Решение № 8498 от 20.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15160/2013 г.

Решение № 8498 от 20.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15160/2013 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна и частна жалби на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Бургас при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си юрк. Т. Желязкова и касационна жалба на "Москов" ЕООД, гр. Поморие, чрез пълномощника си адв. С. Евтимов, срещу решение № 711/26.03.2013 г. постановено по адм. д. № 2181/2010 г. по описа на Административен съд - Бургас /АС/. Касаторът - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като необосновано и постановено в противоречие с материалния и процесуален закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество отхвърлена жалбата, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. В частната жалба се излага доводи за неправилност на определение № 2091/14.10.2013 г., с което дирекцията е осъдена да заплати разноски в размер на 1 866 лева, тъй като молителят не е представил списък на разноските по реда на чл. 80 от ГПК. Касаторът - "Москов" ЕООД поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, моли да бъде отменено решението в обжалваната част, с присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационните и частна жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните и частна жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № 2001000867/30.07.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП Бургас, ИРМ - Сливен, потвърден с Решение № РД-10-299/21.09.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас. С обжалваното решение съдът е отменил РА в частта, относно определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 09., м. 11 и м.. 12.2009 г. и е отхвърлил жалбата на "Москов" ЕООД в останалата част. За да постанови обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По жалбата на Дирекция "ОДОП - Бургас при ЦУ на НАП: За да отмени РА в частта относно доначислен ДДС в размер на 9 084,78 лева при данъчна основа 45423,90 лева, за данъчен период месец декември 2009 г., съдът е приел за установено, че в хода на ревизията е установено, че данъчната основа на извършената продажба на апартамент № 2, находящ се в гр. Поморие, ул. Арда № 5, е определена в нарушение на чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, тъй като себестойността на процесния апартамент № 2 е 175 934,81 лв. при продажна цена - 130 510,96 лв. съгласно заключението на приетата по делото СИЕ за установено съдът е приел, че себестойността на същия апартамент е 56 606,53 лв. Установеното в хода на ревизията е въз основа на доказателства, представени от жалбоподателя - справки за извършените продажби, нотариални актове за съответните сделки, издадени фактури. Въз основа на тези справки е установено, че жалбоподателят е реализирал продажбата на цени по-ниски от себестойността на апартамента. За процесния апартамент съдът е приел, че в ревизионната преписка не се съдържат доказателства, които да обосноват извода за приетия размер на себестойността на апартамента, като такива не са налице и в представените от жалбоподателят справки. Този извод на съда е неправилен, а жалбата основателна. Видно от Справка за извършени продажби от "Москов" ЕООД на обект "Арда" 5 кв. 260-2009 г. - лист 211 от делото на ред 5 е посочено, че себестойността на процесния апартамент е 175 934,81 лева. В изготвените справки дружеството е посочило степен на завършеност на обектите, документ за придобиване, кв. м, и себестойността на съответния апартамент, гараж и т. н. На следващо място на стр. 10 от заключението на приетата по делото ССЕ вещото лице е констатирало, че върху продадения имот под себестойност /НА 191/17.12.2009 г. - ап. 2/ доначислен ДДС 9 084,78 лева - констатацията в РА е правилна. С оглед на изложеното и като е приел, че липсват доказателства за определяне себестойността на процесния имот и като не е съобразил заключението на вещото лице в тази част съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Съгласно чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗДДС в редакция за процесния данъчен период, данъчната основа на доставките не може да бъде по-ниска от данъчната основа при придобиване на стоката или от себестойността й, а в случаите, когато стоката е внесена - от данъчната основа при вноса, при доставка на нови сгради или части от тях и прилежащият им терен, поради което и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново решение, с което се отхвърли жалбата на дружеството в тази част. В частта относно доначислен ДДС за данъчен период месец декември 2009 г., в хода на ревизионното производство е установено, че в нарушение на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС жалбоподателят не е начислил данък за извършената от него продажба на апартамент № 6, находящ се в гр. Поморие, ул. "Хан Телериг" № 8. За продажбата е определена данъчна основа в размер на 137 500 лв. равна на себестойността на апартамента и е начислен ДДС в размер на 27 500 лв. Данните приети за установени факти, са въз основа на представени от ревизираното лице доказателства, в това число себестойността на обектите. За да отмени РА в тази му част съдът е приел за установено, че от приетата по делото СИЕ се установява, че плащанията са извършени от Степан Агопян, а в НА като купувач е вписана съпругата - Галя Агопян. Платена е общо сумата 154 901,74 лв. на две вноски, като при всяко плащане е издавана фактура - № 25/2007 г. и № 196/2009r. Платената от Степан Агопян сума, съдът е приел, че следва да се приеме, че е плащане на продажната цена на имота, чиито купувач е съпругата - Галя Агопян, тъй като по същото време платеца не е придобил друг имот, нито има данни за друго основание за плащането. При така установеното съдът е приел, че за тази доставка не са налице предпоставките довели до начисляване на ДДС, тъй като данъкът е бил начислен с издаването на двете фактури на името на Степан Агопян. Решението в тази си част е частично неправилно. Основателен е доводът на касатора, че съдът не е обсъдил заключението на приетата по делото ССЕ, съгласно която стр. 10 - 11 е установено, че данъкът, който е начислен по двете фактури, е в размер на 25 816,96 лева и остава разлика в размер на 8 415,22 лв. между данъчната основа по фактурите 129 084,78 лв. и цената по нот. акт без ДДС -1 37 500,00 лева, като дължимият данък, който следва от тези констатации, е 1683,04 лева. С оглед на изложеното решението в частта, с която е отменен РА относно доначислен ДДС за сумата от 1683,04 лева е неправилно и следва да бъде отменено. Тъй като делото е изяснено от фактическа страна, следва да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството в тази част. Относно отказано право на данъчен кредит за данъчните периоди м. 10 и м. 11.2009 г. в размер на 219 999,93 лв. по фактури, издадени от "Геопроект строй-БГ" ЕООД, "Билд Дивелопмънт" ЕООД и "Вадима трейд-64" ЕООД, съдът е приел за установено, че предмет на доставките са кабел, тръба, eл. проводници, дъги, силикот, боропласт, гипсокартон, шпакловка, лепило, вата, изолация, тухли, профили и др. стоки. В хода на ревизията е установено, че "Геопроект строй-БГ" ЕООД, "Билд Дивелопмънт" ЕООД не са открити на декларирания от тях адрес, който е един и същ и за двете дружества, поради което исканията са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК. На "Вадима трейд-64" ЕООД искането е връчено лично на упълномощено лице, представляващ дружеството, като документи не са били представени. При проверка в информационната система на НАП е констатирано, че данъка е начислен от доставчиците. От жалбоподателя са представени копия на фактурите, предмет на спора и копие на договор за разсрочено плащане от 12.10.2009 г. подписан от "Билд Дивелопмънт" ЕООД, в качеството на продавач и "Москов" ЕООД, в качеството на купувач. От клаузите на договора съдът е приел за установено, че "Билд Дивелопмънт" ЕООД се е ангажирал да предостави строителни материали на "Москов" ЕООД, необходими за доизграждане на жилищни сгради, находящи се в гр. Поморие, ул. "Тунджа" № 5 и ул. "Дутхон" № 5 и 5а. Необходимите материали се заявяват предварително. Транспортните разходи са за сметка на "Москов" ЕООД. За да отмени РА в тази му част съдът е приел че са изпълнени изискванията на ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит - налице е валиден данъчен документ, който съдържа изискуемите реквизити, отчитането му в регистрите и подаването на справка декларация, както от получателя, така и от доставчика, по които факти няма спор по делото. От представените протоколи за вложени материали, част от които съвпадат времево и предметно с доставките на строителни материали, съдът е приел, че стоките са реално получени. Приел е за безспорно, че основната дейност на жалбоподателя към този период е извършване на строителна дейност, което се установява и от останалите констатации на ревизиращия орган, свързани с доначисляване на ДДС, поради което са установени и строителните обекти, в които са влагани процесните стоки, т. е. извършени са последващи доставки. В счетоводството на жалбоподателя е установено придобиването на строителни материали, които по вид и количество отговарят на вложените в строежите На следващо място съдът е приел, че изводите на ревизиращия орган обосновали отказът на право на данъчен кредит са изцяло свързани с факта, че двама от доставчиците не са намерени, а третият, въпреки, че е приел искането за представяне на доказателства - не е представил такива. Това обстоятелство съдът е приел, че не може да бъде вменено във вина на получателя на доставката, тъй като данъчният орган не е ангажирал доказателства, въз основа на които може да се направи извод за наличието на данъчна измама, извършена от доставчика. Решението в тази си част е правилно, а изложените доводи в касационната жалба са неоснователни. Действително от жалбоподателя не са представени доказателства за получаване на стоките, респективно за предварителни заявки във връзка с уговореното в договор за разсрочено плащане от 12.10.2009 г. сключен с доставчика "Билд Дивелопмънт" ЕООД. От представените протоколи за вложени материали, част от които съвпадат времево и предметно с доставките на строителни материали, правилно съдът е приел, че стоките са реално получени. Установено е от заключението на приетата по делото ССЕ, че стойностите по процесните фактури участват в себестойността на готовата строителна продукция, поради което и предвид доначисления данък на дружеството за продажба на същите строителни обекти, правилно съдът е приел, че стоките са вложени в построените обекти и са предмет на последваща облагаема доставка. С оглед на изложеното решението в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на - "Москов" ЕООД. Относно начислен допълнително ДДС на основание чл. 86, ал. 1, и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 27, ал. 1, т. 3 от същия закон за данъчните периоди м. 09., м. 10., м. 12.2008 г. и м. 01., м. 05., м. 06., и м. 12.2009 г., съдът е приел, че РА е законосъобразен, тъй като в хода на ревизионното производство е установено, че при съпоставяне на себестойността на изградените обекти с продажната цена на същите дружеството е реализирало част от произведената продукция под нейната себестойност. В този смисъл при продажбата на гаражи и апартаменти, представляващи части от нови сгради, посочени подробно в цитираните справки, дружеството е формирало данъчна основа на извършените продажби, по-ниска от тяхната себестойност. Съгласно чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗДДС в редакцията към ревизираните данъчни периоди 2008 г. - 2009 г., данъчната основа на доставките не може да бъде по-ниска от данъчната основа при придобиване на стоката или от себестойността й, а в случаите когато стоката е внесена - от данъчната основа при вноса, при доставка на нови сгради или части от тях и прилежащият им терен. По делото няма спор, че предметът на доставките, описани в горните периоди, са именно части от нови сгради. Данните за размера на себестойността на всеки от обектите на продажба, които ревизиращият орган е използвал, са предоставени от самия жалбоподател в справки, находящи се по делото. Правилно съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗДДС в редакцията за процесните периоди и е приел, че същата е приложима, тъй като предмет на доставките са части от нови сгради. Данните за размера на себестойността на всеки от обектите на продажба, които са използвани в хода на ревизията са предоставени от самия жалбоподател в справки, изготвени от него. Относно доначислен данък за данъчен период м. 09.2008 г. правилно съдът е приел, че са извършени продажби на апартамент № 4, находящ се в гр. Поморие, ул. "Хан Телериг" № 8, бл. 2, апартамент № 3, находящ се в гр. Поморие ул. "Крайбрежна" № 61, гараж № 1, находящ се на същия адрес. Установено е, че стойността на имотите без ДДС е по-ниска от себестойността им, поради което законосъобразно при определяне себестойността на обектите, за разликата до размера на себестойността е доначислен ДДС в размер общо на 14 036,40 лв. за трите продажби, при данъчна основа 70 281,98 лв. Правилно съдът се е позовал на заключението на приетата по делото СИЕ, съгласно което са определени идентични размери на себестойността на апартамент № 3 и гараж № 1. Неоснователен е доводът на касатора, че за тези доставки са издадени фактури на обща стойност 72 000 лева, тъй като липсват такива доказателства и такава задача не е поставяна на вещото лице. Видно от заключението /л. 638/, вещото лице е обсъждало само продажбата на Галия Акопян досежно ап. 6 ул. "Хан Телериг" № 8, а не продажбата на ап. 4 с купувач Стефка Димитрова. Неоснователни са останалите възражения на касатора, които са били предмет на обсъждане в решението на първоинстанционния съд и същият е изложил подробни доводи, които не следва да бъдат повтаряни. По същество макар да се твърди неправилност на решението се сочат доводи, които са били предмет на обсъждане в обжалваното в тази част решение. Подробно съдът е обсъдил всяко възражение по данъчен период, продаден апартамент и установеното съгласно справка за извършените продажби от "Москов" ЕООД, изготвена от самия жалбоподател и заключението на ССЕ и правилно е приел, че именно този размер на себестойността е възприет от ревизиращия орган. Различни констатации досежно себестойността на имотите не е установена и от заключението на вещото лице по приетата ССЕ. Единственото различие е досежно посочените себестойности на обектите, изградени на ул. "Арда" № 5, като в извънсчетоводните справки, представени в хода на ревизионното производство, е посочена себестойност, съответстваща на друг обект "Европа", също находящ се в гр. Поморие. Себестойността на ул. "Арда" № 5 е в размер на 418 428,04 лева. Въпреки тези констатации вещото лице е посочило, че направените в акта констатации не са повлияни от себестойността на обектите, изградени на ул. "Арда" № 5. С оглед на изложеното и като е приел, че констатациите в хода на ревизията са правилни, респективно правилно е начислен ДДС, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила в тази си част. Относно доначислен ДДС в размер общо на 111143,85 лв. за данъчни периоди м. 10 и м. 12 2008 г., съдът е приел, че РА е законосъобразен, тъй като правилно е прието наличие на хипотезата на чл. 130 от ЗДДС. Във връзка с извършена от жалбоподателя строителна услуга, представляваща насрещна престация по учредено с нотариален акт № 58 от 01.10.2008 г. и нотариален акт № 31 от 16.12.2008 г. вещно право на строеж от физически лица, които са собственици на подробно индивидуализирани имоти, описани в нотариалните актове, находящи се в гр. Поморие. Неоснователно е възражението на касатора, че двата протокола протокол № 4/29.10.2008 г. и протокол № 6/29.01.2009 г. не са отчетени от ревизиращия орган. В тази насока първоинстанционният съд е изложил подробни доводи, които се споделят от настоящия състав, като се е позовал и на констатациите на СИЕ. Решението в тази част е правилно, като както пред АС, така и пред настоящата инстанция не се излагат доводи за неправилност. В касационната жалба са посочени хронологично извършените действия в хода на ревизията, като липсват доводи за неправилност на обжалваното в тази част решение на съда. В частта относно доначислен ДДС за данъчните периоди м. 11.2008 г., м. 04 и м. 12.2009 г. на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС не се излагат конкретни доводи в касационната жалба. Както правилно е приел АС за извършените продажби през ревизираните периоди, касаторът е извършвал продажби на имоти, без да начислява ДДС. Подробно за всеки данъчен период съдът е изложил доводи досежно вида на имота, неговото местонахождение, себестойността на имотите, която е приета за данъчна основа и въз основа на която е определен ДДС за внасяне. Подробно за всяка продажба е обсъдено и заключението на приетата по делото СИЕ. Неоснователно е възражението на касатора относно данъчен период месец април 2009 г., обосновано с твърдението, че плащането макар и извършено от Друмева се отнася до продажби на два гаража - нейният и на роднината й Иван Христов. Правилно в тази насока съдът е приел, че не са ангажирани доказателства в тази насока, а доводът в жалбата за издаване на кредитно известие не може да бъде споделен, тъй като не е установено плащане с отпаднало основание. При така установеното и при липса на други доводи настоящият състав намира, че решението като правилно в тази си част следва да бъде оставено в сила. По частната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП. С обжалваното определение, съдът е осъдил частния жалбоподател да заплати на "Москов" ЕООД, направени разноски по делото, които са определени по компенсация и предвид уважената част от жалбата на дружеството. Неоснователен е доводът на касатора, че съдът неправилно е присъдил разноски, без дружеството да е представило списък на разноските. В чл. 248, ал. 1 ГПК е предвидено, че съдът по искане на страната може да допълни или да измени решението в частта му за разноските. Следователно текстът разграничава две хипотези, свързани с промяна на вече постановения съдебен акт в частта му, с която е определена отговорността за разноски, установени като изключение от правилото на чл. 246 ГПК. Пропускът на съда да се произнесе по своевременно направеното от страната искане за разноски, какъвто е настоящият случай, не се преклудира при липса на представен списък по чл. 80 ГПК, поради което и представянето на списък на разноските не е предпоставка за реализиране на допълване на решението в тази му част. При втората хипотеза на чл. 248, ал. 1 ГПК, след като съдът е определил дължимите разноски, е налице искане от страната те да бъдат приведени в съответствие с нейното твърдение за осъществяването им, което искане не е за допълнително произнасяне, а за изменение в размера на вече присъденото. По тази причина и правната последица, установена с чл. 80, изр. 2 ГПК, настъпва само по отношение на изменението на решението в частта му за разноските, а не по отношение на неговото допълване, поради което доводът на частния жалбоподател в тази насока е неоснователен. С оглед крайния съдебен акт и предвид претенция на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас, при ЦУ на НАП, ответникът по касационната жалба следва да заплати разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 831 лева. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,