Решение № 646 от 19.1.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6662/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Логистика Самоков ЕООД срещу решение 3020/04.05.2023 г., постановено по адм. д. 8226/2022 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на Логистика Самоков ЕООД срещу ревизионен акт Р-22221021004928-091-001/18.03.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с решение 1024/01.07.2022 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, с който на "Логистика Самоков" ЕООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС за м.03.2021 г. в размер на 25 902, 36 лв. и лихви за м.03.2021 г. и м.04.2021 г. в размер на 2432, 14 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-22221021004928-020-001/27.08.2021 г., издадена от началника на сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" в ТД на НАП София, изменена със заповед Р-22221021004928-020-002/30.11.2021 г., изменена със заповед Р-22221021004928-020-004/23.12.2021 г., изменена със заповед Р-22221021004928-020-004/23.12.2021 г., е възложено извършването на ревизия на "Логистика Самоков" ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от м.03.2021 г., м.07.2021 г., м.06.2017 г. и от м.09.2017 г. до м.10.2018 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, са връчени екземпляри от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. Изготвен е ревизионен доклад Р-22221021004928-092-001/10.02.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-22221021004928-091-001/18.03.2022 г. В хода на ревизионното производство е установено, че за м.03.2021 г. дружеството е декларирало в дневника си за продажби четири вътреобщностни доставки с получател Grecoil Hellas, Република Гърция с предмет промишлени стоки изкуствени цветя, масажор, тенджера, одеяла, детски играчки. За удостоверяване на вътреобщностния характер на доставките дружеството е представило копия на инвойси, потвърждения от гръцкото дружество за получаване на стоките, тристранна спогодба от 29.07.2021 г., сключена между Логистика Самоков ЕООД, Grecoil Hellas, International House Hellas. Датата на потвържденията н гръцкото дружество за получаване на стоките съвпада с датата на издаване на инвойсите, като в потвържденията е отразено, че стоките са получени в Република Гърция, Солун. В ревизионния доклад са описани данни от приходната администрация на Република Гърция във връзка с констатации относно извършени проверки на International House Hellas, към което дружество българското дружество е декларирало вътреобщностни доставки през данъчни периоди извън обхвата на ревизията и Grecoil Hellas. Установено е, че търговците не са открити от служители на гръцката приходна администрация на декларирания от тях адрес за контакт. Представляващ и на двете търговски дружества е българският гражданин Л. Василев, с постоянен адрес в гр. Перник. Органите по приходите са формирали извода, че ревизираното лице не е представило доказателства, удостоверяващи вътреобщностния характер на доставките към гръцкото дружество. Съобразили са обстоятелството, че Логистика Самоков ЕООД не е представило международна товарителница, не са представени и доказателства за плащане по инвойсите. В хода на ревизионното производство българското дружество е декларирало, че транспортът на стоките е за негова сметка, в качеството му на доставчик. При съобразяването на това обстоятелство, органите по приходите са приели, че изискуемият документ по чл. 45, т. 2, б. б от ППЗДДС, удостоверяващ изпращането или транспортирането на стоките от територията на Република България, до посоченото гръцко дружество е транспортен документ международна товарителница, какъвто не е представен. Органите по приходите са съобразили изводите си и с ревизионно производство по отношение на Логистика Самоков ЕООД по ЗДДС за данъчен период м.09.2020 г., приключило с ревизионен акт Р-22221020006379-091-001/28.07.2021 г., с който е установено, че не е доказан вътреобщностния характер на документирана с инвойс 21/27.09.2020 г. доставка към International House Hellas, който е липсващ търговец. Установено е, че Логистика Самоков ЕООД е издало четири кредитни известия към инвойс 21/27.09.2020 г. с получател International House Hellas и е извършил последващо префактуриране на стоките, които са били предмет на доставка по инвойс 21/27.09.2020 г. към Grecoil Hellas с инвойси 28/04.03.2021 г., 30/11.03.2021 г., 33/17.03.2021 г. и 35/24.03.2021 г. Органите по приходите са направили извода, че процесните инвойси не документират реално осъществени вътреобщностни доставки, а са издадени с цел данъчна измама. Това според органите по приходите се потвърждава и от последващите действия на ревизираното дружество по издаване през м.12.2021 г. на кредитни известия към всеки от инвойсите от м.март 2021 г. с получател Grecoil Hellas. В хода на ревизионното производство е установено, че вземанията на ревизираното лице по спорните инвойси са погасени въз основа на тристранна спогодба от 29.07.2021 г., между Логистика Самаоков ЕООД и двете гръцки дружества. Друга част от тях са платени по банковата сметка на българското дружество чрез вноски в брой от П. Иванова управител и едноличен собственик на капитала на ревизираното дружество. Органите по приходите са формирали извода, че документираните от Логистика Самоков ЕООД доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС по процесните инвойси към Grecoil Hellas са с място на изпълнение на територията на Република България и са облгаеми доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, за които ревизираното лице дължи данък. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, с решение 3020 от 04.05.2023 г., е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу ревизионния акт. Първоинстанционният съд е съобразил правните си изводи с изслушаната по делото съдебна експертиза, като е приел, че няма данни от къде са натоварени стоките, къде са разтоварени, къде са съхранявани. От съдържанието на експертното заключение се установява, че на вещото лице са били поставени въпроси не само по отношение на ревизирания период, но и за период 01.09.2020 г. 30.09.2020 г., като през този период е издадена и инвойс 21/27.09.2020 г. Първоинстанционният съд е съобразил изводите си със съдържанието на ревизионен доклад Р-22221021006379-092-001/17.06.2021 г. и ревизионен акт Р-22221021006379-091-001/28.07.2021 г., издадени във връзка с възложена на Логистика Самоков ЕООД ревизия за данъчен период м.09.2020 г., като според първоинстанционния съд този ревизионен акт е влязъл в сила. При съобразяване на установяванията, приети с този ревизионен доклад, първоинстанционният съд е приел за недостоверни обясненията на дружеството, че първоначално предоставените на Internаtional House Hellas стоки по инвойс 21/27.09.2020 г. не са били одобрени от получателя, което е наложило прехвърлянето на собствеността върху тях на Grecoil Hellas. Съдът не е кредитирал представените 4 броя тристранна спогодба и троен приемо-предавателен протокол подписани на 04.03.2021 г., 11.03.2021 г., 17.03.2021 г. и 24.03.2021 г. между Логистика Самоков ЕООД, International House Hellas Grecoil Hellas, в които е договорено разваляне на сделката между Логистика Самоков ЕООД и Internаtional House Hellas, като Grecoil Hellas е пожелало да закупи стоката на договорената с Логистика Самоков ЕООД цена. Решението е правилно. По мотиви, напълно отграничаващи се от мотивите на първоинстанционния съд. Спор между страните по отношение на някои от фактите не съществува. Установено е, че за данъчни периоди от 01.03.2021 г. до 31.03.2021 г. дружеството декларира извършването на облагаеми доставки на стоки с нулева ставка на вътреобщностни доставки на стоки по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, отразени в подадената справка декларация, VIES декларация, дневник за продажби за периода. За доказване на вътреобщностния характер на доставките са представени инвойси 28/04.03.2021 г., 33/1703.2021 г., 35/24.03.2021 г. и 30/22.03.2021 г. , с посочен име на контрагента Grecoil Hellas, с данъчна основа 130 156, 85 лв. От предходно ревизионно производство по отношение на търговското дружество е установено че Логистика Самоков ЕООД е издало инвойс 21/27.09.2020 г. в полза на International House Hellas. Към тази фактура са били издадени четири кредитни известия, съответно от 24.03.2021 г., 04.03.2021 г., 17.03.2021 г. и 11.03.2021 г. Към фактурата е приложена и международна товарителниа, с посочен изпращач Логистика Самоков ЕООД, получател International House Hellas, товарен пункт София, разтоварен пункт Тесалоники, Републик Гърция, предмет изкуствени цветя, масажор, детски играчки, одеяло, тенджера мостра. Кредитните известия са включени в дневника за продажби на Логистика Самоков в дневника за продажби за м.03.2021 г., като стойността на кредитните известия е равна на стойността на инвойс 21/27.09.2020 г., издаден към International House Hellas. Оплакванията, съдържащи се в касационната жалба са обосновани с обстоятелството на представени като доказателства по спора 4 броя тристранна спогодба и троен приемо-предавателен протокол, съответно от 4 март 2021 г., 11 март 2021 г., 17 март 2021 г. и 24 март 2021 г., сключени между Логистика Самоков ЕООД, Grecoil Hellas, International House Hellas, с които страните отчитат обстоятелството, че International House Hellas е поискало в договорения 30-дневен срок след доставката, получена с инвойс фактура 21/27.09.2020 г. разваляне на сделката и връщане на стоката поради незадоволително качество на стоките. Страните са отчели обстоятелството, че Логистика Самоков ЕООД се е съгласило на разваляне на сделката, проверка, преброяване и приемане обратно на стоката, издаване на кредитно известие и връщане на средствата, платени от International House Hellas. Страните отчитат обстоятелствотото, че Grecoil Hellas е запознато с качеството на стоките, съхранявани в склада на International House Hellas, като с подписването на спогодбата и тройния приемо-предавателен протокол, страните са съгласни и приемат, че International House Hellas предава на Логистика Самоков ЕООД посочените в спогодбите стоки, а българското дружество издава кредитно известие към фактура 20/27.09.2020 г., предава на Grecoil Hellas съответните стоки и му издава съатветната фактура съответно 28/04.03.2021 г., 30/11.03.2021 г., 33/17.03.2021 г., 35/24.03.2021 г. Именно това са вътреобщностните доставки, които дружеството е декларирарало в дневника си за продажби за данъчен период м.03.2021 г. По отношение на тези доставки органите по приходите, и първоинстанционният съд е формирал изводи, че не са представени доказателства, удостоверяващи вътреобщностния характер на доставките. Не се спори също така между страните, обстоятелството на извършена равизия на търговското дружество за данъчен период м.09.2020 г., приключило с ревизионен акт Р-22221020006379-091-001/28.07.2021 г., с който е установено, че не е доказан вътреобщностния характер на декларираната доставка с инвойс 21/27.09.2020 г. към International House Hellas. Неправилна е констатацията на първоинстанционния съд, че посоченият ревизионен акт е влязъл в сила. Този ревизионен акт е обжалван по съдебен ред, образувано е адм.д. 128/2022 г. по описа на Административен съд София град. По делото не е постановено влязло в сила съдебно решение. Всъщност, от събраните по делото доказателства не се установява вътреобщностния характер на процесните доставки. Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Предпоставките за приложимостта на посочения текст са наличието на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика или пък на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, като получателят на стоките следва да бъде регистрирано лице за целите на ДДС в друга държава членка. Съоббразно чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112, държавите членки освобождават доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън съответната им територия, но на територията на Съюза, от или за сметка на продавача или клиента, придобиващ стоките, за друго данъчнозадължено лице или за данъчно незадължено юридическо лице, действащо в това си качество в държава членка, различна от тази, в която е започнало изпращането или превозването на стоката. От постоянната практика на Съда на Европейския съюз следва, че освобождаването на доставка на стоки по смисъла на този член е приложимо само, ако правото на разпореждане като собственик със стоката е прехвърлено на лицето, придобиващо стоката, доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава членка, и вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. На вътреобщностната доставка по смисъла на чл. 138, параграф 1 от директивата съответства вътреобщностно придобиване, така както е определено в чл. 20 от директивата. От член 20 от директивата следва, че придобиването може да бъде квалифицирано като вътреобщностно само, ако стоката е била превозена или изпратета до придобиващото я лице. Поради това следва да се приеме, че условията за прилагане на чл. 138, параграф 1 от директивата не биха били изпълнени, ако стоката, предмет на доставката не е превозена или изпратена до лицето, което я придобива именно вследствие на въпросната доставка. В процесния случай от събраните по делото доказателства не се установява обстоятелството на осъществен вътребщностен превоз за процесните доставки, претендирани като вътреобщностни. Всъъщност, следва да се съобрази обстоятелството, че търговското дружество касатор, самото то е отрекло вътреобщностния характер на доставките, чрез издаването на процесните кредитни известия. Тази съдебна инстанция съобразява и обстоятелството, че дори да се приеме за приложима практиката на Съда на Европейския съюз за случаите на верига от продажби с едно единствено физическо движение на стоки, то само една от доставките може да се определи като вътреобщностна, а оттук и като освободена доставка. Коя от доставките е такава зависи от правоотношението, към което следва да се отнесе трансграничното движение на стоки. Всъщност трансграничното изпращане или превоз на стока е материалното условие, което различава вътреобщностната доставка от обичайната вътрешна доставка, което материално усливие в процесния случай не е налице. Поради това всички доставки, които не отговарят на допълнителното материално условие за трансграничен превоз не следва да се разглеждат като вътреобщностни доставки. От значение е и обстоятелството за чия сметка се извършва превозвът, по-точно определящо е кой поема риска от случайно погиване на стоката по време на превоза. При съобразяването на тези обстоятелства, следва извода за правилност на решението на първоинстанционния съд. Искане за присъждане на разноски е направено от ответника, като претендираните разноски съгласно представен списък на разноските за касационната инстанция са в размер на 2916, 72 лв., представляващи възнаграждение зя юрисконсулт. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение