Решение № 3572 от 25.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 11067/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

С решение 1107 от 16.06.2023 г., постановено по адм. д. 991/22 г. Административен съд Благоевград /АС-Благоевград/, е отменил по жалбата на Ириа България ЕООД, гр. София, [ЕИК], ревизионен акт (РА) Р-22000121006768-091-001/07.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1665/18.10.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д"ОДОП"/ - гр. София, в частта, с която на Ириа България ЕООД са установени допълнителни задължения за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 12.2017 г., м. 12.2019 г. по отношение на фактура 377/21.12.2019 г. и за данъчен период м. 06.2020 г. Със съдебния акт е отхвърлена жалбата на Ириа България ЕООД срещу РА Р-22000121006768-091-001/07.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1665/18.10.2022 г. на директора на Д"ОДОП"- гр. София, в частта, с която са установени допълнителни задължения на търговското дружество за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 03, 06, 11 и 12 от 2018 г., за данъчен период м. 12. 2019 г. по отношение фактури 379/27.12.2019 г., 378/23.12.2019 г. и 380/30.12.2019 г. и за данъчни периоди м. 04, 07, 08, 09 и 10 от 2021 г.

Срещу така постановеното решение са постъпили два броя касационни жалби, подадени от директора на Д"ОДОП"- гр. София и Ириа България ЕООД, чрез процесуалния му представител адв. С. Велков от АК-Благоевград, в съответните му части.

Касаторът - директорът на Д"ОДОП"- гр. София обжалва решението в частта, в която е отменен РА Р-22000121006768-091-001/07.06.2022 г., потвърден с Решение 1665/18.10.2022 г. на директора на Д"ОДОП"- гр. София, в частта за установените на Ириа България ЕООД допълнителни задължения за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 12.2017 г., м. 12.2019 г. по отношение на фактура 377/21.12.2019 г. и за данъчен период м. 06.2020 г. В касационната жалба се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС-Благоевград и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло оспорения РА.

Касаторът - Ириа България ЕООД, чрез процесуалния му представител адв. С. Велков, обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу процесния РА, в частта на установените допълнителни задължения на търговското дружество за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 03, 06, 11 и 12 от 2018 г., за данъчен период м. 12. 2019 г. по отношение фактури 379/27.12.2019 г., 378/23.12.2019 г. и 380/30.12.2019 г. и за данъчни периоди м. 04, 07, 08, 09 и 10 от 2021 г. Иска отмяна на решението в обжалваната му част и постановяване на друго с отмяната на РА в тази част.

Ответниците по касационните жалби ги оспорват.

Представителят на Върховната прокуратура дава заключение, че касационнаите жалби са процесуално допустими, а по същество са неоснователни.

Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АС-Благоевград е бил РА Р-22000121006768-091-001/07.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1665/18.10.2022 г. на директора на Д"ОДОП"- гр. София, с който на Ириа България ЕООД са определени допълнителни задължения за ДДС за данъчни периоди м. 12.2017 г., м. 03, 06, 11 и 12 от 2018 г., м. 12.2019 г., м. 06.2020 г., м. 04, 07, 08, 09 и 10 от 2021 г., в общ размер 69135,84 лв., ведно с начислени лихви за забава от 16587,30 към 07.06.2022 г. Задълженията произтичат от непризнаването на реалността на декларирани ВОД, които ревизиращите органи са обосновани с недоказано транспортиране на фактурираните стоки на територията на Република Гърция, респ. неполучаването на стоките на гръцка територия. Поради непризнаване на ВОД е начислен ДДС по съответните фактури на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 25, ал. 2 и чл. 67, ал. 2 от ЗДДС.

Първоинстанционният съд е изложил е мотиви, че РА е правно валиден като издаден от компетентен орган и в предвидената в закона форма, съответно издаден при спазване на административно-производствените правила. По отношение на материалната законосъобразност на акта съдът се е произнесъл на първо място като е посочил в съдебния акт всяка една от фактурите, групирани по контрагентите на Ириа България ЕООД (стр. 3-4 от решението). На следващо място, АС-Благоевград е отделил като безспорно, че търговското дружество е собственик на влекачи с рег. [рег. номер] и [рег. номер], като до м. 12.2018 г. тези превозни средства са ползвани за транспорт на стоките от самото дружество, а от 2019 г. същите са отдадени под наем на Ел Джи Груп 1988 ЕООД и същите са ползвани за превоз на стоките по фактурите, издадено от Ириа България ЕООД, но с превозвач Ел Джи Груп 1988 ЕООД. Безспорно е, че двете търговски дружества са свързани лица с оглед съпружеска връзка между едноличните им собственици Р. Горанов и Р. Костадинова.

С решението си АС-Благоевград е отменил РА Р-22000121006768-091-001/07.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1665/18.10.2022 г. на директора на Д"ОДОП"- гр. София, в частта, с която са установени на Ириа България ЕООД допълнителни задължения за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 12.2017 г., м. 12.2019 г. по отношение на фактура 377/21.12.2019 г. и за данъчен период м. 06.2020 г. В частта, с която са установени допълнителни задължения на търговското дружество за данък добавена стойност и са начислени лихви за забава за данъчни периоди м. 03, 06, 11 и 12 от 2018 г., за данъчен период м. 12. 2019 г. по отношение фактури 379/27.12.2019 г., 378/23.12.2019 г. и 380/30.12.2019 г. и за данъчни периоди м. 04, 07, 08, 09 и 10 от 2021 г. жалбата е отхвърлена.

Решаващият съд е приел, че основните аргументи за приемане на тезата на данъчните органи за липса на реално осъществен ВОД по част от фактурите е наличието на множество пропуски в документите за удостоверяване на действителност на доставките - ЧМР товарителници, както и че за влекачите, с които се твърди, че е превозвана стоката, следва да са били на територията на Република Гърция, всъщност няма данни за напускане на територията на Република България. По отношение на другата група доставки, АС-Благоевград е приел, че за процесните влекачите има данни за напускане на страната и пребиваване на територията на Република Гърция, съответно доставка на стоките.

Решението е правилно.

1.Съгласно чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, съдържащ се в глава 4, озаглавена "Освобождавания на вътреобщностни сделки", държавите-членки освобождават доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън съответната им територия, но на територията на Общността, от или за сметка на продавача или клиента, придобиващ стоките за друго данъчнозадължено лице или за данъчно незадължено юридическо лице, действащо в това си качество в държава-членка, различна от тази, в която е започнало изпращането или превоза на стоката. Механизмът, който е създаден с този преходен режим, се състои в освобождаване на извършената чрез вътреобщностно изпращане или вътреобщностен транспорт доставка в държавата членка, от която се изпращат или транспортират стоките и същевременно облагане на вътреобщностното придобиване в държавата членка по пристигане. По този начин се гарантира ясно разграничение на данъчния суверенитет на съответните държави членки, избягва се двойното данъчно облагане и се обезпечава данъчния неутралитет, присъщ на общата система на ДДС - Решение по делото Teleos и др., точка 25, Решение по делото Collee, точка 23 и Решение от 22 септември 2012 г. по дело VSTR, С-587/10, т. 28. Според постоянната практика на СЕС, освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката - Решение по делото Teleos и др., точка 42, Решение по делото Twoh International, точка 23, Решение по делото R., точка 41 и Решение от 16 декември 2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, точка 29.

В унисон с цитираната регламентация в общностното право, нормата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС предвижда, че наличието на вътрешнообщностна доставка е обусловено от кумулативната даденост на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Република България до територията на друга държава-членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Според чл. 53, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС вътрешнообщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документи са определени с Правилника за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС, в приложимата за ревизирания период редакция, която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Първият правно релевантен факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава-членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Следващите два правно релевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, които са посочени алтернативно, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът.

2.В конкретния случай правилно АС-Благоевград е приел, за данъчния период м. 12.2017 г. незаконосъобразно е начислен ДДС за възстановяване в общ размер 14 099,98 лв., поради нереалност на декларирани ВОД към PGP HOTELS SA по фактури 292/04.12.2017 г., 295/21.12.2017 г. и 297/22.12.2017 г. От доказателствата по делото се установява, че предмет на фактури 292/04.12.2017 г. и 295/21.12.2017 г. са стоките (стомана), които са транспортирани с посочен в товарителницата влекач с рег. [рег. номер], за който има данни за напускане страната, като наред с това е констатирано наличие на разминаване между данните за движение на превозното средство, събирани от АПИ и МВР, което следва да се възприема в полза на Ириа България ЕООД. Същевременно стоката, предмет на фактура 297/22.12.2017 г. (отново стомана) е транспортирана с влекач с рег. [рег. номер], а видно от данните от информационната система на АМ (л.1484 - 1483, пр.5) влекачът е преминал проверка на ГКПП Кулата на 22.12.2017 г. към 21.10 часа с вида на товара арматурно желязо.

Относно тези доставки, решаващият съд се е позовал в мотивите си и на представена декларация-удостоверение от Н. Пацопулос законен представител на гръцкото дружеството PGP хотелс АД, с което е заявено получаване в Република Гърция на стоките по фактури 292/04.12.2017 г., 295/21.12.2017 г. и 297/22.12.2017 г. Правилно административният съд е отчел, че тази декларация е негодна за целите на презумпцията по 45а от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011, тъй като е съставяне на 29.03.2023 г., респ. е извън срока по 45а, § 1, изр. второ от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011, но това не изключва доказателствената й стойност като частен документ, свидетелстващ за доставката, който не е в противоречие с установеното по делото сигурно преминаване на границата на процесния влекач на 22.12.2017 г. В този смисъл релевираните доводи в жалбата на директора на Д"ОДОП"- гр. София за необоснованост на съдебния акт са неоснователни.

Неоснователен е и релевираният касационен довод в жалбата на директора на Д"ОДОП"- гр. София, че в хода на съдебното производство решаващият съд неправилно е възприел събраните доказателства относно фактура 377/21.12.2019 г. с получател PANCHEV N., както и съществуваща неясното относно формирания извод за наличие на ВОД по тази фактура. Доводите на АС-Благоевград са изложени на стр. 10 от решението и се състоят от описанието, както на предмета на фактура 377/21.12.2019 г. (пелети), така и на транспортирането на стоката с влекач с рег. [рег. номер], съгласно товарителница от датата на същата фактура. Логични и съобразени с данните по делото за преминаване на превозното средство в посока вход на ГКПП Русе Дунав мост на 21.12.2019 г., в 16,53 ч. и на 22.12.2019 г., в 03,07 часа, в посока изход на ГКПП Кулата. От друга страна, неотносимо към данъчното третиране на доставката е обстоятелството, че гръцката администрация е дерегистрирала получателя по доставките, както и че лицето не е декларирало ВОД от Ириа България ЕООД.

1. Твърденията в касационната жалба на Ириа България ЕООД относно наличието на ВОД към PAUSA CAFЕ за периода м. 07.08.09.10.2021 г. са неоснователни.

Правилно обоснован е изводът от страна на административния съд, че установените в хода на ревизията факти и обстоятелства изключват стоките (по фактури 424/02.07.2021 г., 425/09.07.2021 г., 428/02.08.2021 г., 429/09.08.2021 г., 430/11.08.2021 г., 431/13.08.2021 г., 432/23.08.2021 г., 433/29.08.2021 г., 437/07.09.2021 г., 438/10.09.2021 г., 439/20.09.2021 г., 442/25.10.2021 г., 443/27.10.2021 г. и 444/28.10.2021 г.) да са напуснали територията на страната и не са получени на територията на Гърция.

При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в частта му относно определените допълнителни задължения на търговското дружество за данък добавена стойност за данъчния периоди м. 03, 06, 11 и 12 от 2018 г., за данъчен период м. 12. 2019 г. по отношение фактури 379/27.12.2019 г., 378/23.12.2019 г. и 380/30.12.2019 г., както и за данъчните периоди м. 04, 07, 08, 09 и 10 от 2021 г. Обратно на твърденията на касатора Ириа България ЕООД, административният съд правилно не е кредитирал представената декларация-удостоверение от 28.03.2023 г. на Т. Карапавлидис управител на PAUSA CAFЕ, доколкото частният документ нито свидетелства за датата на получаване на стоките, нито е в съответствие с данните, изключващи физическото преминаване на стоките в Република Гърция. Същевременно посочената декларацията не може да постигне целите на презумпцията по 45а от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011, тъй като е съставяне на 28.03.2023 г., респ. е извън срока по 45а, § 1, изр. второ от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АС-Благоевград не страда от пороците, твърдени в касационните жалби, подадени от директора на Д"ОДОП"- гр. София и Ириа България ЕООД, в съответните му части, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,