Решение № 6737 от 7.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8358/2015 г.

Решение № 6737 от 7.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8358/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Лъвена" ООД със седалище и адрес на управление: гр. Плевен, бул. "Русе" № 6, подадена чрез процесуалния му представител адв. Ботева, против решение № 415/01.06.2015 г. на Административен съд - Велико Търново /АСВТ/, постановено по адм. д. № 493/2014 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № 151103169/05.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с решение № 298/05.06.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП /сега "Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/, в частта му, в която е отказано право на приспадане на ДДС за данъчния период м. март 2009 г. в размер на 43 810.59 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3, предложение първо АПК. Според касатора, в конкретния случай е налице изключението от правилото на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, регламентирано в чл. 70, ал. 3, т. 2 ЗДДС. Претендира се отмяна на решението на административния съд и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и да се присъдят направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Ушилова по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2251.92 лв. за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК /по пощата/ и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество - неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред ВТАС е била частта от РА № 151103169/05.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърдена с решение № 298/05.06.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП, в която на ревизираното дружество "Лъвена" ООД не е признато право на приспадане на ДДС за данъчния период м. март 2009 г. в размер на 43 810.59 лв. и в резултат на това са определени за този данъчен период задължение за внасяне на ДДС в посочения размер и лихви в размер на 13 587.06 лв. Оспореното в настоящото касационно производство първоинстанционно съдебно решение е валидно и допустимо. Законосъобразен е изводът на АСВТ, че оспореният РА е издаден от компетентен орган по приходите съгласно чл. 119, ал. 3, т. 1 ДОПК в приложимата редакция, съгласно заповед за определяне на компетентен орган /ЗОКО/ № К 1103169/28.12.2011 г., издадена от органа, възложил ревизията. Правилни са и изводите на съда относно спазването на предвидената в чл. 120 ДОПК форма и липсата на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила при издаването на РА, налагащи отмяната му като незаконосъобразен на това основание. Следва да се отбележи също така, че посочените обстоятелства са били констатирани и обсъдени при първоначалното разглеждане на делото от административния съд в постановеното решение № 443 от 12.08.2013 г. по адм. д. № 624/2012 г., потвърдено частично с решение № 8990 от 27.06.2014 г. по адм. д. № 14202/2013 г. на ВАС, първо отд. Касационни доводите за необоснованост и допуснати съществени процесуални нарушения по чл. 209, т. 3, предложения второ и трето АПК в касационната жалба не се сочат и съгласно чл. 218 АПК касационната инстанция не следва да ги обсъжда служебно. Доводите за неправилно приложение на материалния закон настоящият съдебен състав намира за неоснователни. При точно установена фактическа обстановка първоинстанционният съд е направил законосъобразни правни изводи, които подробно е аргументирал в мотивите на своето решение. Още в хода на ревизионното производство е установено, че ревизираното дружество е придобило лек автомобил по определението на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС "Мерцедес" С 500 по фактура № 27020926 от 27.02.2009 г., издадена от "Eurolink e K" - Германия, който е завело счетоводно като стока чрез счетоводна операция кредит сметка 401 "Доставчици", аналитична партида 203 "Евролинк" със стойността на автомобила и дебит сметка 3042 "Стоки-автомобили" със същата стойност. В този смисъл е и заключението на вещото лице по назначената ССЕ, дадено след проверка в счетоводството на дружеството. Вещото лице въз основа на направените счетоводни записвания установява по категоричен начин заприходяването на автомобила като стока. Към датата на изготвянето на Ревизионния доклад /РД/ № 1103169/28.11.2011 г. доказателства за продажбата му като стока не са представени. Чрез получен отговор от ОД на МВР - Плевен, Направление пътна полиция - КАТ и представеното от "Лъвена" ООД свидетелство за регистрация част I е установено, че автомобилът е регистриран в КАТ на името на дружеството още на 08.04.2009 г. Изискана е и информация от ЗД "БУЛ ИНС" АД, клон Плевен и от получения отговор е констатирано, че в застрахователната полица по сключената застраховка гражданска отговорност в клетка "предназначение" е вписано, че автомобилът се използва за лични нужди. С оглед така установените факти с РА правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 вр. чл. 69, ал. 1 ЗДДС с мотива, че не е доказано автомобилът да се използва за икономическата дейност на лицето. С решение 298 от 05.06.2012 г. директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" е потвърдил РА на различно от посоченото в него правно основание, а именно - чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС /придобит е лек автомобил/. Изложил е мотиви за това, че изключението от това правило по чл. 70, ал. 2, т. 2 ЗДДС, при наличието на което правото на приспадане се признава, а именно превозното средство да е предназначено единствено за препродажба /търговски наличности/, не е доказано. Според решаващия орган изключенията от правилото по чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС, според което правото на приспадане не се признава при закупуване на лек автомобил, са регламентирани само в чл. 70, ал. 2, а тези изброени в ал. 3 на същия законов текст не се отнасят за него, а се отнасят за чл. 70, ал. 1, т. 2. С възражението против РД дружеството представя протокол от 10.01.2011 г. от ОС на съдружниците, видно от който е взето решение лекият автомобил да се предостави за нуждите на управителя на дружеството Г. М. М. за осъществяването на транспорт от местоживеенето й до местоработата й и обратно като счита, че с оглед установеното чрез протокола обстоятелство е налице основанието по чл. 70, ал. 3, т. 2 ЗДДС за признаване на данъчен кредит. В хода на съдебното производство по оспорването на РА пред административния съд са представени пътни листове и две фактури от м. март 2011 г. за закупуване на гориво. Разпитана като свидетел по делото М. заявява, че работи в дружеството като организатор на производството и продажбите. /При първоначалното касационно оспорване дружеството - касатор представя трудов договор, сключен между него и свидетелката, и длъжностна характеристика за длъжността "управител в промишлеността"/. Същата потвърждава, че е ползвала автомобила, за да пътува от местоживеенето си до местоработата си, и че лично е съставяла пътните листове. Административният съд не е възприел тезата на решаващия орган, че правото на приспадане следва да бъде отказано законосъобразно само на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС доколкото е придобит лек автомобил, а не на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Обсъдил е и двете правни основания и е обосновал извод, че и двете са налице и законосъобразно може да бъде отказано право на приспадане на всяко едно от тях. Настоящата касационна инстанция не споделя изцяло така приетото от АСВТ. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2, предложение второ ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Нормата транспонира чл. 176 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета относно общата система на ДДС, според която при никакви обстоятелства ДДС няма да подлежи на приспадане по отношение на разходи, които не са чисто стопански разходи. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато е придобит или внесен лек автомобил. Ограничението на правото на приспадане в случая на придобиване на лек автомобил е регламентирано в закона в съответствие с нормата на чл. 176, § 2 от Директива 2006/112/ЕС, съгласно която в очакване на влизане в сила на разпоредбите на § 1 /определящи разходите, по отношение на които ДДС няма да подлежи на приспадане/ страните-членки могат да запазят всички изключения, регламентирани от техните национални законодателства към 1 януари 1979 г., или в случай на страни членки, които са присъединени към Общността след тази дата, към деня на тяхното присъединяване. Това ограничение съществува в отменения ЗДДС /чл. 65, ал. 1, т. 2 /. Не е спорно, че процесният автомобил е лек автомобил по определението, съдържащо се в § 1, т. 18 ДР на ЗДДС с 4 места за сядане плюс мястото на водача, видно от свидетелството за регистрация. Доколкото нормата на чл. 70, ал. 1, т. 2, предложение второ ЗДДС касае всички видове придобити стоки и услуги, които са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето, а чл. 70, ал. 1, т. 4 се отнася конкретно до придобиването на лек автомобил, то втората като специална по отношение на първата е приложима в конкретния случай. Както правилно е приел първоинстанционният съд, изключенията от правилото на чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС са регламентирани само в чл. 70, ал. 2 ЗДДС. Изключенията по т. 1, и т. 5 от ал. 2 /превозните средства се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги, подготовка на водачи на МПС, или се използват и за други дейности, различни от изброените в т. 1 - 4, но една от изброените дейности е основна дейност/, нито се твърдят, нито се доказват от ревизираното дружество. Позоваването от негова страна е само на изключението по т. 2 - превозното средство е предназначено единствено за препродажба /търговска наличност/. Текстът на закона следва да се тълкува стриктно и той изисква предназначението да е само и единствено за продажба, т. е. изключва се използването на автомобила и за транспорт на служител на дружеството. Правилото на т. 5, регламентиращо използването и за друга дейност освен изброените в т. 1 и т. 2, изисква от своя страна, една от дейностите по т. 1 и т. 2 да са основна дейност. Безспорно продажбата на автомобили не е основна дейност на "Лъвена" ООД и по отношение на процесния автомобил жалбоподателят не оспорва, че сделката по придобиването му има инцидентен характер. Дружеството е с основна дейност производство на месни изделия, според констатацията в РД и страните не спорят относно този факт. Само с оглед прецизност следва да се посочи, че в ЗДДС липсва законова дефиниция на понятието основна дейност за целите на този закон, но в практиката е наложено преценката да се осъществява на базата на основен дял от нетния размер на всички реализирани приходи, съответно брой заети лица и изплатени възнаграждения, което съответства на определението, съдържащо се в § 1, т. 3 от ДР на Закон за регистър БУЛСТАТ. Изключението по ал. 3, т. 2 на чл. 70 ЗДДС /транспортно обслужване от работодателя на работниците и служителите, включително по договори за управление, от местоживеенето им до местоработата им и обратно/, на което дружеството се позовава едва във възражението срещу РД, тъй като в същия се предлага правото на приспадане на ДДС за придобиването на лекия автомобил да се откаже на основание чл. 70, ал. 1, т. 2, е неприложимо по отношение на основанието по т. 4. В ал. 3 на чл. 70 са регламентирани само изключенията от правилото по ал. 1, т. 2, а изключенията от правилото по ал. 1, т. 4 са регламентирани само в ал. 2 и те съответстват на чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) вр. чл. 176, § 2 от Директива 2006/112/ЕС, а именно изключенията са свързани с осъществяваната основна дейност. Поради изложеното, доказателствата, представени от жалбоподателя /решение на общото събрание на съдружниците, пътни листове, фактури за закупуване на гориво, свидетелски показания, трудов договор и длъжностна характеристика/, целящи да установят обстоятелствата по чл. 70, ал. 3, т. 2 ЗДДС, са неотносими и не следва да бъдат обсъждани. В тази връзка и тълкуването на чл. 168 и чл. 176 от Директива 2006/112/ЕС, дадено в решение на СЕС от 16 февруари 2012 г. по дело C-118/11, според което същите допускат национална правна уредба, предвиждаща да се изключат от правото на приспадане стоки и услуги, които са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на данъчнозадълженото лице, ако определените като дълготраен актив стоки не са включени в имуществото на предприятието, също е неприложимо за конкретния случай, тъй като видно от фактите по спора по главното производство, във връзка с който е отправено преюдициалното запитване, на ЕОН Асет Мениджмънт" ООД е отказано право на приспадане на ДДС на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС във връзка с придобитите от него по договор за наем и договор за лизинг два автомобила, за които не се твърди да са леки автомобили. С оглед изложените по-горе съображения, настоящата касационна инстанция намира, че правото на приспадане на ДДС във връзка с придобиването от ревизираното дружество на лек автомобил "Мерцедес С 500" законосъобразно не е признато от приходната администрация на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС и административният съд правилно е отхвърлил жалбата му против РА, съобразявайки посочената норма от приложимия към м. март 2009 г. материален закон. Решението на АСВТ на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК следва да се остави в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК (Изм. - ДВ, бр. 94 от 2015 г., в сила от 01.01.2016 г.) на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определен по реда на чл. 9, ал. 3 вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 вр. § 1 от ДР от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Мотивиран така, Върховният административен съд, първо отделение