Решение № 10997 от 1.12.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ Пловдив, срещу решение 20/10.01.2022 г. на Административен съд - Пловдив /АС-Пловдив/ по адм. д. 2711 по описа за 2021 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-16001620007919-091-001/24.06.2021 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, в частта му потвърдена с решение 480/07.09.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП относно отказаното право на данъчен кредит за период м. 09. 2020 г в размер от 28 845,61 лв. главница и 189,48 лв. лихви за забава. Оплакванията на касатора сочат на трите категории основания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди опущения на съда в преценката на доказателствата. Излага упреци за липса на кадрови потенциал у доставчика за осъществяване на спорните доставки на СМР услуги. Счита, че реалността на доставките не е доказана и с ангажираните в хода на съдебното производство доказателства - 2 бр. удостоверения за въвеждане в експлоатация на строеж 20/11.06.2021 г. и 18/10.06.2021 г. Намира, че реалното престиране на труд е разколебано поради липса на документи удостоверяващи покупката на вложените строителни материали нужни за извършване на процесните СМР. Счита за неправилно позоваването в съдебния акт на практика на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, поради различия на настоящия спор във фактическата обстановка. Настоява, че не са установени предпоставките за признаване на претендираното данъчно предимство, включително осъществяването на доставката от конкретния доставчик. Иска отмяна на решението и отхвърляне на оспорването срещу съответната част от РА. Претендира присъждане на сторените деловодни разноски пред двете съдебни инстанции. В условия на евентуалност прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от ответната страна. Ответникът по касация Интер Ко Инвест ЕООД отрича основателността на касационната жалба. Претендира разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С отменения от АС-Пловдив ревизионен акт, в частта му потвърдена с решение на горестоящия административен орган, администрацията е отказала да признае упражненото право на данъчен кредит от Интер Ко Инвест ЕООД в общ размер от 28 845,61 лв. за данъчен период м. 09.2020 г. по 10 бр. фактури, издадени от доставчика Глобал Стройгруп ЕООД (предишно наименование Глобал Стройгруп ООД), както следва: 99 от 08.09.2020 г. с предмет на доставката Частично плащане по договор 1/21.10.2016г. за обект Оранжерия за зеленчуци на основание чл.14, във връзка с чл.12, ал. 3 от ЗУТ и чл.2, ал.4 от ЗОЗЗО, при условията на чл.64, ал.1 от ЗЕ, в имот 016185 в землището на с. Градина, м-ст Летището, община Първомай, област Пловдив; 100 от 08.09.2020 г. с предмет на доставката Частично плащане по договора; 103 от 09.09.2020 г. с предмет на доставката Окончателно плащане по договора - остъкляване на оранжерия; 104 от 09.09.2020 г. с предмет на доставката Окончателно плащане по договора - ОВК (отопление, вентилация, климатизация); 106 от 15.09.2020 г. с предмет на доставката Окончателно плащане по договора - ВиК; 107 от 15.09.2020 г. с предмет на доставката Частично плащане по договора; 109 от 29.09.2020 г. с предмет на доставката Окончателно плащане по договора - котелно центр. електро; 110 от 29.09.2020 г. с предмет над оставката Окончателно плащане по договора - котелно и комини; 111 от 29.09.2020 г. с предмет на доставката Окончателно плащане по договора - ОВК, котелна централа; 112 от 29.09.2020 г. с предмет на доставката Плащане по договора - манипулац. адм. част. Отказът е мотивиран с констатации за липса на персонален субстрат у доставчика и неговия подизпълнител Елен Инвест ЕООД за извършване на процесните СМР, следователно спорните фактури нямат за предмет реално изпълнени доставки именно от издателят им. Въз основа на тези констатации е обоснован извод, че данъкът по процесните фактури е неправомерно начислен и на основание чл. чл. 70, ал. 5 ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 8 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 28 845,61 лв. за този данъчен период. С първоинстанционното решение е отменен РА в частта за определените задължения за ДДС и лихви в привръзка с отказа да се признае правото на приспадане, упражнено по 10 бр. фактури издадени от Глобал Стройгруп ЕООД. Установяванията на първостепенния съд по фактите, релевантни за спорното право на приспадане са различни от тези на администрацията. Въз основа на извършена служебна проверка в Централния професионален регистър на строителя (ЦПРС) по смисъла на ЗКС, достъпен в интернет на адрес: https://register.ksb.bg/spravki.php., съдът е установил, че Глобал Стройгруп ЕООД е заличено от регистъра с протокол 1565 от 11.11.2021 г. При тези данни и при липсата на спор относно ангажираните при доставчика през м. 09.2020 г. по трудови правоотношения лица е прието, че прекият доставчик е вписан в ЦПРС към периода на издаване на фактурите м. 09.2020 г. и отговаря на изискванията за вписване в регистъра, установени в чл. 9, ал. 1 от ПРВВЦПРС, в това число и да разполага с необходимия персонал, нает по трудови договори (чл. 9, ал. 1, т. 4 от ПРВВЦПРС). Направен е извод, че фактурираните и заплатени през м. 09.2020г. СМР по своя вид и обем, е възможно да бъдат изпълнени само от назначените по трудови правоотношения лица в предприятието на прекия доставчик. Съдът е изложил аргумент, че извършените реални разплащания между страните по сделките са в значителни размери, което лишава от икономическа логика евентуално неизпълнение на услугите. Съобразено е обстоятелството, че доставките са надлежно и своевременно осчетоводени от получателя и от доставчика му. Направен е извод, че предходните доставки, чийто предмет са вложените за изпълнение на процесните СМР материали, както и предоставени услуги на прекия доставчик, също са надлежно осчетоводени от страна на Глобал Стройгруп ЕООД и доставчиците му Цве - Тец ЕООД, Кем Глас ЕООД, Витал Транс ЕООД, Витал ООД, Строй - Ди ЕООД, Елен Инвест ЕООД, Туплекс ЕООД, ТКК България ЕООД, като реалността на същите не е оспорена от ревизиращите. Според съда липсата на доказателства представени от прекия доставчик относно командироването на работници на обектите на изпълнение на процесните СМР не обосновава извод за изпълнение на СМР от другиго, а не от служители на прекия доставчика. Първостепенният съд е припознал приложението към настоящия спор на практика възприета от СЕС по дела С-80/11, С-142/11, С-324/11, С-285/11, С-18/13. Решаващият извод е, че са налице предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит. Решението е правилно. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката /"... действителното извършване на облагаемата сделка... " според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Съобразена е с процесуалния закон и с логическите и опитните правила извършената от съда оценка на доказателствените средства. Към процесуалните активности на жалбоподателя е отнесено очакването за установяване с убедителността на пълното доказване на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит и в частност на единствената спорна от тях - получаването на стоките/услугите по доставката /"... действителното извършване на облагаемата сделка... " според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/. Правилно при постановяване на обжалвания съдебен акт съдът не придал правно значение на доводът на администрацията за липса на кадрова обезпеченост на доставчика му. Неоснователно от органите по приходите са направени изводи във вреда на РЛ от неустановената кадрова и техническа обезпеченост на доставчика. Търсенето на съответния ресурс у доставчика е за целите на насрещното доказване на ответника. Този отрицателен факт не е част от пораждащия правото на приспадане фактически състав и установяването му не е в тежест на ДЗЛ. Включването му в предмета на доказване е при въведено фактическо твърдение от органите по приходите, в противовес на насрещното положително твърдение за осъществяване на доставката и като основание на правното им твърдение за липса на право на приспадане на данъчен кредит за тази доставка и съответно за съществуването на установеното с РА публично вземане заради отсъствие на правото на приспадане. Дори по хипотеза непълното насрещно доказване не е проведено успешно. Още в извънсъдебната фаза на производството е установено наличието на девет служители назначени по трудови правоотношения при прекия доставчик към данъчния период м. 09.2020 г., през който са издадени спорните фактури. Правилна в тази насока е преценката на първостепенния съд, че този капацитет от наличен кадрови ресурс е достатъчен за изпълнение на процесните СМР. Правилно в обхвата на познавателната дейност на съда е включено отсъствието на представи у получателя за привидността на доставките или за осъществяването им като част от злоупотреба с права. При теза за различен от доставчика и от получателя субект на изпълнението /и доколкото се установява, че услугите са извършени/ изключването на правото на приспадане е обусловено от установяване за съществуващо или дължимо познание у получателя по доставката за злоупотреба с ДДС по веригата от доставките. Изпълнението на доставките не от персонала на издателя на фактурите, а от персонала на друг стопански субект може да означава прикриване с измамна цел на действителния доставчик, но и просто ползване на друг подизпълнител /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-324-11/. От страна на приходната администрация не се твърди и не са ангажирани доказателства за наличието на обективни данни за знанието у ревизираното лице, че сделките с които обосновава правото си на приспадане са част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурите или от друг стопански субект нагоре по веригата. Съществуването на резултатът от услугите е установено освен с договорите и анексите към тях, КСС, приемо-предавателни протоколи двустранно подписани от управителите на дружеството получател и доставчика, протоколи за установяване завършването на натурални видове СМР, като всички изброени документи са подробно конкретизирани, както и с 2 бр. удостоверения за въвеждане на строеж в експлоатация 18/10.06.2021 г. за Оранжерии за зеленчуци, находяща се в поземлен имот /ПИ/ 016185, в землището на с. Градина, местност Летището и 20/11.06.2021 г. за База за селскостопанска продукция в поземлен имот /ПИ/ 016186, в землището на с. Градина, местност Летището. Администрацията не заявява съмнения за изпълнение от другиго или за осигурено от получателя изпълнение /а и не съществуват информационни следи за това/. Абсурдна е конструкцията, по която съществува промяна във фактическото, която е резултат от извършване на строителни работи, но тези работи не са извършени от сочения от РЛ доставчик, нито от някой друг. Не се основава на процесуалния закон очакването жалбоподателят да изключи всички други възможни изпълнители /себе си включително/ та да осигури убедителност на доказването на спорния факт на осъществяване на услугата от доставчика. Преки първични доказателствени средства за правно релевантния факт на извършване от доставчика на услугите, за които са издадени данъчни документи, са протоколите за установяване на натурални видове СМР. Строителните услуги представляват престацията на изпълнителя по договора за строителство. Договорът е двустранен и възмезден, поради което и заради генетичната и функционална връзка на насрещните престации безспорното наличие на разплащане от възложителя е индиция за изпълнението на задължението на изпълнителя. Пряко производно доказателствено средство за извършването на услугите са счетоводните записвания на получателя при установяването за редовно водено счетоводство /чл. 182 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Преки първични доказателствени средства за извършването на услугите са обясненията на доставчика и на получателя. Представителят на строителя е потвърдил осъществяването на доставките, придобиването на вложените материали от предходните доставчици на Глобал Стройгруп ЕООД и доставчиците му Цве - Тец ЕООД, Кем Глас ЕООД, Витал Транс ЕООД, Витал ООД, Строй - Ди ЕООД, Елен Инвест ЕООД, Туплекс ЕООД, ТКК България ЕООД, като реалността на предходните доставки не е оспорена от ревизиращите. В тази връзка неоснователно е твърдението в касационната жалба, че престирането на труд е разколебано поради липсата на доказателства удостоверяващи покупката на строителни материали необходими за извършване на фактурираните СМР. Действително плащането по доставките не е предпоставка за възникването и законосъобразното упражняване на претендираното данъчно предимство, но неговата установеност служи, като косвена индиция за реалното осъществяване на облигационните отношения именно между конкретните страни по сделката. Неправомерно с РА в частта му потвърдена с решението на горестоящия административен орган е отказано данъчно предимство в полза на Интер Ко Инвест ЕООД по доставките от Глобал Стройгруп ЕООД, а отмяната на утежняващия административен акт е правила. Дължимо е оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. При този изход на делото на Интер Ко Инвест ЕООД се дължат разноски за касационното съдебно производство, но не е доказано такива да са сторени. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение