Решение № 11195 от 25.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3115/2018 г.

Решение № 11195 от 25.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3115/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на "Ле Парфюм" EООД, ЕИК 202250271 със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], вх. [номер], ап. [номер] и съдебен адрес: [населено място], [улица], ет. [номер], ап. [номер], подадена чрез процесуалния му представител адв. Р. Русев, против решение № 163 от 25.01.2018 г. на Административен съд – Пловдив, постановено по адм. д. № 918/2017 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-16002416000367-091-001/16.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ – Пловдив при ЦУ на НАП с решение № 110/01.03.2017 г., и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 732.53 лв.

В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния и процесуалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се неговата отмяна и присъждане на направените разноски за две съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "ОДОП" – Пловдив при ЦУ на НАП – гр. Пловдив, [улица] - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Калдъшев с пълномощно на л. 1426 от първоинстанционното дело по съображения, изложени в писмено становище по реда на чл. 163, ал. 2 вр. чл. 228 АПК, и заявява искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 10 000 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № Р-16002416000367-091-001/16.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" – Пловдив при ЦУ на НАП с решение № 110/01.03.2017 г., с който на ревизираното дружество "Ле Парфюм" ЕООД са установени задължения за ДДС в размер на 96 707.98 лв. и лихви за забава в размер на 23 544.91 лв. в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС в общ размер 42 453.61 лв. по 34 фактури, издадени от "Табако Трейд Стара Загора" ООД в периода 01.05.2014 г. – 30.11.2015 г., и начислен ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 вр. чл. 2, т. 1 ЗДДС в общ размер на 54 254.37 лв. във връзка с непризнати вътреобщностни доставки /ВОД/ към "DELTA EXPRESS" S.R.O. и "HELENIC TRADE" KFT.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Пловдивския административен съд като валидно и допустимо. Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите след проводено ревизионно производство при спазване на административнопроцесуалните правила.

По приложението на материалноправните разпоредби и довода на касатора за немотивираност на оспореното първоинстанционно решение касационната инстанция намира следното:

1. Относно непризнатите с РА ВОД:

1.1. Правилни са изводите на първостепенния съд за недоказаност на твърденията на жалбоподателя за осъществени ВОД към "DELTA EXPRESS" S.R.O., Словакия по издадените от него към посоченото дружество фактури с номера 1/17.10.2012 г., 5/21.02.2013 г., 1000018/24.01.2014 г. и 1000019/11.02.2014 г., поради непредставянето на документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, посочени в чл. 45, т. 2 ППЗДДС в приложимата редакция /ДВ бр. 10/2011 г./. Във връзка с първата и втората фактури са представени от него само писмени потвърждения към всяка. Писменото потвърждение е предвидено в чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС като документ, достатъчен за доказване на изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. Според цитираната разпоредба писмено потвърждение следва да изхожда от получателя или упълномощено от него лице и да удостоверява, че стоките са получени на територията на друга държава членка. В него следва да се посочват: дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. Писмените потвърждения, приложени към двете фактури, не са издадени от получателя, а от М. Д. като представляваща доставчика – "Ле Парфюм" ЕООД, при това не съдържат неин подпис, вкл. в качеството й на лице, предало стоките. Обстоятелството, че потвържденията съдържат подпис /без имена/ на лице, получило стоките от името на "DELTA EXPRESS" S.R.O., при твърдения за транспорт, който не е извършен от доставчика, т.е. стоките са предадени на територията на страната на превозвача, не е достатъчно, за да докаже изпращането им до друга държава членка, доколкото липсва удостоверяване от получателя, че стоките са получени на територията на друга държава членка.

Към последните две фактури са представени международни товарителници с превозвач "Ле Парфюм" ЕООД, предвидени в чл. 45, т. 2, б. "б" ППЗДДС като единствено възможно писмено доказателство, удостоверяващо, че стоките са получени на територията на друга държава членка, в случаите, когато транспортът е осъществен от доставчика. Правилно е приел административният съд, че представените CMR не доказват посоченото обстоятелство, тъй като в кл. 22, в кл. 23 и в кл. 24 не съдържат подписи на изпращач, превозвач и на лицето, получило стоките от името на "DELTA EXPRESS" S.R.O. Съгласно чл. 5, пар. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки /CMR/ товарителницата се изготвя в три оригинални екземпляра, подписани от изпращача и от превозвача. Тези подписи могат да бъдат отпечатани или заменени с печатите на изпращача и превозвача, ако това се разрешава от законодателството на страната, в която се изготвя товарителницата. Безспорно от данните, вписани в товарителниците, се установява, че същите са изготвени в [населено място], а националното законодателство не допуска замяна на подписите на лицата с печатите на търговските дружествата, изпращач и превозвач, а съответно и получател.

1.2. Неправилни са изводите на съда за недоказаност на твърденията на жалбоподателя за осъществени ВОД към "HELENIC TRADE" KFT, Унгария по издадените от него към посоченото дружество две фактури - № 1000077/02.03.2015 г. и № 1000078/02.03.2015 г., поради непредставянето на документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, посочени в чл. 45, т. 2 ППЗДДС в приложимата редакция /ДВ бр. 10/2011 г./. Посоченото спорно обстоятелство е доказано чрез представеното CMR от 09.03.2015 г. с превозвач "М. – Й." ЕООД. Същото съдържа подписи и печати на изпращача, превозвача и получателя "HELENIC TRADE" KFT, а в кл. 24 са посочени и датата и мястото на получаването на стоките. В хода на ревизионното производство е извършена насрещна проверка на превозвача. От Й. И. в качеството му на управител и представляващ "М. – Й." ЕООД, в отговор на връченото му искане са представени писмени обяснения и документи, потвърждаващи извършването на транспорт от [населено място] до Будапеща на стоки, които са натоварени в [населено място] от склад на "Ле Парфюм" ЕООД и са доставени на "HELENIC TRADE" KFT в Будапеща. Обстоятелството, че ревизираното дружество разполага със склад и офис в [населено място] е установено безспорно от органите по приходите, видно от констатациите в ревизионния доклад. От страна на превозвача са представени инвойс-фактурата и ЧМР, лиценз № 9737, издаден от МТИТС на 15.07.2014 г. за международен автомобилен превоз на товари, валиден до 31.05.2018 г. и Свидетелство за регистрация на товарния автомобил. Полученият отговор от унгарската данъчна администрация, че унгарското дружество е неоткриваемо към момента на извършената проверка, а в последствие е дерегистрирано, както и че от страна на превозвача не са посочени точен адрес, на който е доставена стоката, и имената на лицето, което я е получило, доказателства за заплащането на транспортната услуга и фактура, не дават основание да се приеме, че информацията, съдържаща се в международната товарителница, е невярна. Допълнителен аргумент е установеното от ССЕ плащане от страна на унгарското дружество по банков път, за което са представени извлечения от банковата сметка на жалбоподателя.

По изложените съображения оспореното първоинстанционно решение като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила в частта му, в която е отхвърлена жалбата на "Ле Парфюм" ЕООД против РА относно допълнително начислен ДДС в общ размер 43 532.65 лв. и съответните лихви за забава във връзка с недоказани ВОД с получател "DELTA EXPRESS" S.R.O., Словакия. Същото като неправилно, поради нарушение на материалния закон, следва да се отмени в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА относно допълнително начислен ДДС в размер на 10 721.72 лв. и съответните лихви във връзка с осъществени ВОД към "HELENIC TRADE" KFT и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочената му част.

1. Относно отказаното право на данъчен кредит:

С РА е отказано право на приспадане на ДДС в размер на 42 453.61 лв. по 34 фактури за доставки на различни видове и количества цигари, издадени от "Табако Трейд Стара Загора" ООД в периода 01.05.2014 г. – 30.11.2015 г. Получаването на стоките по тези фактури не е спорно. Както правилно е посочил административният съд в мотивите на своето решение, спорът между страните е за това дали тези стоки са били използвани от ревизираното дружество за осъществяването на безвъзмездни доставки, поради което не е налице право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС или е осъществено от "Ле Парфюм" ЕООД безвъзмездно предоставяне на стоки с незначителна стойност с рекламна цел, поради което е налице изключението от правилото на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, регламентирано в чл. 70, ал. 3, т. 5 от същия закон.

За да докаже наличие на хипотезата на чл. 70, ал. 3, т. 5 ЗДДС, жалбоподателят е представил още в хода на ревизионното производство сключени с "Тодорови 2000" ООД два договора за изработка и поставяне на рекламни стикери върху кутиите цигари и раздаване на същите на територията на [населено място], [населено място] и на пазара в [населено място] като рекламни материали. Изпълнението на договорите е потвърдено от "Тодорови 2000" ООД при извършената на това дружество насрещна проверка като от страна на управителя и представляващ същото са дадени подробни писмени обяснения за начина на получаване на цигарите, последното удостоверено с двустранно подписани приемо-предавателни протоколи към всяка фактура с вписани в тях количества и видове /марки/ цигари. Представени са копия на рекламните стикери с текст "За по-приятен аромат" и данни за телефон и интернет магазин на "Ле Парфюм" ЕООД, граждански договори с В. Т. и Т. П., на които "Тодорови 2000" ООД възлага да извършват раздаване на рекламни материали на "Ле Парфюм" ЕООД /цигари/ на посочени в договорите конкретни места /улици, площад, пазар/ в изброените градове, протоколи, подписани от посочените лица и възложителя, удостоверяващи предадените количества и видове цигари, и констативни протоколи, отчитащи раздадените количества на посочените в тях дати. В гражданските договори е възложено на изпълнителите да раздават по една кутия цигари на лица на видима възраст над 20 години. Насрещни проверки в хода на ревизията са извършени и на В. Т. и Т. П. От последните също са дадени подробни писмени обяснения за това какво им е било възложено, кога и как са го изпълнили и какво възнаграждение им е било заплатено. Представили са служебни бележки за изплатеното възнаграждение. Т. П. е дала обяснения, според които в работно време и в изпълнение на задълженията си по трудовия договор е облепвала кутиите цигари с рекламните стикери, а в извън работното си време в изпълнение на гражданския договор е осъществявала и раздаването на същите. Представила е и ГДД, с която е декларирала полученото възнаграждение по гражданския си договор.

За да потвърди РА в тази част, Пловдивският административен съд е приел, че за процесния период от време 01.05.2014 г. – 30.11.2015 г. ревизираното дружество е придобило цигари на стойност 254 721.75 лв. по фактурите, издадени му от "Табако Трейд Стара Загора" ООД, поради което и независимо от това, че цената на една кутия цигари е под 30 лв., не може да се приеме, че е извършено от него предоставяне на стоки с рекламна цел на незначителна стойност. Освен това не е доказано от жалбоподателя, че се касае за доставки на стоки с незначителна стойност според легалната дефиниция на пар. 1, т. 9 ДР ЗДДС, според която такива са стоките, чиято пазарна цена е под 30 лв. и доставката им не е част от серия доставки, по които получателят е едно и също лице, тъй като не е доказано второто изискване. На трето място, според съда не е доказано реалното изпълнение на услугата по проектиране и изработване на стикерите от страна на "Табако Трейд Стара Загора" ООД, тъй като не е ясно как точно е изготвена рекламната визия на стикерите и няма доказателства за това да е било одобрена от възложителя.

Последният довод, а именно този за липсата на доказателства за реалното изпълнение на рекламната услуга от страна на "Тодорови 2000" ООД, настоящата касационна инстанция възприема като неправилен. Подробно описаните по-горе писмени доказателства, подкрепящи дадените писмени обяснения от управителя на дружеството – доставчик и физическите лица, доказват изпълнението на услугата, свързана с изготвянето и залепването на стикерите. Показателен в тава отношение е фактът, че с РА не е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Тодорови 2000" ООД на "Ле Парфюм" ЕООД. Спорен е и недостатъчно изяснен чрез дадените от В. Т. и Т. П. писмени обяснения пред ревизиращия екип въпросът за това дали те са раздавали на случайни, различни пълнолетни лица само по една кутия цигари, за да се направи обоснован извод за това налице ли е второто, кумулативно предвидено в пар. 1, т. 9 ДР ЗДДС изискване по отношение на стоките с незначителна стойност. За установяване на тези факти и обстоятелства съдът е следвало да разпита като свидетели посочените лица по реда на чл. 171, ал. 1 АПК. Относно доводите за това, че закупените цигари в рамките на процесните 17 месеца са на стойност 254 721.75 лв., т. е. ежемесечно ревизираното дружество е изразходвало средно по около 15 000 лв. за закупуването на рекламни материали като се включи и стойността на рекламната услуга, то е следвало да бъде указано на жалбоподателя от съда на основание чл. 171, ал. 4 АПК, че не сочи доказателства във връзка с твърдението си за драстично увеличение на приходите от продажби на парфюми в резултат именно на тази рекламна кампания. Посоченото обстоятелство, макар и косвено би било доказателство за връзката между рекламата и независимата икономическа дейност на дружеството с оглед изискването на чл. 55, ал. 2 ППЗДДС.

С оглед изложеното настоящият тричленен състав на ВАС, първо отд. намира за основателен доводът на касатора, че в тази част първоинстанционното решение не е достатъчно мотивирано и за изясняването на делото от фактическа страна следва да се установят факти, за които събирането на писмени доказателства не е достатъчно, а са необходима гласни такива. Поради това в тази част същото следва да се отмени и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 АПК делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

Разноски: С оглед изхода на спора и във връзка с частта от настоящото съдебно решение, с което се разрешава правният спор по същество, на ответника по касация и ответник в първоинстанционното производство се дължи юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата, а именно за двете съдебни инстанции в общ размер 3 672 лв. На жалбоподателя дължимите разноски се определят в съответствие с уважената част от жалбата в размер на 41.60 лв. По останалите претенции за разноски на страните, в т. ч. за настоящото касационно производство, следва да се произнесе първоинстанционният съд, който повторно ще разгледа делото.

Мотивиран така и на основание чл. 221 вр. чл. 222, ал. 1 и ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение