Решение № 4412 от 26.4.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). С решение 5115 от 27.07.2022 г. по адм. д. 9684/2021 г. Административен съд София-град (АССГ) е отхвърлил жалбата на С. Карафилидис от гр. София срещу ревизионен акт (РА) Р-22221017003999-091-001 от 25.05.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с РА П-22220421093969-003-001 от 27.05.2021 г., потвърден с Решение 1392/09.09.2021 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, в частта, с която са установени задължения по ЗДДФЛ, както следва: за 2014 г. - в размер на 8 247, 73 лв., ведно със съответните лихви в размер на 5 082, 45 лв., за 2015 г. в размер на 12 250 лв. и лихва от 6 299, 27 лв., за 2016 г. в размер на 17 381, 80 лв. и лихва от 7 175, 07 лв. и за 2017 г. в размер на 176 лв. и лихва от 54, 81 лв. Срещу решението на АССГ е подадена касационната жалба от С. Карафилидис, чрез адв. С. Жеков, в която се поддържа, че оспореното решение е неправилно, поради наличието на отменителните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Претендира се отмяна на решението на първоинстанционния съд и присъждане на разноски по делото. Ответният по касационната жалба - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София, чрез гл. юрк. Мустафа, взима становище са неоснователност на жалбата. Претендират се разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, е частично основателна. С РА в производство по чл. 122 и сл. ДОПК на С. Карафилидис, в качеството му на местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, за периода 01.01.2014 г. 31.01.2017 г. са определени задължения по ЗДДФЛ както следва: за 2014 г. - в размер на 8 247, 73 лв., ведно със съответните лихви в размер на 5 082, 45 лв., за 2015 г. в размер на 12 250 лв. и лихва от 6 299, 27 лв., за 2016 г. в размер на 17 381, 80 лв. и лихва от 7 175, 07 лв. и за 2017 г. в размер на 176 лв. и лихва от 54, 81 лв. Органите по приходите са приели хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК като основата на облагане по ЗДДФЛ е определена след анализ на относимите към ревизираното лице обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Ревизиращите органи са приели, че за 2014 г. при констатиран недостиг на средства в размер на 3 250,18 лв., С. Карафилидис е получил суми от ТРЪСТСОФТ ЕООД в размер на 67 476,14 лв. От ревизираното лице е представен Договор за заем от 10.10.2014 г., съгласно който ТРЪСТСОФТ ЕООД е предоставило на С. Карафилидис заем в размер на 34 500 евро или 67 476,14 лв. за срок от 5 години. Органите по приходите са оспорили същността на преведената по банков път сума с мотива, че е налице несъответствие между подписите, положени от управителя на ТРЪСТСОФТ ЕООД Д. Сиадимос в договора и в образеца от подпис, представен в Търговския регистър. Наред с това са приели, че посоченият заем не е деклариран от дружеството в ГФО за 2014 г. и няма данни да е върнат на заемодателя. За 2015 г., 2016 г. и 2017 г. при данъчната проверка е установено, че С. Карафилидис е получавало резлични суми в евро и лева по банковите си сметки от ДЖЕНЕРЪЛ ЕЛЕКТРИК РИПЕЪР СЪРВИС ООД, ОПТИМАЛ СОФТ ЕООД, АР ЕНД ТИ КЪНСТРАКШЪН ЕООД, АНДРО ЕФ ЕКС ЕООД и ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД, подробно описани на чл. 45 и 46 от РД. Ревизиращите органи за 2015 г. са определили данъчна основа по чл. 122 от ДОПК в размер на 122 507, 95 лв., която е формирана от сумите, за които не е прието, че представляват авансови плащания за бъдещи трудови договори. Дължимият данък е определен в размер на 12 250, 00 лв., а за забавата е начислена лихва в размер на 6 299, 27 лв. За 2016 г. е установено, че по разплащателна сметка на С. Карафилидис в евро, открита в ПЪРВА ИНВЕСТИЦИОННАБАНКА АД са преведени суми от общо в размер на 88 750, 00 евро с левова равностойност 173 816, 87 лв. Прието е, че се касае за изплатени доходи от предоставени услуги, поради което посочената сума е определена като данъчна основа по чл. 122 от ДОПК, на която съответства данък в размер на 17 381, 00 лв. За забавата са начислени лихви в размер на 7 175, 07 лв. За 2017 г. е установено, че от ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД е получена сума в размер на 900, 00 евро с левова равностойност 1 762, 65 лв., която е определена за данъчна основа по чл. 122 от ДОПК. Дължимият данък е определен в размер на 176, 00 лв., а за забавата са начислени лихви в размер на 54, 81 лв. По делото е приета ССчЕ, съгласно която при проверка в счетоводството на ТРЪСТСОФТ ЕООД е констатирано в предоставения аналитичен регистър дебитиране на с-ка 498 "Други дебитори" за сумата 67 476,14 лв. с партньор С. Карафилидис и основание предоставен договор за заем от 10.10.2014 г. със срок 5 години и лихва 7%, като в аналитичния регистър с-ка 721 "Приходи от лихви" е дебитирана със сумата 4 723,32 лв. лихва. Сумите са включени в оборотната ведомост и баланса на дружеството за 2014 г. По отношение на точния размер и дата на получаването на суми от ДЖЕНЕРЪЛ ЕЛЕКТРИК РИПЕЪР СЪРВИС ООД, ОПТИМАЛ СОФТ ЕООД, АР ЕНД ТИ КЪНСТРАКШЪН ЕООД, АНДРО ЕФ ЕКС ЕООД и ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД, вещото лице изготвило описание на сумите, но е посочило, че по отношение на начисляването на тези разходи не са предоставени първични счетоводни документи или други разходно-оправдателни документи за извършените и осчетоводени разходи. Административен съд София-град, след като е обсъдил и анализирал събраните по делото писмени доказателства, както и възоснова на приетата ССчЕ, е приел, че РА не страда от пороци, обуславящи неговата нищожност, а в производството по издаването му не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Съдът е обосновал извод за това, че приходните органи са доказали наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Според решаващия съд законосъобразно органите на приходите са определили по реда на чл. 122 ДОПК данъчната основа и дължимите данъчни задължения за 2014, 2015 г., 2016 г. и 2017 г. Крайният извод на решаващия съд е, че РА е законосъобразен, поради което жалбата на С. Карафилидис е отхвърлена. Решението на Административен съд София град е правилно и законосъобразно в потвърдителната му част относно установения с РА резултат по ЗДДФЛ за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. и неправилно в потвърдителната му част относно установения с РА резултат по ЗДДФЛ за 2014 г. В касационната жалба се релевират доводи за наличие на всички отменителни основания по чл. 209, ал. 3 от АПК. Касационните оплаквания ще бъдат разгледани по реда на тяхното изложение: Първото основно оплакване на касатора е относно това, че получената по банковата сметка на С. Карафилидис през 2014 г. сума от ТРЪСТСОФТ ЕООД в размер на 67 476,14 лв. представлява заем и не подлежи на облагане по ЗДДФЛ. Според касатора първоинстанционният съд е преповторил безкритично констатациите на органите по приходите. Последователно в хода на ревизионното и на съдебното производства лицето поддържа, че през 2014 г. е получило заемни средства от ТРЪСТСОФТ ЕООД в посочения по-горе размер. Между страните е безспорно, че в хода на ревизионното производство е представен Договор за заем от 10.10.2014 г., съгласно който ТРЪСТСОФТ ЕООД е предоставило на С. Карафилидис заем в размер на 34 500 евро или 67 476,14 лв. Уговорен е срок от 5 години за връщане на заема. Не се спори, че сумата е преведена по банков път. Органите по приходите са оспорили същността на преведената по банков път сума с мотива, че е налице несъответствие между подписите, положени от управителя на ТРЪСТСОФТ ЕООД Д. Сиадимос в договора и в образеца от подпис, представен в Търговския регистър. Наред с това са приели, че посоченият заем не е деклариран от дружеството в ГФО за 2014 г. и няма данни да е върнат на заемодателя. На първо място, с оглед характера на сключения договор за заем между страните не е спорно, че е имало реално предаване на заетите парични средства. На следващо място, за неистинността и вярното съдържание на заемните правоотношения, данъчните органи са използвали формален довод, основан на анализ при съпоставка на подписи, положени от управителя на заемодателя, без налични специални познания на нарочен експерт. Няма данни по преписката да е извършвана насрещна проверка на заемодателя във връзка със счетоводното отразяване на заема. Видно от заключението на вещото лице по назначената ССчЕ при проверка в счетоводството на ТРЪСТСОФТ ЕООД е установено отразяване в аналитичен регистър - дебитиране на с-ка 498 "Други дебитори" за сумата 67 476,14 лв. с партньор С. Карафилидис и основание - предоставен договор за заем от 10.10.2014 г. В аналитичния регистър с-ка 721 "Приходи от лихви" е дебитирана със сумата 4 723,32 лв. лихва. Сумите са включени в оборотната ведомост и баланса на дружеството. В този смисъл настоящият съдебен състав приема, че касационната жалба в тази част е основателна. Незаконосъобразно ревизиращите органи за 2014 г. са приели, че посочената сума представлява облагаем доход и участва в формирането на данъчната основа по чл. 122 ДОПК. Решението на АССГ е неправилно в тази част като постановено в нарушение на материалния закон и в противоречие с фактите по делото. Второто оплакване на касатора е относно получените суми от различни търговски дружества за периода 2015 г., 2016 г. и 2017 г., за които се твърди, че представляват плащания по трудови правоотношения, за които данъци се удържат от работодателите. Правилно първоинстанционният съд е приел, че нормата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК разпределя доказателствената тежест в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122, като определя, че фактическите констатации в акта се смятат за верни до доказване на противното. В случая, в тежест на жалбоподателя е да обори констатациите в частта по ЗДДФЛ на процесния РА, което обаче не е сторено. Наред с това, АССГ подробно е разгледал всяко едно извършено плащане от ДЖЕНЕРЪЛ ЕЛЕКТРИК РИПЕЪР СЪРВИС ООД, ОПТИМАЛ СОФТ ЕООД, АР ЕНД ТИ КЪНСТРАКШЪН ЕООД, АНДРО ЕФ ЕКС ЕООД и ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД, което е конкретизирал по основание и размер, като е обосновал правилния извод за липса на доказателства, че сумите представляват изплатени трудови възнаграждения, вкл. твърдени авансови плащания по трудови договори. Решаващият съд е анализирал разликите в стойността по всяка от заплатените суми и представените от касатора в първоинстанционното производство писмени доказателства. Така например във връзка с получените суми от ДЖЕНЕРЪЛ ЕЛЕКТРИК РИПЕЪР СЪРВИС ООД основанието за извършените преводи е плащане на такса 2015 г., а тези от ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД се платени без посочване на основание. Според представени писмени обяснения и служебна бележка от 18.02.2016 г. С. Карафилидис е получило от ДЖЕНЕРЪЛ ЕЛЕКТРИК РИПЕЪР СЪРВИС ООД 30 197, 14 лв., а действително заплатените суми са общо в размер на 23 000, 00 евро. Относно извършеното плащане на ЛУКСАРИ ГУОНДЕРЛИНГС ГРУП ЕООД според представената служебна бележка от 06.04.2016 г. получената сума е в размер на 21 857, 14 лв., а извършените три превода от посоченото дружества са на обща стойност 40 000, 00 евро. Изложеното по-горе е относимо и към извършените плащания от ОПТИМАЛ СОФТ ЕООД, АР ЕНД ТИ КЪНСТРАКШЪН ЕООД, АНДРО ЕФ ЕКС ЕООД, в които основанията са описани като превод и консултантски услуги. Правилно решаващият съд посочва, че констатациите на ревизиращите органи не се опровергават от заключението на вещото лице по назначената ССчЕ. По изложените съображения оспореното първоинстанционно решение в оспорената част за периода 2015 г., 2016 г. и 2017 г. като логически обосновано и постановено в съответствие с приложимите материалноправни норми следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата за установени задължения в размер на 43 335,23 (главници и лихви). На жалбоподателя се дължат разноски за две съдебни инстанции, съответни на уважената част от жалбата за сумата от 13 330,18 лв. Доказани са от него направени разноски в размер на 2 263,33 лв. (1000 лв. адвокатско възнаграждение; депозит на вещо лице 800 лв.; 10 + 453, 33 лв. държавни такси). Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение