Решение № 1287 от 6.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 12096/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Етика-Е ЕООД, [ЕИК] срещу Решение 64 от 01.03.2023 г., постановено по адм. д. 21/2023 г. по описа на Административен съд - Русе. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ЗПАМ/ 198 -ФК /26.10.2022г., издадена от Началника на отдел Оперативни дейности Варна в ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП, с която е наложена принудителна административна мярка - запечатване за 14 дни на основание чл. 186 ал. 1 т. 1 б.а от ЗДДС във връзка с чл. 187 ал. 1 от ЗДДС на търговски обект, стопанисван от Етика-Е ЕООД магазин склад за гуми, находящ се в гр. Русе, ул. Иван Ведър 5. В касационната жалба се твърди, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т.3 АПК. Поддържа се, че сумата от 500 лева, заплатена при извършената на 21.10.2022 г. проверка в търговския обект не представлява авансово заплатена част от цената на стоките по бъдещата доставка, а представлява единствено капаро (задатък), който има различна функция, поради което липсва извършена контролна покупка и задължение за издаване на фискална касова бележка от наличното в обекта фискално устройство. Твърди се още, че административния съд не е отчел липсата на мотиви по отношение на продължителността на наложената мярка. Иска се отмяна на решението и присъждане на разноски за касационно производство. Касационната жалба се поддържа в писмено становище. Ответникът по касационната жалба - Началника на отдел Оперативни дейности Варна в ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП не изразява становище по жалбата. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу акт подлежащ на инстанционен контрол. Разгледана по същество жалбата е основателна. За да издаде оспорената заповед, административният орган е приел, че на 21.10.2022 г. в 14:35 часа при извършена проверка в търговски обект, представляващ магазин-склад за гуми, находящ се в гр. Русе, ул. Иван Ведър 5, стопанисван от касатора, е установено извършено нарушение на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. В хода на осъществената проверка е извършено плащане в брой от клиент за закупуване на 4 броя гуми и 4 броя джанти в размер на 500 лв., за което не е издаден фискален бон от монтираното в обекта фискално устройство. За резултатите от извършената проверка е съставен протокол сер. АА 0061313 от 21.10.2022 г. При установената фактическа обстановка, съдът е приел от правна страна, че заповедта е издадена от компетентен орган, при спазване на процесуалните правила, в изискуемата от закона форма и при съобразяване с целта на закона. Съдът е приел също, че заповедта е законосъобразна, а нарушението съставомерно, като същата е мотивирана, включително по отношение на срока на мярката. Според административния съд от начина на оформяне на квитанцията за заплатената сума е видна волята на страните по договора за продажба заплатената сума от 500 лева да играе ролята не само на капаро, както са посочили органите по приходите в протокола от извършената проверка, но и на авансово плащане на част от цената. Съдът е приел, че стоките, предмет на доставката, са индивидуално определени, поради което е налице данъчно събитие по чл. 25, ал. 7 от ЗДДС налице е частично авансово плащане по бъдеща доставка, като дължимият данък става изискуем при получаване на аванса от 500 лева. В този смисъл е и извода на решаващия състав, че за жалбоподателя е възникнало задължение да регистрира полученото авансово плащане във фискалното устройство, като издаде фискална касова бележка за него съгласно чл. 25, ал. 1 вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18 от 13.12.2006 г. Решението е неправилно. Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до един месец, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба. В нормата на чл. 118, ал. 1 ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки и за установяване на дистанционна връзка с НАП са определени с Наредба Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба Н-18/2006 г.). Съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба Н-18/2006 г., задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 - за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1. В конкретния случай, както правилно е приел административния съд, от значение за установяване дали е налице неспазване на задължението за издаване на касов бон е какъв е характера на извършеното плащане в размер на 500 лева капаро или авансово плащане. На първо място, в оспорената заповед не се съдържат констатации в тази насока, като единствено е посочено от органа, че е извършена контролна покупка, докато в съставения протокол сер. АА 0061313 от 21.10.2022 г. платената сума е посочена като плащане на капаро. Следователно, налице е противоречие между отразеното в заповедта и протокола, въз основа на който същата е издадена, като в нито един от документите по преписката административния орган не е извел твърдение, че платената сума представлява авансово плащане, поради което този факт е извън предмета на доказване. В обжалваното първоинстанционно решение съдът е приел и мотивирал, че платената сума от 500 лева представлява авансово плащане, но в мотивите на процесната заповед, изобщо липсват такива изявления и този подход на първоинстанционния съд представлява допълване на мотивите на оспорената заповед, което е недопустимо. Основателно е и касационното възражение за липсата на мотиви в административния акт по отношение на определения срок на мярката. Действително в мотивите на ЗПАМ има отделен пасаж, озаглавен "Мотиви относно продължителността на срока", но същите са общи и изцяло лишени от конкретика. Тези мотиви не отразяват тежестта на нарушението с оглед продължителността на срока, за който мярката се налага, което от своя страна препятства извършването на преценка от страна на съда относно законосъобразността на определения 14-дневен срок и съответствието му с целта на закона. При определянето на срока в заповедта е необходимо да се излагат конкретни факти и обстоятелства, относими към съответния случай, поради което административният орган е длъжен след посочването им, да извърши съответната преценка за срока, като достатъчно я мотивира при спазване на принципа на съразмерност съгласно чл. 6, ал. 2 АПК. В процесния случай органът не е обсъдил кое конкретно го мотивира да избере именно продължителност на мярката от 14 дни. Не е съобразен характерът на търговията, не са посочени и анализирани каквито и да било конкретни данни за търговската дейност в обекта. Несподелими са мотивите на първоинстанционния съд, че на основание чл. 8, ал. 2 от АПК пред органите по приходите не следва да бъдат поставяни неизпълними условия за мотивиране всеки път по различен начин на постановените заповеди за налагане на ПАМ, тъй като те често касаят практически идентични случаи, които съгласно закона следва да бъдат третирани еднакво. Принципа на равенство и задължението административните органи да третират еднакво сходните случаи не изключва задължението за мотивиране на административните актове, а съгласно цитираното в мотивите на обжалвания съдебен акт Тълкувателно решение 4 от 22.04.2004 г. по т. д. 4/2002 г. на Общо събрание на съдиите от Върховния административен съд, въпреки предоставеното от закона право на действие при оперативна самостоятелност, неизлагането на мотиви по въпроса защо е избрано едно от няколкото възможни законосъобразни решения, съставлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила и е основание за отмяната на акта. Като е достигнал до други правни изводи и е отхвърлил жалбата срещу административния акт, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. След отмяната му и съобразно изложените по-горе мотиви, следва да се постанови друго решение, с което жалбата на дружеството бъде уважена и заповедта на началника на отдел "Оперативни дейности" Варна в Главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП следва да бъде отменена, като незаконосъобразна. С оглед изхода на спора касаторът има право да му бъдат присъдени сторените в касационното производство разноски общо в размер на 1 370 лева, от които 370 лева държавна такса и 1 000 лева адвокатско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение