мярка на административна принуда ПАМ също преследва предупредителни и превъзпитателни цели и подтиква към изпълнение на неизпълнените задължения, т. е. би могла да мотивира търговеца да изпълнява задължението си по чл. 118, ал. 1 ЗДДС, в какъвто смисъл е и цитираното по-горе решение на СЕС. Постигането на тази цел обаче не следва да причинява на адресата на акта несъразмерни на нарушението вреди според принципа на пропорционалност, регламентиран в чл. 6, ал. 5 АПК. Изводите на съда за несъответствието на наложената ПАМ с тежестта на нарушението и несъобразяването й с принципа на пропорционалност се основават приетото от СЕС в Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 (т. 47, т. 51 и т. 56), според което член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. В т. 56 от решението се сочи, че принципът на пропорционалност изисква кумулирането на процедури за търсене на отговорност и санкции да не превишава границите на онова, което е уместно и необходимо за постигане на легитимните цели, преследвани от приложимата правна уредба, като се има предвид, че когато съществува избор между няколко подходящи мерки, трябва да се прибегне до мярката, която създава най-малко ограничения, а породените от нея неудобства не трябва да са несъразмерни спрямо поставените цели. По така изложените съображения настоящият касационен състав приема, че при наличието на влязло в сила наказателно постановление за същото нарушение, с налагането на ПАМ за 14 дни при установените конкретни факти, с оглед законово регламентираната възможност административният орган да определи срок от 1 ден до 30 дни, са превишени границите на онова, което е уместно и необходимо за постигане на легитимните цели, преследвани от правната уредба. Това обосновава извод за несъобразяването на срока на наложената ПАМ с принципа на пропорционалност. Като е достигнал до същите правни изводи, АС Хасково е постановил съответно на материалния закон решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и на основание чл. 143, ал. 1 във вр. с чл. 228 АПК на ответника по касация се дължат сторените разноски за адвокатско възнаграждение, което е в минималния размер по чл. 8, ал. 3 от Наредба 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, в състав на Първо отделение