Решение № 5012 от 5.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7701/2014 г.

Решение № 5012 от 5.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7701/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационни жалби на "Китен ТМ" ЕООД, гр. Велико Търново, чрез пълномощника си адв. С. Стефанов, срещу решение № 177/29.04.2014 г., постановено по адм. д. № 598/2012 г. по описа на Административен съд гр. В. Търново /АС/ и на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - В. Търново при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/, срещу решението в частта на разноските. В жалбата на дружеството се излагат доводи за неправилност на решението като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила - касационно основание за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението и по същество отменен РА, с присъждане на разноски. В жалбата на Директор на Дирекция "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП, са излагат доводи за неправилност на решението в частта на разноските. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на "Китен ТМ" ЕООД и основателност на жалбата на Директор на Дирекция "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП. Върховният административен съд, осмо отделение, намира, че касационните жалби са подадени от надлежна страна, в срок, поради което са процесуално допустими и следва да бъдат разгледани по същество . Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 041103271/2.03.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с Решение № 281/23.05.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /сега ОДОП/ - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди м. 05 и м. 06.2009 г. на "Китен ТМ" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 9 999.70 лв. по две фактури, издадени от "Ди Ен Джи Плюс" ЕООД, с предмет на доставката 45.8 тона бяла кристална захар и за данъчни периоди на м. 08, м. 09, м. 11 и м. 12.2007 г. е начислен ДДС общо в размер на 5 255.96 лв. по непризнати вътреобщностни доставка (ВОД) към "NUFAR" S. R. L, Румъния, както и начислени лихви общо в размер на 5 269.53 лв. За да постановени обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 999.70 лв. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във вр. с чл. 6 по фактури издадени от "Ди Ен Джи Плюс" ЕООД, за установено съдът е приел, че предмет на доставките е "захар бяла кристална - 45.8 тона". При извършена насрещна проверка на доставчика е установено, че същият не е намерен на декларирания данъчен адрес, поради което ИПДПО е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. От жалбоподателя са представени доказателства във връзка с доставката, включително протоколи за доставки с № 223/8.05.2009 г. и № 273/11.06.2009 г. и декларация за свързани лица. Управителят на жалбоподателя е дал обяснение, че захарта е била доставена в складовата му база, находяща се в гр. Пловдив, ул. Кукленско шосе, а транспортните разходи са били за сметка на доставчика. Захарта била доставена от транспортни фирми, наети от доставчика - "Тирас 2003" ЕООД и "Петров Трейд" ООД, като са посочени номера на транспортните средства и имена на шофьорите и при доставката са съставени Протоколи, подписани от двете страни. Процесните количества захар били вложени при производството на сладкарски изделия през м. 06 и м. 07.2009 г. По искане на ответната страна по реда на чл. 193 от ГПК, съдът е открил производство по оспорване автентичността на подписите за "предал" в протоколите и верността на съдържанието им, досежно датата, посочена в тях, като дата на съставяне. Поради липса на ангажирани от жалбоподателя доказателства във връзка с оспорването, автентичността на подписите за "предал", съдът е изключил процесния протокол за доставки от 11.06.2009 г. от доказателствения материал по делото. Приел е, че липсват доказателства за връзка на лицето подписало протокола както с доставчика, така и с дружеството за което се твърди, че е извършило транспорта на стоката. Протокол № 223/8.05.2009 г. за предаването на 23 000 кг. захар, съдът е приел, че също не следва да бъде кредитиран, въпреки разпита като свидетел С. Тодоров, който в показанията си е потвърдил оспорения от ответника подпис за "предал" като положен от него. До този извод съдът е достигнал като е приел, че въпреки установеното авторство удостоверяващо формалната доказателства сила на подписан двустранно частен удостоверителен документ, то липсват доказателства за верността на съдържанието на същия досежно предаване на стоката от името и за сметка на издателя на фактурата. До този извод съдът е достигнал като е приел, че в протокола е посочен като доставчик дружество, различно от издателя на процесната фактура - "Тирас 2003" ООД. Позовал се е на показанията на св. Тодоров, който е заявил, че никога не е чувал фирмите нито на издателя, нито на получателя на фактурата. Служителят на жалбоподателя подписал протоколите за доставките като "приел" от името на жалбоподателя също е заявил, че няма информация за това кой е реалния доставчик и изпращач на захарта, която влиза в склада, в който той работи. Досежно спорното обстоятелство, че доставчик на захарта е именно дружество - издател на процесните фактури, съдът е приел, че липсват доказателства за отношения на доставчика с твърдяните от жалбоподателя дружества като превозвачи. От жалбоподателя не са били представени товарителници или други документи, издавани в екземпляр за изпращача, получателя и превозвача, както и доказателства за факта, че посочени в протоколите като доставчици дружества имат качеството на превозвачи на дружествата. Няма доказателства, че доставчикът е възложил за своя сметка транспорта на захарта на тези превозвачи, тъй като липсват транспортни документи. Предвид обема на процесната стока, съдът е приел, че е от съществено значение проследяването на цялостното й движение от доставчика до жалбоподателя. В тази насока е посочил, че ако е използван превозвач за прехвърлянето на собствеността върху родово определена вещ, следва първо да е предадена от доставчика на превозвача и едва след това от последния на получателя (арг. от чл. 368 и 373 от ТЗ). Само представените протоколи за предаване от превозвач (който дори не се сочи като такъв в тях) на жалбоподателя на захарта, съдът е приел че не установяват опосредена връзка на предаващия стоката като превозвач на доставчика и не може да се приеме за доказана реалността на доставката. Подробно в тази насока е обсъдена практиката на СЕС. Решението в тази си част е правилно. На първо място е неоснователен довода на касатора за допуснато съществено нарушение на процедурните правила визирани в чл. 114, ал. 1 и 2 от ДОПК, досежно срока на продължаване на ревизията, което е довело до недействителност на всички процесуални действия и на събраните доказателства след максимално допустимия 4-месечен срок. Това възражение е обсъдено подробно от първоинстанционния съд и правилно е прието за неоснователно. Настоящият състав изцяло споделя изводите на съда че през ревизирания период са извършени ВОД от касатора, поради което сроковете за приключване на процесната ревизия са не тези определени в ал. 1 и 2 от чл. 114 на ДОПК, а тези по ал. 3, а именно, срокът по ал. 1 е до 6 месеца, а срокът по ал. 2 е до два месеца. В случая за процесната ревизия е определен първоначален срок от 3 месеца, който е продължен двукратно с още 3 месеца - т.е. ревизията е в рамките на шестмесечния срок визиран в чл. 114, ал. 3, вр. ал. 1 от ДОПК (в редакцията към момента на възлагане на процесната ревизия). С оглед на изложеното е неоснователен доводът на касатора, за липса на обсъждане от съда на действията извършени след законоустановения срок и неправомерно продължилите ревизионни действия. Последица от спиране на ревизията или проверката е спиране течението на сроковете - срокът спира да тече от деня на спиране на ревизията или проверката и започва да тече от деня, следващ отпадането на основанието за спиране, поради което е неоснователен довода на касатора, че ревизионното производство е продължило по-вече от 6 месеца, без да се отчита срокът през който е било спряно производството, тъй като срока започва да тече от датата на връчване на заповедта за спиране, по аргумент от разпоредбата на чл. 34, ал. 3 от ДОПК /в редакция съм момента на издаване на заповедите за спиране и възобновяване на производството/. Неоснователно е възражението на касатора за необоснованост на извода на съда за липса на реалност на процесните доставки и несъобразяване с представените приемо-предавателни протоколи, доказателства за плащане, за влагане на получената захар в производство на захарни изделия и последващата им реализация и с редовното счетоводно отчитане на доставките в счетоводството на касатора. Подробно съдът е обсъдил приетите по делото Протоколи за предаване на посочени в тях количества захар и в съответствие с процесуалните правила, с оглед тяхното оспорване и доказателствената им стойност, същите не са кредитирани. На следващо място както правилно е посочил АС, дори да бъдат кредитирани от тях не се установява спорния факт, че стоката е предадена на касатора именно от сочения като доставчик "Ди Ен Джи Плюс" ЕООД. Липсват доказателства за договорни отношения между доставчика и получателя, за твърдяното обстоятелство, че подписалите за "предал" стоката са представители на превозвачите, както и, че последните предават стоката от името на доставчика "Ди Ен Джи Плюс" ЕООД. Факта на установеното плащане не е след предпоставките за признаване правото на данъчен кредит, а последващата реализация на стоките е индиция за реалното им получаване, но не е определящо досежно установяване на обстоятелството, че именно сочения във фактурата доставчик е действителния. Последното обстоятелство не се установява и от разпита на свидетелите, които не са категорични както относно доставчика, така и относно факта как и кога е съставен протокола за доставка, т. е. не се установява транспорта и доставката от "Ди Ен Джи Плюс" ЕООД. Правилно след анализ на практиката на СЕС съдът е приел, че в случая не се касае до действия на доставчика, за които получателят трябва да отговаря, а за документи, които ако процесните доставки са реално извършени, следва да се съхраняват и при получателя по доставката. Относно начислен ДДС на основание чл. 12, ал. 1 и чл. 86 от ЗДДС в размер на 5 255.96 лв., за деклариран ВОД към "NUFAR" S. L. R., за установено съдът е приел, че предмет на доставките са различни видове сладкарски изделия - бисквити и вафли. На основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС за данъчни периоди м. 08, м. 09, м. 11 и м. 12.2007 г., поради липса на ВОД, законосъобразно от органа по приходите е начислен ДДС. До този извод съдът е достигнал като е приел, че липсват доказателствата, предвидени алтернативно в чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС, които да удостоверяват изпращане или транспортиране на стоките от територията на страната до територията на Република Румъния. От фактическа страна за установено съдът е приел, че от жалбоподателя в хода на ревизионното производство са представени международни товарителници и писмени потвърждения от румънския контрагент "NUFAR" S. L. R, от които се установява, че превозвач на стоката е "Дата Маркет" ЕООД гр. Велико Търново, като не е спорно, че дружество-превозвач, дружеството жалбоподател и дружеството-получател в Румъния са свързани лица. От превозвача при извършена насрещна проверка са представени Договор от 10.08.2007 г. между "Китен ТМ" ЕООД (възложител) и "Дата Маркет" ЕООД (изпълнител) за възлагане на рекламна, логистична, търговска дейност и транспортна дейност; международни товарителници (същите, представени и от ревизираното дружество); отчети по месеци и автомобили с посочен начален и краен километраж, изминати километри, заредено и изразходвано гориво; пътни листи; фактури за закупено гориво; списък на персонала, нает по трудово правоотношение; трудови договори с допълнителни споразумения и заповеди за прекратяване, договори за финансов лизинг на автомобили с приложенията към тях; свидетелства за регистрация на автомобилите. С възражението против РД, жалбоподателят е представил допълнително документи, сред които и товарителници във връзка с процесните фактури и квитанции за платени пътни такси. От извършената в хода на ревизията проверка в Агенция "Пътна инфраструктура", гр. София е констатирала, че няма данни за преминаване и плащане на пътни такси за преминаване през ГКПП "Русе - Дунав мост" на конкретно посочени моторни превозни средства, в това число и за посочените в представените международни товарителници МПС. Подробно съдът е анализирал представените в хода на ревизията и с възражението товарителници и е установил несъответствия, както в посочените превозвачи по две от товарителниците, така и относно вида на стоката и нейното количество /в килограми или палета/, поради което не е кредитирал оспорените от ответника товарителници. На следващо място не са кредитирани представените от превозвача "Дата Маркет" ЕООД пътните листи, тъй като не съдържат основни реквизити включително данни за връщане с маршрут Гюргево-Пловдив. Подробно са обсъдени несъответствията между товарителници, фактури и пътни листи, както между датите посочени в пътните листи и потвържденията за получаване на стоката. Тези множество противоречия в съдържанието на документите и факта, че се касае за документиране на доставки между свързани лица са мотивирали съда да приеме, че се касае за съставянето на документи за целите на ревизионното производство, които не удостоверяват реалното транспортиране на стоките извън територията на страната. Решението в тази си част също е правилно. Подробно съдът е обсъдил и подложил на обстоен и задълбочен анализ представените в хода на ревизията и с възражението към РД доказателства. Установени са несъотвествия в представените товарителници за една и съща доставка, както по отношение на превозвачите, така и по отношение на количеството и вида на стоката. Тези несъотвествия и факта, че лицата са свързани правилно са преценени от съда като налагащи на извода за липса на доставка извън територията на страната. Неоснователен е довода на касатора, че основните мотиви на съда са свързани с липса на представени квитанции за платени такси и факта, че сделките са межди свързани лица. Напротив именно поради последния факт съдът подробно е анализирал различното съдържание на представените ЧМР за една и съща доставка и несъответствията в пътните листи, товарителници и фактури и е приел, че представените доказателства с различно съдържание, ведно с факта на свързаност на лицата, налагат на извода за съставени документи без реално напускане на стоката извън територията на страната. Доводи досежно констатираните от съда противоречия не са изложени в касационната жалба, поради което и подробно изложените от съда не следва да бъдат повтаряни, тъй като се споделят от настоящия състав. При сравняване на данните в представените с възражението към РД товарителници и тези в хода на ревизията е установено различие. В някои от международните товарителници са вписани различни превозвачи, вкл. касатора като превозвач, други представляват товарителници за обществен превоз в страната, а не международен, вписани са различни превозни средства от посочените в първоначалните товарителници и т. н., поради което правилно съдът е приел, че не е осъществен ВОД и законосъобразно е начислен ДДС. Основателна е жалбата на Директор на Дирекция "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП, срещу решението в частта на разноските. На основание чл. 161, ал. 1, предложение трето от ДОПК на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера до минималното възнаграждение за един адвокат. Спорният момент е към кой момент е приложима редакцията на Наредба № 1 от 9.07.2004 г. (изм. и доп., бр. 28 от 28.03.2014 г.) към момента на приключване на устните състезания и постановяване на съдебния акт или към образуване на производството. Настоящият състав намира, че приложимата редакция на Наредба № 1/2004 г. за определяне размера на юрисконсултското възнаграждение е към момента на приключване на устните състезания и обявяване на делото за решаване, т.е. в редакцията на посочената Наредба след изменението й в ДВ, бр. 28.03.2014 г. Претенцията за разноски се предявява най-късно в последното съдебно заседание, в което е приключило разглеждането на делото пред съответната инстанция и правото на разноски възниква при благоприятен за страната изход на делото. Затова ВАС приема в практиката си за приложима редакцията на Наредба № 1/2004 г. към момента на приключване на производството по делото, поради което решението в частта на определено юрисконсултско възнаграждение в размер на 860,50 лева следва да бъде отменено и вместо него постановено ново, с което се присъди на Дирекция "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП сумата от 1145,75 лева. Претенцията на ответника по жалбата за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция е неоснователна, тъй като на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, такова е присъдено за цялото производство. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,