Решение № 2418 от 19.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6552/2013 г.

Решение № 2418 от 19.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6552/2013 г., VIII о., докладчик съдията Калин Куманов Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и следв. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП, срещу Решение № 768 от 26.03.2013 г., постановено от Административен съд - гр. Варна по адм. д. № 3379 по описа на същия съд за 2011 г., в следните части, с които частично е отменен Ревизионен акт /РА/ № 1101200/20.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 570/14.09.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който "Бултранс-ком" ООД със седалище в гр. Русе и адрес на управление ул. "Фердинанд" № 1, ет. 2, ЕИК по Булстат: 117614317, представлявано от Диана Георгиева Димитрова, е отказано право на данъчен кредит по фактури от "Хипо Алпе Адриа лизинг" ООД, ведно със съответните лихви, както следва:

1. за данъчен период м. октомври 2008 г. - в размера над 200 лв. до пълния размер от 838,48 лв.;

1. за данъчен период м. януари 2009 г. - в размер на 546,42 лв.;

1. за данъчен период м. февруари 2009 г. - в размера над 15375,36 лв. до пълния размер от 41205,99 лв.;

1. за данъчен период м. април 2009 г. - в размер на 116,45 лв.;

1. за данъчен период м. май 2009 г. - в размер на 113,42 лв.;

1. за данъчен период м. юни 2009 г. - в размер над 3,91 лв. до пълния размер от 114,28 лв.;

1. за данъчен период м. август 2009 г. - в размера над 7,82 лв. до пълния размер от 105,25 лв.;

1. за данъчен период м. септември 2009 г. - в размера над 3,91 лв. до пълния размер от 104,24 лв.;

1. за данъчен период м. декември 2009 г. - в размер на 81,63 лв.;

1. за данъчен период м. януари 2010 г. - в размер на 163,24 лв.;

1. за данъчен период м. февруари 2010 г. - в размер на 75,93 лв.;

1. за данъчен период м. април 2010 г. - в размер на 73,05 лв.;

1. за данъчен период м. юни 2010 г. - в размер на 131,65 лв.;

1. за данъчен период м. август 2010 г. - в размер на 61,45 лв.;

1. за данъчен период м. октомври 2010 г. - в размер на 166,66 лв.;

1. за данъчен период м. декември 2010 г. - в размер на 96,25 лв.;

1. за данъчен период м. февруари 2011 г. - в размер на 86,02 лв.

Решението се обжалва и в частта за разноските в размер на 35,20 лв., присъдени на "Бултранс-ком" ООД.

В касационната жалба се навеждат доводи за неправилност на решението в обжалваната част поради нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според подателя й от събраните по делото доказателства се обосновава извода на ревизията за неправомерност на упражненото от ревизираното лице право на данъчен кредит. Касационният жалбоподател изтъква, че Съдът не е обсъдил издадения протокол с ДДС с отрицателна стойност в размера по фактурата, като настоява, че липсват документирани облагаеми доставки от експлоатация на лизинговия актив - верижен багер JCB-220. Касаторът моли за отмяна на решението и постановяване на ново, с което да се отхвърли жалбата против оспорения РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В с. з. касационният жалбоподател не изпраща представител.

Ответникът по касационната жалба - "Бултранс-ком" ООД не взема становище по нея.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният администратвен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е неоснователна.

Съдът подробно е описал фактическата обстановка по делото. Релевантните по спора факти и обстоятелства са правилно установени от решаващия състав и са последователно възпроизведени в мотивите на обжалваното решение. Възприетата от първоинстанционния съд фактическа обстановка е съобразена със събраните по делото доказателства.

В относимата към касационното обжалване част с РА на ответника по касация е отказано правото на данъчен кредит по фактури, издадени от "Хипо Алпе Адриа лизинг" ООД, както следва:

1. В общ размер 2719,32 лв. по фактури № 9157/01.08.2008 г., № 10312/01.09.2008 г., № 11495/01.10.2008 г., № 15359/01.01.2009 г., № 12763/01.11.2008 г., № 14064/01.12.2008 г., № 16683/01.02.2009 г., № 19356/01.04.2009 г., № 20719/01.05.2009 г., № 22049/01.06.2009 г., № 24764/01.08.2009 г., № 23393/01.07.2009 г., № 29889/01.12.2009 г., № 28638/01.11.2009 г., № 31106/01.01.2010 г., № 32315/01.02.2010 г., № 33484/01.03.2010 г., № 35821/01.05.2010 г., № 36972/01.06.2010 г., № 38118/01.07.2010 г., № 39238/01.08.2010 г., № 40346/01.09.2010 г., № 41416/01.10.2010 г., № 42452/01.11.2010 г., № 43440/01.12.2010 г., № 44407/01.01.2011 г. и № 45338/01.02.2011 г., всичките с предмет "лихва по договор".

1. В размер на 41072,43 лв. по фактура № 10079/26.02.2009 г. Предметът на фактурата е "стойност по договор за финансов лизинг съгл. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС - колесен товарач JCB".

Съдът е установил, че между доставчика като лизингодател и ревизираното лице като лизингополучател е сключен договор за финансов лизинг № 109001628-0405/2007/08.03.2007 г. (с последващ идентификационен № 41700004). По договора лизингодателят предоставя на лизингополучателя за възмездно ползване верижен багер JCB-220, нов внос, година на производство 2006 г., като страните са се уговорили, че след изтичане срока на договора (60 месеца от подписване на приемо-предавателен протокол - 27.08.2007 г.), лизингополучателят може да придобие собствеността върху вещта. Страните са се споразумели, че след едностранно изявление на лизингополучателя до лизингодателя, направено писмено в 10-дневен срок от изтичане срока на договора, лизингодателят се задължава да прехвърли собствеността. Общата стойност на лизинговия обект е 125239,29 евро, първоначалната вноска е 15750 евро, месечната вноска е 1842,82 евро, лихвеният процент е в размер на 8,66 %, а наказателната лихва - в размер на 4,5 %.

Във връзка с договора доставчикът-лизингодател е издал 27 фактури с предмет лихва по договор, както и фактура № 1532/01.04.2007 г. за цялата стойност на лизинговия обект, с данъчна основа 205362,15 лв. и ДДС 41072,43 лв.

На задълженото лице е извършена ревизия, приключила с РА № 180001040/30.01.2008 г., с който му е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 41072,43 лв. по посочената фактура. След обжалване на РА по съдебен ред, Административен съд - гр. Варна е постановил Решение № 1217 от 29.09.2008 г., с което е отхвърлил жалбата на "Бултранс-ком" ООД по така отказаното право на данъчен кредит. Решението е влязло в сила на 27.12.2008 г.

С анекс от 26.02.2009 г., сключен към договора за финансов лизинг, страните са се уговорили, че лизингополучателят придобива правото на собственост върху лизинговия обект в 30-дневен срок от датата на изтичане срока на договора; преди прехвърляне на собствеността лизингополучателят следва да е заплатил всички дължими суми по договора за финансов лизинг, в това число лизингови вноски, както и всички други задължения и неиздължени разноски, платими по договора за финансов лизинг; обектът е собственост на лизингодателя до пълното заплащане на покупната цена и всички неиздължени суми. Страните са посочили, че клаузите на анекса следва да се тълкуват като изрично придобиване на собствеността върху лизинговия обект. Според обяснението на доставчика анексът към договора е сключен, за да регламентира ясно условията по придобиване на правото на собственост върху лизинговия обект след датата на изтичане на срока на договора.

Във връзка с анекса доставчикът-лизингодател е издал протокол № 380/26.02.2009 г. с основание "стойност по договор за ФЛ, съгл. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС - колесен товарач JCB", с данъчна основа - минус 205382,15 лв. и ДДС - минус 41072,43 лв.; и фактура № 10079/26.02.2009 г. с основание "стойност по договор за ФЛ, съгл. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС - колесен товарач JCB", с данъчна основа 205382,15 лв. и ДДС 41 072,43 лв.

Ревизията е установила, че предметът на лизинговия договор е заведен счетоводно при жалбоподателя в сметка 204 - Машини, съоръжения и оборудване на стойност 205362,15 лв., но за него не са начислявани данъчни и счетоводни амортизации; фактура № 10079/26.02.2009 г. и протокол № 380/26.02.2009 г. са осчетоводени при жалбоподателя; плащанията по договора за финансов лизинг са извършвани в брой. В хода на ревизията не са установени осчетоводени приходи от извършени услуги с актива, предмет на лизинговия договор.

За да откаже правото на данъчен кредит по спорните фактури, ревизията е приела, че не е настъпило данъчно събитие поради ненастъпило прехвърляне правото на собственост върху вещта, предмет на лизинга. Органът по приходите е изтъкнал, че не е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 2, т. З ЗДДС. Правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 12, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС.

Съдът е формирал извода, че оспореният пред него РА е издаден от компетентен административен орган, както и че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения, които да опорочават акта, поради което същият е допустим и валиден административен акт.

Административният съд не е възприел изводите на органа по приходите за липса на данъчно събитие по процесните фактури. Съдът е изтъкнал, че подписването на анекса не представлява опция за продажба на лизинговия обект по смисъла на чл. 6, ал. 2, т. 3 ЗДДС, а е уговорка за прехвърляне на собствеността на лизинговия обект, при която няма да се изисква заплащане, различно от дължимите вноски. Решаващият съд е приел, че така е изпълнена хипотезата на чл. 13, ал. 1 ППЗДДС и е налице доставка на стока, за която ревизираното лице е имало право на данъчен кредит. Позовал се е на практиката на СЕС, според която при преценката дали стока, представляваща ДМА, обслужва икономическата дейност на задълженото лице, е достатъчно да се установи намерение за използването на същата за неговите икономически нужди, за да възникне право на приспадане на платения косвен данък.

Относно фактурите с предмет лихва по договор Съдът се е позовал на чл. 13, ал. 4 ППЗДДС, като е приел, че данъчното събитие възниква по реда на чл. 25, ал. 4 ЗДДС - на датата, на която изтича периода за плащане, или на датата, на която е направено плащането и данъкът за доставката в тези случаи става изискуем на тези дати. Първоинстанционният съд е приел, че спорното право е било валидно възникнало, като лизинговият обект потенциално може да бъде използван за целите на икономическата дейност на жалбоподателя.

Касационната жалба е неоснователна и следва да се остави без уважение.

Административният съд правилно е очертал спорния по делото предмет - налице ли е настъпило данъчно събитие като предпоставка за възникване правото на данъчен кредит за жалбоподателя и настоящ ответник по касация. За това право е релевантно възникването на данъчно събитие, което според чл. 25, ал. 3, т. 1 ЗДДС възниква на датата на фактическото предоставяне на стоката.

Лизинговите договори за целите на данъчното облагане и съгласно СС-17 "Лизинг", се разделят на финансов лизинг и експлоатационен или още познат като оперативен лизинг. При финансовия лизинг счетоводният стандарт предвижда, че се признава като актив и пасив в счетоводния баланс на лизингополучателя, който има качеството на наемател за срока на договора, като наетия актив се записва в неговото счетоводство по справедлива стойност или със стойността на минималните лизингови плащания.

В практиката на Съда на ЕС се приема, че трябва да се прави разлика между оперативен и финансов лизинг, като последният се отличава с това, че на лизингополучателя се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността или че стойността от вноските е практически е идентична с пазарната стойност на стоката - решение по дело С-118/2011 г. В същото решение Съдът уточнява, че понятието доставка на стока не се отнася само до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Затова е прието, че в хипотезата, при която в договора за лизинг на актив се предвижда в края на договора да се прехвърли собствеността на автомобила на лизингополучателя, сделката се приравнява на придобиване на дълготраен актив. По делото не се спори, че предметът на лизинговия договор е заведен счетоводно при жалбоподателя като ДМА на стойността по договора.

В горния смисъл е изричното волеизявление на страните в сключения анекс. Отговор на спорния въпрос по делото в тази негова част дава нормата на чл. 13, ал. 1 ППЗДДС (ред. - ДВ, бр. 101 от 2006 г.) и административният съд правилно се е позовал на нея. Разпоредбата предвижда в случаите на промяна на договор за лизинг, в който първоначално е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката и в резултат на промяната на договора се предвижда изрично прехвърляне на правото на собственост върху стоката, се счита, че на датата на промяната на договора лицето извършва доставка по чл. 6, ал. 2, т. 3 ЗДДС. Тази норма приравнява на доставка на стока, когато е извършено фактическо предоставяне на стока по лизингов договор, в който изрично е предвидено прехвърляне собствеността върху нея. В случая е направено дори нещо повече - сключена е самостоятелна уговорка за прехвърляне на собствеността върху лизинговия обект, при която се заплащат само дължимите вноски. Ето защо касационната инстанция споделя тезата на първоинстанционния съд за извършена доставка на стока, за която се следва право на данъчен кредит.

Административният съд правилно е приложил и чл. 13, ал. 2 ППЗДДС относно данъчната основа на спорната доставка, като е приел, че тя следва да е в размер равностойността на оставащите след промяната 36 месечни вноски, всяка от по 1824,82 евро. Получавайки сума от общо 65693,52 евро с левова равностойност 128485,36 лв., Съдът правилно е определил дължим ДДС в размер на 25697,07 лв.

Решението е правилно и в частта, в която е отменен РА относно правото на данъчен кредит по фактурите с предмет лихви по договор. Приложимо е решението на СЕС по дело С-118/2011 г., както и разпоредбата на чл. 13, ал. 4 ППЗДДС, която урежда облагането на услугата по предоставяне на кредит при доставка на стоки при условията на договор за лизинг. Посочената норма изисква всяка услуга да се счита за отделна доставка, данъчното събитие по която възниква на датата, на която данъкът за доставката става изискуем. Не е налице основание за отказ от правото на данъчен кредит и Съдът правилно е отменил административния акт в тази негова част.

Решението е правилно в частта за разноските, присъдени на "Бултранс-ком" ООД съобразно уважената част от жалбата.

Предвид гореизложеното решението на Административен съд - гр. Варна не страда от пороците, посочени в жалбата и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

Независимо от изхода на спора на ответника по касация не следва да се присъждат разноски, тъй като не са поискани.

Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,