Решение № 13221 от 5.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7187/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по две касационни жалби, подадени от Директора на дирекция Обжалване и данъчноосигурителна практика /ОДОП/- гр. София при Централно управление на Национална агенция за приходите /ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Бакърджиева и от Сдружение Български туристически съюз , чрез Савов, против Решение 1479 от 07.03.2024г., изменено с Решение 9208 от 19.06.2024г., постановено по дело 5720 по описа за 2022г. на Административен съд-София-град /АССГ/. Касаторът- Директор на дирекция ОДОП - гр.София обжалва първоинстанционното решение в частта, в която е изменен по жалба на Сдружение Български туристически съюз", Ревизионен акт (РА) Р-22002221003345-091-001/10.02.2022г., издаден от Т. П. Н. - орган, възложил ревизията и Ц. Г. Р.- ръководител на ревизията, в частта, в която е потвърден и изменен с Решение 661 от 03.05.2022г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика , гр. София като определя дължимия корпоративен данък за 2017г. на сумата от 5 845,55лв. главница, от който данък за довнасяне в размер на 5412,32лв. и лихва за просрочие в размер на 2123,00лв., за 2018г. - в размер на 12478,30лв. главница , данък за довнасяне в размер на 6031,42лв. и лихва за просрочие в размер на 1754,20лв. и за 2019г.- в размер на 10741,21лв. главница, данък за довнасяне в размер на 4674,29лв. и лихва за просрочие в размер на 766,12лв. В касационната жалба на Директора на дирекция ОДОП са инвокирани оплаквания, че решението в атакуваната му част е неправилно поради нарушение на материалния закон и съществено процесуално нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл.209, т.3 от АПК. Развити са подробни съображения в касационната жалба. Настоява се за отмяна на решението в оспорената част. Претендира се присъждане на юрисконултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и сторените разноски за държавна такса пред касационната инстанция. Ответникът по тази касационна жалба- Сдружение Български туристически съюз" оспорва основателността й в писмен отговор и в съдебно заседание. Недоволен от решението в отхвърлителната му част е останал касаторът- Сдружение Български туристически съюз", който го обжалва чрез проц. представител адв. Савов, с оплаквания за неправилност поради нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост. Моли съдът да постанови решение, с което да отмени атакувания съдебен акт в оспорената му част и да отмени обжалвания ревизионен акт. Претндира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът- Директор на дирекция ОДОП гр. София чрез юрк. Теофанова, в съдебно заседание оспорва основателността на касационната жалба. Представителят на Върховна прокуратура на Република България дава мотивирано становище за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на обжалваното решение на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218, ал.2 АПК, прие за установено следното: Касационните жалби са допустими, тъй като са предявени от страни по делото и в срок. Разгледана по същество касационната жалба на Директора на ОДОП е основателна, а касационната жалба на Сдружение Български туристически съюз е неоснователна. Предмет на спора пред АССГ е била законосъобразността на срещу Ревизионен акт (РА) Р-22002221003345-091-001/10.02.2022г., издаден от Т. П. Н. - орган, възложил ревизията и Ц. Г. Р.- ръководител на ревизията, в частта, в която е потвърден и изменен с Решение 661 от 03.05.2022г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика , гр. София. С РА са установени задължения за довнасяне в размер общо на 36 415,80лв. и лихви за просрочие към тях в размер общо на 11 815,91лв. , като по ЗДДС сумата възлиза на 13 163,97лв. главница и лихва 4655,89лв. , а по ЗКПО 23251,83лв. главница и лихва в размер на 7160,02лв. С решението на Директора на ОДОП резултатът по ЗДДС е изменен, като за м. 08.2017г. е намален от 1971,43лв на 590,02лв ДДС за внасяне, за м. 10.2017г. е определен от 454,04лв. на 1480,42лв. ДДС за възстановяване и по ЗКПО установеният резултат за 2017г. е намален от 11 020,46лв. на 7465,36лв. дължим корпоративен данък. В останалата част РА е потвърден. В първоинстанционното решение подробно е описана фактическата обстановка в хода на ревизията. Съдът е изложил мотиви, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентни органи по приходите, като е спазена формата за издаването му, не са допуснати съществени процесуални нарушения на административнопроизводствените правила, които да обуславят отмяна на РА. При преценката относно приложението на материалния закон съдът е достигнал до извод за частична незаконосъобразност на оспорения акт. Решението е валидно, допустимо, но частично неправилно. По касационната жалба на Директор на дирекция ОДОП гр. София: За да измени ревизионния акт в частта му, досежно размера на задълженията по ЗКПО за процесните данъчни периоди, съдът е приел е, че полученото финансиране на райони от СО в общ размер на 114 500 лева под формата на субсидия за ремонт и поддръжка на туристическите бази, следва да се отнесе към финансовия резултат за 2017г. в посока намаление, като е оспорил извода на приходните органи, че намалението следва да бъде в размер на 102 225, 01 лева, от които 66 673, 99 лева признати разходи за ремонти в РА и допълнително признати в решението на Директора на ОДОП - 35 551, 02 лева. Изложени са аргументи, че сдружението е ангажирало разходооправдателни документи, в това число по делото е представен доклад от АФИ, в който е констатирано, че получените от сдружението през 2017г. средства от СО са изразходвани изцяло. Според съда разликата от 12 274, 99 лева също следва да се отчете като разход. Кредитирайки експертното заключение на вещото лице, решаващият състав е формирал извод, че сумите от 3 923, 13 лева- допълнителни разходи за 2017г., 13 049 лева за 2018г. и 6538, 98 лева за 2019г., следва да се отнесат в посока намаление на счетоводния финансов резултат за съответната година, предвид документалната им обоснованост. Несъстоятелен е изводът на съда, че следва да бъде отчетен разход пред 2017г. в размер на 12 274, 99 лева- целеви разходи за ремонти. При определяне на разходите за стопанска дейност, приходните органи са анализирали отчетените от сдружението разходи за нестопанска дейност за 2017 г., които са в общ размер на 102 225,01 лв. Сумата е формирана от отразените по сметка 6021 Разходи за външни услуги за нестопанска дейност и отразените по 61131 Разходи средства от СО , които са в материали, вложени в ремонта на хижи и извършени подобрения. Приходната администрация обосновано е установила, че получените приходи и разходи неправилно са отчетени към нестопанската дейност на сдружението, тъй като хижите са предмет на наемно правоотношение, което е свързано с реализиране на приходи. Също така БТС не е извършило отчитане на получените субсидии в противоречие с изискванията на МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездни сделки, предоставени от държавата и оповестяване на държавни помощни и СС 20 Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ като текущ приход, който да участва в стопанската дейност. Данъчните органи на основание чл. 78, ал.1 от ЗКПО са извършили увеличение на счетоводния резултат със сумата в размер на 114 500 лева (приходите от субсидия, отчетени по сметка 7131 Приходи от субсидии от СО), като разходите, сторени за ремонтни дейности и подобрения в размер на 66 673 лева + 35 551, 02 / по фактури, издадени от доставчици подробно описани на л. 30 от РД ) са отнесени в посока намаляване на счетоводния финансов резултат за съответната година. Противно на изложените в жалбата твърдения, приходната администрация е признала за данъчни цели разходите, възлизащи именно на сбора от горепосочените суми като отчетени от сдружението. Независимо от наличието на първични счетоводни документи при липсата на отразяването на текущи разходи в ОПР, съгласно чл. 22 и чл. 26, т.2 и чл. 22 ЗКПО, административният орган правилно не е признал за данъчни цели разликата над 102 225, 01 лева до пълния размер на субсидията от 114 500 лева и не е отнесъл същата в посока намаляване на счетоводния финансов резултат за 2017г. Несподелим е изводът на АССГ досежно изменението на РД в частта му, в която е намален счетоводният финансов резултата за 2017г. със сумата от 3923, 13 лева- допълнителни разходи, за 2018г.- сумата от 13 049, 86 лева и за 2019г.- сумата от 6538, 98 лева, в резултат на което са установени задължения за корпоративен данък за съответните години ведно с лихва към него. Съдът е кредитирал безкритично експертното заключение на вещото лице, според което са установени допълнителни разходи, които не са били приспаднати от счетоводния финансов резултат. Неясно буди как експертът е извел извода за горните разходи, предвид обстоятелството, че е при изготвянето на заключението не е извършена проверка в счетоводството на сдужението, за да се констатира дали същите са начислени като текущи разходи и дали са включени в ОПР. С оглед на горното решението в частта, в която е изменен РА, като са определени по-малко от установените в ревизията данъчни задължения, като неправилно следва да бъде отменено и да се постанови отхвърляне на жалбата срещу РА в същата част. Решението следва да бъде отменено и в частта, в която НАП е осъдена да заплати разноски пред първата инстанция в размер на 98 лева. По касационната жалба на Сдружение Български туристически съюз": За да отхвърли частично жалбата на Сдружение Български туристически съюз АССГ е счел, че независимо от обстоятелството, че сдружението декларира и реално осъществява дейност с нестопанска цел, дейността по организиране и провеждане на посещения в пещера Съева дупка е търговска, тъй като се извършва по занятие, източник е на постоянен регулярен доход и се осъществява с цел печалба, цените на предоставените услуги са формирани на пазарен принцип и не служат единствено за покриване на разходите. Според съда приходите от продажбата на билите за посещение на пещера Съева дупка правилно са посочени от данъчната администрация като приход на сдружението, в качеството му на данъчно задължено лице и на основание чл. 78, ал.1 с приходите е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат и намаление с разходите, свързани с реализирането на приходите от дейността на пещерата за 2017г., 2018г. и 2019г. Констатирал е, че не са отчетени приходи, в резултат на облигационното правоотношение, с предмет посочените обекти от БТК, които е следвало да участват във финансовите резултати, подлежащи на облагане по реда на ЗКПО. АССГ е приел, че по отношение на процесните договори за наем е налице бартер по смисъла на чл. 130 ЗДДС, доколкото съществува клауза за извършване на инвестиция за периода на договорите, за което сдружението в предоставило гратисен период, като не е отчело приходи и не е начислило дължим ДДС. Решаващият състав е изложил мотиви, че приходите от отдаване под наем на обекти са занижени по описаните договори в частта по ЗДДС, поради обстоятелството, че сдружението не е извършвало индексация, и е формирал извод, че правилно е доначислен ДДС върху разликата на сумите, за които е следвало да се издават фактури. Касационната жалба е неоснователна. Решението е правилно и обосновано в тази част. В хода на първоинстанционното производство са проверени констатациите на административния орган, обусловили издаването на обжалвания административен акт, като са събрани и ценени относимите за правилното решаване на спора писмени доказателства, обсъдени са релевантните факти и обстоятелства, правнозначимите доводи и възражения на страните. Законосъобразността на оспорения административен акт е изследвана в съответствие с очертаните предели на предмета на съдебната проверка в чл. 168 АПК на всички основания по чл. 146 АПК. При постановяване на процесния съдебен акт не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Съдебното решение се основава на обоснованата преценка на събраните доказателства, като е постановено в съответствие с приложимите за казуса материалноправни норми. В касационната жалба не се сочат обстоятелства, водещи до промяна на изводите, формирани от първоинстанционния съд при осъществения съдебен контрол за материална законосъобразност на оспорения административен акт, обхващаща преценката досежно наличието на установените от компетентния орган релевантни юридически факти (изложени като мотиви в акта) и съотнасянето им към нормите, посочени като правно основание за неговото издаване. Мотивите на първоинстанционния съд се споделят от настоящия съдебен състав и не следва да бъдат преповтаряни, поради което по силата на чл. 221, ал. 2, изречение второ от АПК, касационната инстанция препраща към тях. Атакуваният съдебен акт се основава на правилна преценка на събраните доказателства, издаден е в съответствие с приложимите за казуса материалноправни разпоредби, като е постановен при стриктно спазване на съдопроизводствените правила. Не са допуснати процесуални нарушения от категорията на съществени такива. При постановяването на същия са взети предвид относимите за спора обстоятелства и факти и изразените от страните становища по тях, и е отговорено на всички относими инвокирани възражения. Обоснован и съответстващ на закона е изводът на АССГ досежно законосъобразно установените задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчни периоди 2017г., 2018г. и 2019г. от извършена стопанска дейност по отношение на стопанисването на пещера Съева дупка , неправилно отчетена от сдружението като нестопанска. Правилна е преценката на съда по отношение извършваната дейност по продажба на билети за посещения на пещерата, която се харатеризира с системност по занятие и формира източник на регулярни приходи /чл.1 от ТЗ/, надхвърлящи нужните за самоиздръжка на БТС разходи. Решението на първоинстанционния съд е правилно и обосновано в частта, в която е прието, че по отношение на 1/ договор от 01.01.2017г. за наем на х. [наименование] , сключен с наемателя ЕТ А.-М. Ц. , 2/ договор за наем от 05.06.2018г., сключен с наемателката Е. А. и 3/ договор за наем от 01.03.2017г., сключен с наемателя Треп ЕООД е налице бартер по смисъла на чл. 130 ЗДДС, което е облагаема доставка, за която данъкът е изискуем и незаконосъобразно сдружението не е издавало фактури. Предоставеното право на експолатация на обектите по наем е освен срещу задължението за парично възнагарждение, така и срещу това за инвестиции от страна на наемателя, разпределени по години, съгласно инвестиционната програма. Противно на твърденията на сдружението, извършените от него дейности по СМР са от естеството на подобрения и не следват да бъдат разглеждани като безвъзмездни. Законосъобразно първоинстанционният съд е формирал извод, че правилно приходната администрация е доначислила ДДС върху индексираните наемни цени, предвид обстоятелството, че сдружението не е извършвало индексация, предвидена в договорите за наем, в резултат на което е увеличила счетоводния финансов резултат за всяка от ревизираните години. Сдружението е било длъжно да фактурира не получения наем без индексация, а предвиденият съгласно клаузите на договорите наем и да начислява ДДС. С оглед горното решението на АССГ в частта, в която на практика жалбата срещу оспорения РА е отхвърлена, е валидно, допустимо и правилно и следва да се остави в сила. При този изход от спора в полза на данъчната администрация следва да се заплати юрисконсултско възнаграждение двете съдебни инстанции в размер на 1 543, 44 лева и държавна такса в размер на 37, 73, или общо сумата от 1581, 17 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,