Решение № 10635 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4525/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Бонева и на Р. Д. А., [ЕГН], чрез адв. К. Москов, против решение 1696/21.02.2024 г., постановено по адм. д. 3050/2022 г. по описа на Административен съд - Пловдив в съответните отменителна и отхвърлителна част. В касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП са изложени доводи за нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съгласно аргументите, първоинстанционният съд е отменил неправилно процесния ревизионен акт (РА) в частта на допълнително установените задължителни осигурителни вноски за 2016 г. и 2017 г., тъй като до м. март 2017 г. жалбоподателят е самоосигуряващо се физическо лице, длъжно да внася осигурителни вноски изцяло за своя сметка. Наличието на основания за провеждане на ревизията по особения ред на чл.чл. 122-124а ДОПК и изяснените факти водят до извод, че установените укрити доходи са осигурителни по смисъла на нормативната уредба. Отправя искане за отмяна на съдебното решение в обжалваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция и внесената държавна такса за производството. При условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на заявено адвокатско възнаграждение, без да излага допълнителни съображения. Ответникът Р. А., чрез адв. Москов, оспорва касационната жалба на ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП като неоснователна. Касаторът Р. А., чрез адв. Москов, обжалва решението в отхвърлителната му част по отношение на установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2016 г., 2017 г. и 2018 г., ведно с установените лихви за просрочие. Счита същото за неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва изводите на първоинстанционния съд за наличие на основания за провеждане на ревизията по особения ред на чл.чл. 122-124а ДОПК, както и във връзка с получените заемни средства от Leoflong Inc, Европарфюм ЕООД и изплатени печалби от Еврофутбол ООД. Поддържа, че сумите са били използвани за финансиране на дейността на търговските дружества. Отправя молба за отмяна на първоинстанционното решение и на РА в обжалваната част. Претендира присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции, съгласно приложен списък по чл. 80 ГПК. Ответникът по тази касационна жалба - директор на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Бонева, я оспорва като неоснователна по аргументи, изложени в писмено становище по хода от 14.08.2024 г. и моли да бъде отхвърлена от Съда. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни по делото срещу съответната неблагоприятна за всяка от тях част от първоинстанционния съдебен акт и при спазване на срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледани по същество и двете са неоснователни. Предмет на оспорване пред административния съд е бил РА Р-16001622000792-091-001/16.08.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената част с решение 550/07.11.2022г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на допълнително установените задължения на Р. А. по реда на чл.чл. 122-124а ДОПК за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 23 776,39 лв. и лихви за просрочие в размер на 12 774,23 лв., за 2017 г. в размер на 10 157 лв. и лихви в размер на 4 427,11 лв., за 2018 г. в размер на 16 978 лв. и лихви в размер на 5 678,65 лв., за 2016 г. вноски за ДОО в размер на 3 871,88 лв. и 2 080,23 лв. лихви, вноски за ДЗПО УПФ в размер на 1 235,07 лв. и 663,56 лв. - лихви, вноски за ЗО в размер на 1 976,11 лв. и 1 061,69 лв. лихви, за 2017 г. вноски за ДОО в размер на 1 190,24 лв. и 519,62 лв. - лихви, вноски за ДЗПО УПФ в размер на 344 лв. и 150,18 лв. - лихви, вноски за ЗО в размер на 550,40 лв. и 240,98 лв. лихви. От фактическа страна първоинстанционният съд е посочил, че ревизията за процесните данъчни периоди е повторна, след като с решение 54/07.02.2022г. на Директор ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП е отменен РА от 19.11.2021 г. и преписката е върната на органите по приходите на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК. Ревизионното производство е възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16001622000792-020-001/17.02.2022 г. При извършената задължителна проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът е потвърдил валидността на ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА като издадени под формата на електронни документи и подписани с валидни квалифицирани електронни подписи. РА е издаден след редовно възложено ревизионно производство, от компетентен орган съгласно чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, в хода на което не са констатирани съществени процесуални нарушения. На следващо място в съдебното решение са отбелязани извършените насрещни проверки на Р-80 Транспорт ЕООД и Транс 80 ЕООД, приобщените доказателства от предходната ревизия на жалбоподателя и установените обстоятелства във връзка със статуса му като местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и данъчно задължено лице по чл. 6 ЗДДФЛ за процесните данъчни периоди. При анализ на имущественото състояние на Р. А. органите по приходите са направили извод за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, изразяващи се в установени данни за укриване на доходи и несъответствието им с извършените разходи и имуществото на физическото лице. На ревизираното лице са били връчени уведомления по чл. 124, ал. 1 и чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК, въз основа на които е уведомено, че производството е по особения ред на чл. 122 - чл. 124а ДОПК. Предложенията на органите по приходите за установяване на допълнителните задължения са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-16001622000792-092-001/25.07.2022 г. По искане на жалбоподателя по делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чието заключение е приобщено с възражение от процесуалния представител на ответника в с.з. на 23.01.2024 г. В отговор на поставените задачи вещото лице е извършило преизчисления в началното салдо към 01.01.2016 г. и изготвения от органите по приходите имуществен баланс на годишна база за периода 2016- 2018 г. Отговорите от ССЕ са дадени в констативната част на съдебното решение и са обсъдени по същество. За да отхвърли жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е достигнал до крайно заключение, че изводите на органите по приходите са основателни по отношение на определените задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016 г., 2017 г. и 2018 г. В тази връзка разгледани оплакванията във връзка с разполагаемия финансов ресурс към 01.01.2016 г. и твърденията за получени суми от сейшелското дружество Leaflong Inc., Европарфюм ЕООД и изплатени печалби от Еврофутбол ООД. Отговорите по ССЕ не са достатъчни, за да бъдат опровергани установените обстоятелства от ревизиращия екип по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. Решаващият съд последователно се е произнесъл по наведените възражения от жалбоподателя в тази насока. Заключението за незаконосъобразност на РА по приложението на КСО и ЗЗО е обосновано от съда с относимите нормативни разпоредби и задължителното тълкуване на разпоредбите на чл. 122- 124а ДОПК, прието в ТР 2 от 02.02.2022г. по т. д. 8/2020 г. на ОС на Първа и Втора колегия на ВАС. От анализа на събраните доказателства не се установява правопораждащият юридически факт за задължително обществено и здравно осигуряване. При ревизията не е изяснено дали доходът, изчислен като превишение на разходите над приходите на РЛ за 2016 г., 2017 г. и 2018 г., е от трудова дейност и представлява осигурителен доход, върху който се дължат вноски за ДОО, ДЗПО УПФ и ЗО. В този смисъл задължение на органите по приходите е да проведат главно доказване на факта, че предоставените парични средства на двете дружества имат характер на трудов доход, респ. ревизираното лице няма задължение да провежда насрещно доказване и да опровергава констатациите в РА. Обжалваното решение на Административен съд Пловдив е валидно, допустимо и правилно. При разрешаването на правния спор не са допуснати наведените с касационните жалби пороци. Съображенията на страните, релевантните факти и ангажираните доказателства в хода на съдебния процес са обсъдени в тяхната съвкупност и взаимовръзка. Решаващият съд е обосновал надлежно крайното заключение за незаконосъобразност на процесния РА по отношение на допълнително установените ЗОВ и съответно, за неоснователност на оспорването в останалата част, предмет на касационен контрол. Оплакванията на двамата касатори са насочени изцяло срещу преценката на административния съд по приложението на материалния закон с оглед на изяснената фактическа обстановка по делото, която не е спорна. Развитите аргументи от страните са неоснователни. В тях се съдържат бланкетни и взаимоизключващи се твърдения, които не могат да обосноват различен краен резултат по същество. В този контекст при двете ревизионни производства на Р. А. (РА Р-16001620007177-091-001/19.11.2021 г. и РА Р-16001622000792-091-001/16.08.2022 г.) за процесните периоди, органите по приходите са установили безспорно основанията на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК за тяхното провеждане. Иреленвантен при преценката за дължимостта на ЗОВ в случая е фактът, че ревизираното лице е едноличен собственик на капитала на Транс 80 ЕООД за периода от 01.01.2016 г. до 20.03.2017 г. и е декларирало започване на трудова дейност в това си качество, считано от 04.11.2015 г. Възраженията на касатора Р. А. касаят произхода на предоставените финансови средства в същото дружество (321 000 лв. за 2016 г., съгласно данните от ГФО), както и в Р-80 Транспорт ЕООД (153 500 лв. през 2017 г. и 249 000 лв. през 2018 г., съгласно 42 броя договори за заем и ПКО). За разлика от оборимите презумпции по чл. 123, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, законът не предполага обвързаност между дохода с неустановен произход и евентуално извършвана трудова дейност от жалбоподателя. Практиката на ВАС е последователна в разбирането, че наличието на поне едно от основанията, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК, е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред и формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, при наличието на някое от изчерпателно изброените в същата разпоредба обстоятелства. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Първоинстанционният съд е разпределил правилно доказателствената тежест в процеса съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, възлагайки на органа по приходите да установи твърдението си за източника на недостига. С решение 550/07.11.2022 г. на ДД ОДОП Пловдив е възприето окончателно, че той е в размер на 246 323,71 лв. за 2016 г., в размер на 144 962,06 лв. за 2017 г. и в размер на 241 353,30 лв. Както признава касаторът ДД ОДОП Пловдив, всички изложени обстоятелства представляват косвено доказателство, че лицето реализира доходи от дейността на дружествата, които не декларира. Поради това е правно издържан изводът на решаващия съд, че отмяната на РА е дължима с оглед на приетото тълкувателно решение 2/02.02.2022 г. по т. д. 8/2020 г. на ВАС. Не всеки данъчно облагаем доход представлява осигурителен доход съгласно чл. 10, ал. 1 КСО, а само този от трудова дейност. Обжалваното съдебно решение е правилно и обосновано в останалата си част, отхвърляща жалбата на Р. А. срещу РА по отношение на установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 23 776,39 лв., за 2017 г. в размер на 10 157 лв. и за 2018 г. в размер на 16 978 лв. На първо място, жалбоподателят не отрича реалното предоставяне на финансовия ресурс в полза на Р-80 Транспорт ЕООД и Транс 80 ЕООД. Приложените заверени копия на договори със сейшелското дружество Leaflong Inc. и Европарфюм ЕООД по делото несъмнено имат характера на частен документ, който не се ползва с обвързваща съда доказателствена сила. При произнасянето си първостепенният съд е извършил съвкупна оценка и е обсъдил същите заедно с останалите събрани в ревизионното производство писмени доказателства. Не само пропускът на жалбоподателя да декларира обстоятелствата по чл. 50, ал. 1, т. 5 ЗДДФЛ, но и информацията от извършените насрещни проверка на двете дружествата, са преценени правилно от съда. Съпоставката на данните с резултатите от заключението на ССЕ е извършена при спазване на правилото на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и обосновано. Крайното заключение на решаващия съд се споделя по същество, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до частична отмяна на процесния РА. С оглед на материалния интерес по делото и съразмерно на уважената/отхвърлената част от жалбата, в полза на НАП (по арг. § 1, т. 6 ДР АПК) следва да бъдат присъдени разноски в общ размер на 5 410,48 лв., включващи юрисконсултско възнаграждение за касационната на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и държавна такса за касационно обжалване в размер на 111,07 лв. На Р. А. се дължат разноски в общ размер на 1 670,85 лв., при съобразяване на доказателствата за платено адвокатско възнаграждение и внесена ДТ за касационно обжалване в размер на 580,33 лв. По компенсация Р. А. следва да бъде осъден да плати разноски на НАП в размер на 3 739,62 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,