Решение № 14087 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8692/2016 г.

Решение № 14087 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8692/2016 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по две касационни жалби /КЖ/, подадени от дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП и от "Галера 07" ЕООД с ЕИК ********* против решение № 1109/1/18.05.2016 г. на Административен съд В., постановено по адм. д. № 3856 по описа за 2015 г. на този съд. Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП обжалва първоинстанционното решение в частта, отменяща Ревизионен акт № Р-03000315001244-091-001/16.09.15 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 562/04.12.15 г. на Директора на дирекция "ОДОП" - В., в частта, с която на дружеството е определен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО за 2014 г. за разликата над 4850 лв. до 11850 лв. и съответните лихви. От съдържанието на КЖ може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила, необоснованост. Иска уважаване на тази КЖ, отхвърляне КЖ на дружеството и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. "Галера 07" ЕООД с ЕИК ********* чрез процесуалния си представител адв. Георгиева обжалва първоинстанционното решение в частта, отхвърляща жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-03000315001244-091-001/16.09.15 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 562/04.12.15 г. на Директора на дирекция "ОДОП"-В.. В КЖ се твърди, че решението в обжалваните части е неправилно поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила, необоснованост. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, правилността на съдебното решение на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени в срок и от страни по делото, поради което са допустими. По същество и двете са неоснователни. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-03000315001244-091-001/16.09.15 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 562/04.12.15 г. на Директора на дирекция "ОДОП"-В., с който на дружеството е определен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО за 2012 г. в размер на 13607.42 лв., за 2013 г. - 1227.06 лв. и за 2014 г. в размер на 11850 лв. и съответните лихви. За да обоснове формирания краен правен извод за частична основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е незаконосъобразен в частта, с която на дружеството е определен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО за 2014 г. за разликата над 4850 лв. до 11850 лв. и съответните лихви. В останалата част ревизионният акт е оставен в сила. По касационната жалба на директора на Д "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП: КЖ е неоснователна. Оспореното решение на административния съд е правилно и обосновано. При постановяването му са съобразени приложимите материално-правни норми и спазени процесуалните правила. Противно на твърденията на касатора, съдът е обосновал фактическите и правни изводи въз основа на обстойното изследване и преценка на събраните доказателства, при което правилно е приел незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт, в частта, с която на "Галера 07" ЕООД е определен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО за 2014 г. за разликата над 4850 лв. до 11850 лв. и съответните лихви. Правилно и обосновано е прието, че в случая не са налице условията за признаване на приход за 2014 г. Когато резултатът от сделката за предоставяне на услуги не може да бъде оценен надежно, приходът се признава само доколкото признатите разходи са възстановими. Представените изпълнителни ведомости установяват извършените ремонтни работи, по количество и стойност, с оглед на което са верни изводите на първоинстанционния съд за незаконосъобразно увеличен ФР на дружеството за 2014 г. със сумата от 70000 лв. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че договарянето на аванси между страните по договор представлява движение на парични средства, доколкото са изплатени и същите се отчитат по сметка Клиенти по аванси. Когато сделката се реализира предварително постъпилата сума се превръща в част от продажната цена и се отчита по кредита на съответната сметка от група 70 Постъпления от продажби- срещу дебитиране на см. 412 "Клиенти по аванси". При извършване на доставката следва да се признае прихода от нея. В случая за извършване на ремонта са издадени ф. № 208 и 209 от 05.05.15 г., в които са приспаднати авансите по процесните фактури, а прихода от услугите е отчетен от жалбоподателя през 2015 г. Неоснователно органът по приходите е приел, че услугите са извършени през 2014 г., което се установявало от представените изпълнителни ведомости и че приходът от тях може да бъде надеждно измерен. В договорите за възлагане на услугите за ремонт не са посочени конкретни видове дейности, които следва да бъдат извършени. Не са уговорени и етапи на извършване на услугите. В представените в хода на ревизията изпълнителни ведомости не са посочени нито дата на извършването им, нито на приемане, нито цена на посочените дейности. В случая не са налице условията за признаване на приход за 2014 г. Видно от доказателствата по делото корабният агент е отчел извършените ремонтни работи към корабособственика и възложител на услугите- по ф. № 208 и 209 през 2015 г./съгласно представения отчет за разходите от 22.05.15 г./. Представените изпълнителни ведомости в хода на съдебното производство установяват извършените ремонтни работи, както и цената на същите по количество и вид. Независимо, че същите са оспорени по отношение на дата на съставяне, съдът правилно е приел, че същите следва да бъдат кредитирани доколкото съдържат данни относно извършените услуги по обем, количество и стойност. Извършването на услугите не е спорно между страните. За извършените услуги по договори № 476 и № 477 са издадени окончателни фактури, с които е приета работата, предмет на тези договори. Съгласно и отчета на агента към корабособственика услугите са отчетени през 2015 г. Предмет на процесните фактури е аванс по сключени между страните договори, като работата е приета и отчетена при приключване на договора, когато са издадени окончателните фактури. В подкрепа на тези изводи са и представените от агента "Варса шипинг" ООД доказателства за пребиваването на кораб "А. Г." и кораб "Искател" през 2015 г. Правилно е посочил съдът, че неправилно и незаконосъобразно е увеличен ФР на дружеството за 2014 г. със сумата от 70 000 лв./стойността на издадените на "S. S. S." LLC фактури с предмет-аванси/, поради което данъчният финансов резултат на дружеството за 2014 г. е 88466.03 лв., полагащият се корпоративен данък- 8846.60 лв., от който внесен- 3996.60 лв., дължим за довнасяне - 4850 лв. и съответните лихви. С оглед гореизложеното решението следва да бъде оставено в сила в тази си обжалвана част. По жалбата на "Галера 07" ЕООД Направените оплаквания са неоснователни. Въз основа на приобщения доказателствен материал по делото административният съд правилно е установил фактическата обстановка по спора и е направил обосновани фактически изводи за недоказано реално осъществяване на спорните доставки, вследствие на което органите по приходите законосъобразно са увеличили финансовия резултат на "Галера 07" ЕООД за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. В съответствие с приложимата материално-правна разпоредба на чл. 16 от ЗКПО решаващият съд правилно е приел, че платените суми по процесните фактури не могат да се приемат като доказателство за целите на данъчното облагане. В чл. 26, т. 2 от ЗКПО е посочено, че не се признава за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Именно такива са разходите по посочените фактури, обективиращи доставки, за които ревизираното дружество не доказва, че са реално извършени. За да се приеме, че е документално обоснован счетоводно отразения разход, трябва да се докаже по категоричен начин, че този разход е действително извършен. В процесния случай, за да се признае за реално извършен разхода, не е достатъчно само наличието на фактура и плащане по нея, а следва да са налице документи, доказващи основанието за извършването на разхода. Доказването реалността на услугата е необходимо условие за признаване на счетоводно отразените разходи. В случая не се е установило извършване на услуги то ЕТ"С. К.-Г.", ЕТ"М. Л." и ЕТ"М. И.". Предмета на издадените на жалбоподателя фактури от тези търговци е извършени металообработващи услуги, като не са представени приемо-предавателни протоколи за извършеното количество работа, от които да се установи какви услуги са предоставени и в какво количество, както и качество, нито доказателства относно определяне на цената за конкретна дейност. Не се е установило какви са услугите, къде се предоставени, на кой обект са вложени, във връзка с кой от договорите, по които жалбоподателят е изпълнител са същите. Договорите са с идентичен предмет, като в тях е посочено, че стойността на металообработващите услуги ще бъде определена на базата на действително извършените работи-съгласно договорите, а ценообразуването ще се извърши според количеството и качеството обработен метал. Не са събрани доказателства относно заявено количество работа. Освен това съгласно заключението на приетата по делото експертиза други документи освен фактурите не са налице в счетоводството на жалбоподателя. Съгласно заключението на вещото лице по техническата част обемът на извършената работа е неясен, предвид това, че не са налице приемо-предавателни протоколи. Първоинстанционният съд е посочил, че от събраните по делото доказателства се е установило и че за извършените плащания към ЕТ"С. К.-Г.", ЕТ"М. Л." и ЕТ"М. И." е осигурен авоар по банковата сметка с еднократен превод в размер на 5100 лв. за плащанията към ЕТ"С. К.-Г.", в размер на 4900 лв. за плащанията към ЕТ"М. Л." и в размер на 3300 лв. за плащанията към ЕТ"М. И.", които многократно са теглени в брой и внасяни в брой. Установено е че едни и същи лица в един и същи ден теглят и внасят суми по банковите сметки на всеки един от наетите от жалбоподателя изпълнители, като една и съща сума постъпва от името на дружеството-платец и в същия ден е изтеглена от сметката на получателя от лице, което не е в трудово- правни отношения с него. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че тези обстоятелства, както и факта, че ЕТ"С. К.-Г.", ЕТ"М. Л." и ЕТ"М. И." са декларирали дейност единствено във връзка със сключените със жалбоподателя договори и декларирали приходи в размера по фактурите, издадени на жалбоподателя, че не са упражнявали дейността си целогодишно, не са извършвани услуги на други лица, назначили са лица по трудов договор на датата на подаване на декларация за започване на дейността, като назначените лица са били работници и при жалбоподателя обосновават извод, че регистрацията за упражняване на дейността на тези търговци е извършена единствено с цел осигуряване на правно основание за издаване на фактури, които не документират реално осъществени доставки, а резултатът е формиране на значителни разходи, редуциране на облагаемия финансов резултат на жалбоподателя и като резултат - избягване на плащане на данъчни задължения срещу минимални разходи за изпълнителите. Първоинстанционният съд е посочил, че в счетоводството на жалбоподателя липсва аналитична отчетност за извършените разходи по обекти, за вложените суровини и материали по количество и стойност, както и безспорни доказателства относно направлението на разходите. Съгласно и разпоредбата на чл. 16 от ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, финансовият резултат следва да се определи, без да се вземат предвид тези сделки. В случая получателят на доставката разполага единствено с фактура и е отчел разходи въз основа на фактури, издадени за сделки, които не са осъществени, извършените разходи не са документално обосновани чрез първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанската операция и тези разходи не следва да бъдат признавани за данъчни цели и с тези разходи следва да бъде преобразуван финансовия резултат в посока увеличение. С оглед на гореизложеното правилно и законосъобразно първоинстанционният съд и органът по приходите не са признали на дружеството направените разходи по тези фактури и е увеличил ФР на дружеството за 2012 г., за 2013 г. и 2014 г. на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО - с разходите, които не са документално обосновани. Относно извършеното от органът по приходите на основание чл. 78 от ЗКПО вр. СС 18 Отчитане на приходи увеличение на счетоводния финансов резултат за 2012 г. със сума в размер на 52000 лв., представляващи приходи по фактура № 1/31.07.2012 г. и със същата сума намаление на финансовия резултат за 2013г, същото е правилно и законосъобразно. Правилно е посочил административният съд, че от събраните по делото доказателства се е установило, че предмет на издадената на "Нимакс" ООД фактура е ремонтни дейности и демонтажни операции. Същата е отчетена по сметка 412 Клиенти по аванси. В издадената фактура не е посочено, че се касае за аванс. С. договора от 01.07.2012 г. възложителят се задължава да изплати на изпълнителя възнаграждение по банков път след издаване на фактура, като възнаграждението ще бъде изплатено след приемане на обекта с приемо-предавателен протокол, а срокът на договора е за периода 01.07.2012 г. - 31.12.2012 г. По делото не е представен приемо-предавателен протокол. Не се събраха и доказателства, че услуги по този договор са извършвани и през 2013 г. Дружеството получател е отчело извършената услуга през отчетния период, в който е издадена фактурата, а именно - през 2012 г. Договореният срок за изпълнение на услугата е до 31.12.12 г., а съгласно условията на договора възнаграждението се заплаща след приемане на обекта с приемо-предавателен протокол и издаване на фактура. Фактура е издадена на 31.07.12 г. Предметът й са извършени ремонтни дейности и демонтажни операции, като видно от основанието за издаването й услугата е извършена през 2012 г. и приходът по нея е следвало да бъде отчетен през 2012 г. Фактурата е издадена за извършената услуга и същата е отчетена от получателят й за 2012 г., като същият е потвърдил извършването на услугите с извършените плащания. Услугата е извършена през 2012 г. и съгласно СС 18-Приходи дружеството следва да отчете прихода от нея през периода, в който е реализиран. С оглед гореизложеното решението следва да бъде оставено в сила в тази си обжалвана част. Разноски: Не е налице и нарушение на закона при определяне на разноските по компенсация. Съдът в изпълнение на задълженията му по чл. 81 от ГПК при приключването на делото в съответната инстация се е произнесъл по разноските, като ги е присъдил съгласно чл. 161 ДОПК съобразно уважената, респективно отхвърлената част от жалбата. Разноски: С оглед изхода на спора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП като ответник по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1091,15 лв. съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 във вр. с чл. 9, ал. 3 от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. На "Галера 07" ЕООД като ответник по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 500 лв. съобразно чл. 9, ал. 3 от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. При този изход на процеса на Д"ОДОП" при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение по компенсация в размер на 591.15 лв. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,