Решение № 9023 от 28.9.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по жалба на Спарки Русе 2020 ЕАД, подадена чрез адв. Милева срещу Решение 5632/07.10.2022г., постановено по адм. дело 442/2022г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22220221002894-091-001/01.09.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП София потвърден с Решение 1832/03.12.2021 г. от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва се основния извод на съда за наличие на предвидените в чл. 177, ал. 2 от ЗДДС предпоставки за ангажиране на отговорността на ревизираното дружество за задължения на Спарки АД. Касаторът твърди, че съдът не е обсъдил всички възражения на ревизираното лице, а е възприел безкритично твърденията на органите по приходите. Според касатора, необсъдени от първоинстанционния съд са останали твърденията за липса на доказателства по делото, удостоверяващи че Спарки АД е имало неплатени задължения за ДДС за периода м.07.2020г. - м.08.2020г. Твърди се, че по делото не са налице доказателства, удостоверяващи, че списъка по чл.182, ал.2, т.3 от ДОПК е бил публикуван на 15.05.2020г., както и за сключване на договор за изработка от 31.08.2020г. с Фред Спарки ООД. Иска се отмяна на обжалваното решение и за постановяване на друго, с което ревизионният акт да бъде отменен. Претендира се присъждане на разноски съгласно представен списък. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Станчева, в съдебно заседание оспорва основателността на касационната жалба. Моли за присъждане на разноски за касационната инстанция по представен списък. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-22220221002894-091-001/01.09.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София потвърден с Решение 1832/03.12.2021 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Спарки Русе ЕАД за задължения за ДДС по доставки, извършени от Спарки АД в общ размер на 238 427,31 лв. /в т. ч. главница в размер на 215 969, 82 лв. и лихви 22 457, 50 лв./. В хода на ревизионното производство е установено, че през ревизирания период основната дейност на дружеството е свързана с производство на обработени и заварени метални конструкции за повдигателни и пътностроителни съоръжения. Констатирано е, че Спарки Русе ЕАД е правоприемник на Спарки Русе 2020 ЕООД. През периодите, попадащи в обхвата на ревизията регистрираното лице е получател на облагаеми доставки по 32 фактури, издадени от Спарки АД, по които е приспаднало данъчен кредит в размер общо на 251 830, 34 лв. Предмет на фактурите (с изключение на тези с предмет "кръгъл прът" и "лист") са "услуги по договор от 24.06.2020г.. За осъществените облагаеми доставки доставчикът е издал фактури с посочен на отделен ред ДДС, като дължимият данък не е внесен от доставчика. За периодите 01.07. - 31.08.2020 г. Спарки АД е подало справки-декларации с деклариран ДДС за внасяне в размер общо на 215 969, 82 лв., който не е внесен. Органите по приходите са приели, че в случая получателят е знаел, че данъкът няма да бъде внесен и е формиран извод, че са налице предпоставките обективни и субективни, за ангажиране на отговорността на ревизираното лице по чл. 177, ал. 2 от ЗДДС, като са изложени аргументи за изпълнението на първата хипотеза на ал. 2 от чл. 177, а именно, че получателят е знаел, че данъкът няма да бъде внесен. За да отхвърли жалбата на дружеството, съдът, след извършена проверка съгласно чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК и чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е приел, че обжалваният ревизионен акт е законосъобразен. Изложени са мотиви, че са налице кумулативно изискуемите предпоставки, предвидени в чл. 177, ал. 2 от ДОПК. Съдът е приел, че взаимоотношенията между Спарки Русе 2020 ЕООД и Спарки АД са възникнали на 24.06.2020 г., когато между тях е сключен договор за изработка. Съдът е приел още, че изпълнителят по сключеният на 24.06.2020 г. договор е бил включен в Списък на длъжниците по чл. 182, ал. 3, т. 2 от ДОПК с неуредени публични задължения над 5 000, 00 лв., които нямат имущество, върху което може да се наложи обезпечение, не е представено обезпечение й нямат вземания от банки и трети лица, който списък е поддържан и публикуван на интернет сайта на НАП на 15.05.2022 г. В съдебното решение са обсъдени представени по делото доказателства свързани с имущественото състояние и категоризация на дълга на Спарки АД и за обявяване дружеството в несъстоятелност, с началната дата на неплатежоспособността - 05.03.2021 г. Първоинстанционния съд е посочил в решението, че плащанията по 32-те фактури са извършени от Спарки Русе 2020 ЕООД по банкова сметка на трето лице Фред Спарки ООД, въз основа на тристранни споразумения за уреждане на задължения и плащания, сключени на 13.07., 23.07., 06.08. и 27.08.2020 г. и с оглед на това, че първата фактура, издадена в изпълнение на договора от 24.06.2020 г. е от 17.07.2020 г., съдът е приел, че към датата на издаването й, съгласявайки се да плати на трето лице, получателят по нея е знаел, че доставчикът не е в състояние да получава валидно плащанията по собствените си сметки. Съдът е приел още, че представляващия Спарки Русе 2020 ЕООД е бил пряк участник в сключването на 31.08.2020 г. на договор за изработка с Фред Спарки ООД с предмет, който е идентичен с този, който е бил сключен на 24.06.2020 г. от Спарки Русе 2020 ЕООД със Спарки АД. Направен е извод, че в случая е въведен посредник, чиято функция е сведена единствено до получаване и издаване на фактури и опосредстване на плащането към реалния изпълнител и че е налице субективния елемент знанието, че данъкът няма да бъде внесен. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. В конкретния случай ревизионният акт е издаден на основание чл. 177, ал. 2, предложение първо от ЗДДС. Както правилно е приел административния съд, разпоредбата на чл. 177, ал. 1 ЗДДС регламентира особена солидарна отговорност на регистрирано лице - получател по облагаема доставка за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото първият е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Нормата на чл. 177, ал. 2 ЗДДС сочи, че отговорността по ал. 1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 от ДОПК. Въпреки правилността на тези изводи, съдът не е извършил дължимата проверка на материална законосъобразност на ревизионния акт по чл. 160, ал. 2 ДОПК, тъй като част от писмените доказателства, въз основа на които е изградил изводите си за наличието на предпоставките за ангажиране на отговорността на ревизираното лице по чл. 177, ал. 2, предложение първо от ЗДДС не са приобщени към доказателствения материал по делото, а изводите на съда са изградени въз основа на констатациите на органите по приходите. Административният съд не е приложил нормата на чл. 152, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК и не е задължил административния орган да представи всички доказателства от преписката по издаване на процесния ревизионен акт. По делото не са представени и съответно не са приети като доказателства цитираните от административния съд 32 бр. фактури, издадени от Спарки АД; СД по ДДС на Спарки АД за периода м.07-08.2020г.; договор за изработка сключен между Спарки Русе 2020 ЕООД и Спарки АД от 24.06.2020 г.; тристранни споразумения за уреждане на задължения и плащания, сключени на 13.07., 23.07., 06.08. и 27.08.2020 г. между Спарки Русе 2020 ЕООД, Спарки АД и Фред Спарки ООД; договор от 31.08.2020г. сключен между Спарки Русе 2020 ЕООД и Фред Спарки ООД. Съдът е основал решението си именно на горните доказателства, които не са изискани и представени по делото. Задължение на съда е на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК да изясни обективната истина, тъй като е съд по същество и е длъжен да извърши проверка дали определеното с ревизионния акт данъчно задължение правилно е вменено от ревизиращите органи в тежест на ревизираното лице. Само, когато всички доказателства са представени по делото, съдът ще може да извърши и преценка дали с тях се установяват твърдените от ревизиращите органи факти и обстоятелства. Отделно от изложеното, в настоящето касационно производство страните представят доказателства, които твърдят че са относими за установяване на един от елементите от сложния фактически състав, а именно дали дължимият от доставчика ДДС в действителност е внесен, но на основание чл. 220 АПК касационният съд няма право на фактически установявания. Затова представените доказателства е недопустимо за първи път да бъдат подложени на преценка от касационният съд, тъй като това е задължение на първоинстанционният съд, който е съд по фактите. Обсъждането на новите доказателства само от касационната инстанция би лишила страните от една инстанция при тяхната преценка и съответно представяне/събиране на други доказателства от значение за спорното право. Изложеното обосновава извод за отмяна на обжалваното решение на основание чл. 221, ал. 2 АПК и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. В производството по чл. 226 АПК съдът на основание чл. 152, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК следва да задължи ответника да представи административната преписка в цялост, включително цитираните в решението доказателства. След събирането на посочените писмени доказателства съдът следва да прецени тяхната доказателствена сила и да се произнесе по спора. При постановяване на съдебния акт съдът следва да изложи собствени фактически установявания, при обсъждане на всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, съобразно всяко едно от повдигнатите възражения от страните. По въпросът за разноските, включително и за касационната инстанция, следва да се произнесе административния съд при новото разглеждане на делото, съобразно правилото на чл. 226, ал. 3 от АПК. Воден от горното, и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение