Решение № 2794 от 14.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6454/2015 г.

Решение № 2794 от 14.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6454/2015 г., II о., докладчик съдията Таня Радкова Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и следващите АПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика"-София и на Румен Богданов Киров, регистриран като едноличен търговец с фирма " Елви -Румен Киров", чрез своите пълномощници срещу решение № 985/23.02.2015 г. по адм. д. № 7948/2013 г. на Административен съд София- град. Считат обжалваното решение за неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон и необосновано. Претендират отмяната му и присъждане на разноски. Като ответници касаторите намират касационната жалба на насрещната страна за неоснователна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Касационните жалби са подадени в срок и са процесуално допустими. За да се произнесе по съществото на касационните жалби, разгледани съгласно чл. 218, ал. 1 АПК с оглед наведените основания, настоящата инстанция взе предвид: Първоинстанционният съд е бил сезиран с жалба от ЕТ "Елви- Румен Киров" срещу ревизионен акт № 2101208933/29.03.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-София, потвърден с решение № 1215/15.07.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-София, с който са му определени данъчни задължения в резулат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 486 928, 21 лв. и лихви в размер на 193 146, 35 лв. С обжалваното решение първоинстанционният съд е обявил нищожността на обжалвания ревизионен акт в частта относно фактурите, издадени от "Бултехстрой къмпани" ЕООД, "Меджик груп" ЕООД, "Вики-макс" ЕООД, "Бул Ем" ЕООД, "Проектанско бюро Корект" ЕООД, "Ленд инвест строй" ЕОО и "Бултехстрой" ЕООД и е отхвърлил жалбата в останалата й част. За да постанови този резултат, решаващият съд е развил следните доводи: С предходен ревизионен акт са установени данъчни задължения като процесните. Ревизионният акт е бил обжалван от ЕТ "Елви- Румен Киров" частично. В обжалваната част ревизионният акт е отменен с решение № 1847/30.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-София - досежно непризнат данъчен кредит по фактури с доставчици "Тест ком" ЕООД, "Ай си комерс" ЕООД, "Еврострой 09" ЕООД, "Супермакс трейд" ЕООД, "Румекс строй" ЕООД, "Дарлина" ЕООД, "Марчело лес" ЕООД, "Сид 97 и ко" ЕООД, "Милкомерс 2009" ЕООД, "Екса трейдинг" ЕООД, "Ем Би Пи комерс" ЕООД, "Брикс ЕС" ЕООД, "Билд Дивелопмънт" ЕООД, "Геопроектстрой БГ" ЕООД и "Вирад комфорт Груп" ЕООД и преписката е върната на административния орган. С оспорения повторно издаден ревизионен акт, процесния, са повторени и необжалваните задължения на първия ревизионен акт. В тази част последният е влязъл в сила, което влече частична нищожност на втория постановен ревизионен акт. За да отхвърли жалбата в останалата й част, първоинстанционният съд е приел, че не е доказан положителният факт за реалното извършване на доставките. Съдът е приел, че се касае за документиране на доставки на стоки и услуги, които не са били извършени. Според съда, въпреки счетоводните отразявания при доставчиците, изводът на органите по приходите, че се касае за фиктивни фактури, целящи да докажат наличие на доставки и единствено намаляване на дължимия за внасяне ДДС, не се опровергава и от заключението на счетоводната експертиза. Касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-София е досежно решението в частта, с която ревизионният акт е прогласен за нищожен и е неоснователна. Съгласно чл. 152, ал. 1 ДОПК ревизионният акт се обжалва изцяло или в отделни негови части. В случаите на частично обжалване необжалваната част на ревизионния акт влиза в сила. Поради това при частична отмяна на ревизионният акт-само в обжалваната част, повторният такъв не може да третира задължения, които вече не са предмет на установяване. Повторно издаденият ревизионен акт за данъчни задължения, които са установени със влязъл в сила, стабилен ревизионен акт, е нищожен. В тази насока неоснователни са твърденията на този касатор в касационната жалба, че при повторна ревизия няма пречка да се установят различни по размер задължения. Тази хипотеза е допустима само ако ревизионният акт е бил обжалван досежно тези задължения, а при липсата на обжалване спрямо част от установените такива, същите не могат да бъдат обект на повторна ревизионна проверка. Касационната жалба на ЕТ "Елви-Румен Киров" е досежно решението в отхвърлителната му част е основателна: Решението в тази част е необосновано и при нарушение на процесуалния закон: По съществото на спора съдът е приел, че правилно ревизията е приложила разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, като е отказала правото на приспадане на данъчен кредит по доставки, за които е налице неправомерно начислен ДДС. В тази връзка съдът е приел за недоказано по фактурите да са осъществени реални доставки на стоки и услуги. Съдът обаче не е подложил на обсъждане събраните по делото в тяхната съвкупност и съотносимост, включително съдебно-счетоводната експертиза. Според същата, например, доставчикът "Вирад комфорт Груп" ЕООД е осигурил достъп до счетоводния си масив в програма Микроинвест. Представени са касова книга с дневни отчети, свидетелство за регистрация на фискално устройство, договор от 26.02.2009 г. с разбивка на видовете СМР по мярка, количество, единична цена, приемателно-предавателен протокол, други договори с приемателно-предавателни протоколи. Според заключението на вещото лице по отношение на този доставчик доставките са осчетоводени и при доставчика, и при жалбоподателя, като съставени аналитични хронологични регистри, описани са в дневниците за продажби и в дневниците за покупки. След като са налице приемателно-предавателни протоколи, то изводът на съда за нереалност на доставката поради липса на данни откъде "Вирад комфорт Груп" ЕООД е закупил материалите, е необоснован. По принцип предмет на проверка и изследване е пряката доставка, а не предходна такава. Аналогично е заключението на вещото лице и по отношение на другите доставчици, например "Милкомерс 2009" ЕООД- доставчик на кабели. От вещото лице е открит счетоводен архив на дружеството, спорните фактури са описани в дневника за продажби и в дневника за покупки, налице са фактури за покупка на кабели от предходен доставчик, при доставчика са осчетоводени приходите от продажба на процесните стоки, съставени са аналитични хронологични регистри. Според вещото лице счетоводството на жалбоподателя се води аналитично- не само по доставчици, а и по материали. Освен това според първото заключение на вещото лице при приспадане на данъчните задължения по влезлия в сила ревизионен акт по отношение на тях, се получава различно по размер задължение за плащане на непризнат данъчен кредит и различен размер на лихвата, който факт изобщо не е отчетен от съда, нито е коментиран. Съдът изобщо не е подложил на обсъждане и допълнителното заключение на вещото лице с приложената към него таблица- приложение № 1 и приложение № 2 към заключението. От същите е видно, че материалите и извършените услуги от доставките на "Ай си комерс" ЕООД, "Супермакс трейд" ЕООД, "Румекс строй" ЕООД, "Брикс ЕС" ЕООД по спорните фактури са вложени в СМР по обекти, както е показано в таблицата на приложенията. По спорните процесни фактури за покупка при жалбоподателя няма налични материални. Според вещото лице-в открито съдебно заседание на 13.10.2014 г. - към договорите и фактурите има количествено-стойностни смети, приемателно-предавателни протоколи и други придружаващи ги документи. Това заключение не е анализирано изобщо от първоинстанционния съд. На практика съдът е изложил общи мотиви и принципни разсъждения, без установяване на всички релевантни факти и преценка на всички доказателства по делото. Съдът е повторил само изводите на ревизиращия орган, без да изложи свои съждения. По същество липсват мотиви в съдебния акт досежно всички събрани доказателства, какво се установява с тях и какво е значението им за разрешаването на спора. Поради необсъждане на всички доказателства делото е останало неизяснено от фактическа страна. Предвид изложеното спрямо обжалваното решение са налице твърдяните в касационната жалба на ЕТ "Елви- Румен Киров" основания за касирането му- допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост. Всъщност в мотивите на съдебния акт, както вече се отбеляза, няма направени фактически констатации по всички доставки, съобразно всеки доставчик и фактури. При липсата на фактически констатации съдът не може да провери материалната законосъобразност на решението. Касационната инстанция обаче е инстанция по прилагане на правото. Тя се произнася по приложението на закона спрямо установените от първата инстанция като инстанция по същество факти, които в настоящия съдебен акт липсват. Това налага отмяна на обжалваното решение в тази му част и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото съдът следва коректно и в пълнота да установи фактическата обстановка, като анализира всички доказателства по делото в тяхната съвкупност, включително заключението на вещото лице- основно и допълнително такова. С оглед изхода на спора разноски не се дължат, тъй като от касатора ЕТ "Елви -Румен Киров" за касационната инстанция не са представени такива. Воден от горното, Върховният административен съд, второ отделение,