Решение № 8982 от 06.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3910/2009 г.

Решение № 8982 от 06.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3910/2009 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и следв. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с § 4 от ПЗР на АПК във вр. с чл. 131 и следв. от Данъчния процесуален кодекс (отм.) във вр. с § 5, ал. 4 от ПЗР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Методи Спасов - Мечо", гр. Дупница, представлявано от Методи Спасов, починал и заместен от наследниците си Павлина Серафимова Цветанова, Иван Методиев Иванов и Серафим Методиев Иванов, против Решение № 882 от 07.08.2008 год., постановено по адм. дело № 1920/2007 год. на Административен съд София - град, I-во отделение, 18-ти състав, с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу ревизионен акт (РА) № 1000922/05.01.2007 год., издаден от Роза Тодорова Зрънчова, инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Кюстендил, потвърден с Решение № 427/02.04.2007 год. на Директора на Дирекция "ОУИ" - София, при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на обжалваното решение, отмяна на актовете на данъчната администрация и присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Националната агенция за приходите, оспорва жалбата в съдебно заседание чрез процесуалният си представител. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Според него верен е изводът на съда, че не е налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС, защото данъкът е начислен неоснователно и не са представени доказателства за извършване на доставки. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд София - град е отхвърлил жалбата на ЕТ "Методи Спасов - Мечо", гр. Дупница, представлявано от Методи Спасов, против Ревизионен акт (РА) № 1000922/05.01.2007 год., издаден от Роза Тодорова Зрънчова, инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Кюстендил, потвърден с Решение № 427/02.04.2007 год. на Директора на Дирекция "ОУИ" - София, при ЦУ на НАП., с който на търговеца не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 10900 лв. по фактура № 12/23.10.2000 год., издадена от ЕТ "Зорка Спасова - Багра" с предмет на доставката "5 000 кг. прахова боя" и в размер на 3000 лв. по фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ЕООД с предмет на доставката "строителна услуга съгласно договор". За да постанови този правен резултат, съдът е преценил законосъобразността и обосноваността на обжалвания акт, като е приел, че същият е издаден от компетентен орган, в съответната форма и при спазване на процесуалните и материалноправните разпоредби. Приел е за верни и неопровергани от представените по делото доказателства констатациите в РА за липса на реално извършени услуги по процесните фактури като предпоставка за признаване правото на данъчен кредит съгласно чл. 63 ЗДДС, поради което е счел, че правилно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС. Така постановеното решението на Административен съд София - град е правилно. Първоинстанционният съд е установил всички релевантни за спора факти и въз основа на тях е направил законосъобразни правни изводи. Правилно е приел, че обжалваният пред него РА е издаден от компетентен орган, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, определен със Заповед за определяне на компетентен орган (ЗОКО) № К 922/06.12.2007 год., издадена от Татяна Фердинандова Ризова - началник отдел "Данъчен осигурителен контрол" при ТД на НАП - Кюстендил. С РА не е признато правото на данъчен кредит в размер на 10900 лв. по фактура № 12/23.10.2000 год., издадена от ЕТ "Зорка Спасова - Багра" с предмет на доставката "5000 кг. прахова боя" и в размер на 3000 лв. по фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ЕООД с предмет на доставката "строителна услуга съгласно договор". Констатациите са направени след извършена насрещна проверка при доставчика ЕТ "Зорка Спасова - Багра", резултатите от която са отразени в Протокол за извършена насрещна проверка (ПИНП) № НП 1462/29.08.2006 год. В него е констатирано, че фактура № 12/23.10.2000 год. е включена в дневника за продажби и справката-декларация за м. 10.2000 год. По фактурата няма извършено плащане. Предходен доставчик е "Дивърдри" ООД, гр. Дупница, по фактура № 188/23.10.2000 год. - издадена на същата дата, за същото количество прахова боя и на същата цена. С протокол № 433/25.09.2006 год. е извършено присъединяване на доказателства от досието на ЕТ "Зорка Спасова - Багра". На същата е извършена ревизия за периода на издаване на фактура № 12/23.10.2000 год., която е завършила с издаване на ДРА № 957/03.11.2005 год. (влязъл в сила). Ревизиращият орган е направил заключение, че с тези фактури, издадени от "Дивърдри" ООД и този едноличен търговец е извършено префактуриране на една и съща стока, като не е доказан произхода й (от предходния доставчик е представена фактура за покупка, издадена една година след продажбата - на 22.11.2001 год.), поради което е направено заключение, че фактурите са безстокови, не е налице доставка по смисъла на чл. 6 и съответно - липсва данъчно събитие по чл. 24 от ЗДДС (отм.). На ЕТ "Зорка Спасова - Багра" също не е признат данъчен кредит по фактурата, издадена от "Дивърдри" ООД. Констатациите по отношение на фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ЕООД с предмет на доставката "строителна услуга съгласно договор" са направени след извършена насрещна проверка на доставчика, за резултатите от която е съставен ПИНП № 10-825-1475/29.08.2006 год. В него е констатирано, след извършена проверка на данъчното досие на доставчика, че за м. 10.2004 год. не е подадена справка - декларация по ЗДДС, такава не е подадена и през следващия период. Фактурата не е включена в дневника за продажби и справката декларация за този период, нито в следващия. Данъкът не е начислен, съгласно изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). "Вева" ЕООД е дерегистрирано по ЗДДС на 09.08.2005 год. от страна на данъчната администрация. С ДРА № 268/07.04.2005 год. е извършена данъчна ревизия по ЗДДС по реда на чл. 109 от ДПК (отм.), с който са установени задължения в големи размери. При извършваните данъчни ревизии и насрещни проверки на дружеството е установено, че на посочения адрес за кореспонденция няма офис на дружеството и лице за контакт. Съдът е обсъдил всички, приети по делото доказателства, включително и констатациите от приетото заключение по съдебно - счетоводната експертиза. От заключението се установява, че фактури № 12/23.10.2000 год. и № 188/23.10.2000 год. са отразени в отчетните регистри по чл. 104, както и в справките - декларации през съответния период, начисленият ДДС по фактурите е осчетоводен по сметка 4532 при доставчиците, съответно ЕТ "Зорка Спасова - Багра" и "Дивърдри" ООД. Няма данни за извършени плащания по тях. Фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ООД не е отразена в отчетния регистър, нито в справката - декларация на доставчика, нито в неговото счетоводство. Има доказателства за извършено плащане на дължимия ДДС по тази фактура по ДДС - сметката на доставчика на 22.10.2004 год. Не са представени доказателства за плащане на данъчната основа. Установено е правилно водене на счетоводството на жалбоподателя в съответствие със ЗДДС (отм.). При така установената фактическа обстановка, правилни са изводите на Административен съд София - град, предвид на атакуваният РА № 1000922/05.01.2007 год. е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 от ДОПК, в кръга на определените му правомощия, в предвидената форма съгласно чл. 119 и чл. 120 от ДОПК, като при определянето на данъчните задължения на жалбоподателя е спазен материалният закон - ЗДДС (отм.). По наведените в жалбата доводи за процесуални нарушения от Съда, следва да се отбележи, че такива не се констатират. Не се констатират нарушения и на материалния закон. Данъчнозадълженото лице не е доказало наличие на предпоставките за признаване на данъчен кредит. Доколкото твърдението за липса на доставка, съответно за неизпълнение на изискванията на ЗДДС (отм.), съставлява отрицателен факт, то с оглед на разпоредбите на чл. 127 и сл. от ГПК (отм.), вр. § 2 ДР ДОПК, в тежест на данъчния субект е да докаже положителния такъв - реално извършване на доставка, наличието на предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит. С РА не е признато правото на данъчен кредит в размер на 10900 лв. по фактура № 12/23.10.2000 год., издадена от ЕТ "Зорка Спасова - Багра" с предмет на доставката "5000 кг. прахова боя", на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.), тъй като доставчикът е начислил ДДС по тази фактура без да е налице основание за това. Обстоятелството, че тази фактура е правилно осчетоводена в счетоводствата на доставчика и получателя, при липса на доказателства за разплащане и за произход на стоката, не доказват доставката. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 от ЗДДС (отм.), съдържаща легалното определение, според което данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 от ЗДДС (отм.) облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 от ЗДДС (отм.) представлява доставката на стоки или услуги. Следователно, наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка - декларация. Както се посочи по-горе, в конкретния случай представените от данъчният субект доказателства при обжалването на РА по съдебен ред не могат да опровергаят фактическите констатации на данъчния орган, довели до извода за липса на реални доставки. Напротив, тази констатация се подкрепя от изявленията на пълномощника на жалбоподателя, че същият не е положил подписа си на фактурите, свързани с покупка и продажба на праховата боя, следователно няма право да претендира данъчен кредит по доставка, която твърди, че не е осъществявал. Такова право не е признато и на доставчика му, тъй като също претендира данъчен кредит при липса на реална доставка. В случая не е налице противоречие или плащане два пъти на един и същ данък, а непризнаване на право на данъчен кредит при липса на реално осъществена доставка. Ревизираният данъчен субект е този, който трябва да докаже по пътя на пълно насрещно доказване, че е налице реална доставка и че данъкът е начислен от доставчика в счетоводството му като задължение към бюджета при редовно водено счетоводство съгласно изискването по чл. 81, ал. 1 от ДПК (отм.), съответно - чл. 51 от ДОПК. За да се установи редовното и правилно водене на счетоводна сметка 4532, същата следва да се провери и изследва във връзка с кореспондиращите счетоводни сметки, като за това бъде направена проверка в счетоводството на доставчика, което следва да се води на декларирания данъчен адрес или на адреса на управление. Такова доказване в процеса по отношение на фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ЕООД с предмет на доставката "строителна услуга съгласно договор" не е проведено. Напротив, установено е чрез заключението на ССчЕ, че фактура № 166/01.10.2004 год., издадена от "Вева" ООД не е отразена в отчетния регистър, нито в справката - декларация на доставчика, нито в неговото счетоводство. Единствено от жалбоподателя са представяни с възраженията срещу първоначалния и срещу настоящия РА, документи в подкрепа на твърденията за наличие на доставка - договор за ремонтно-строителни работи от 01.09.2004 год., оферта от "Вева" ООД, приемо - предавателен протокол от 01.10.2004 год., акт за извършени натурални видове СМР към 07.09.2004 год. част първа и част втора; количествено -стойностна сметка, оферта на ЕТ "Методи Спасов - Мечо", анекс към договор от 12.08.2004 год. Не са представени доказателства за плащане на данъчната основа. От всички тези документи не се установява на кой обект са извършени СМР, същите нямат достоверна дата и не са представени в хода на ревизията, нито е установено наличие на доказателства при доставчика за извършената услуга, поради което тези доказателства не могат да установят по несъмнен начин наличието на облагаема доставка. Внасянето на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика има значение за признаване право на данъчен кредит, само когато доставката е реално осъществена и не може да игнорира изискването за начисляване на ДДС и съответно - за възстановяване на данъчен кредит само за доставки, които са обективно осъществени. Затова в случая независимо от факта, че данъкът е внесен по "ДДС-сметка" на доставчика, правото на данъчен кредит за получателя не може да бъде признато на основание чл. 65, ал. 8 от ЗДДС, тъй като фактурата, по която правото е претендирано, не удостоверява реално осъществена доставка. С оглед на горното, правилен е извода на АССГ е, че процесният ревизионен акт е законосъобразен. На страните не следва да се присъждат съдебни разноски при този изход от делото, тъй като ответникът не е претендирал такива, а жалбата на касатора е неоснователна. Настоящият касационен състав на Върховния административен съд, Първо "А" отделение намира, че обжалваното решение е правилно и като такова следва да остане в сила, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс,