Решение № 11822 от 20.12.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във вр. с чл. 160 ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - София срещу решение 1047 от 18.02.2020 г., постановено по адм. дело 9453/2019 г. по описа на Административен съд София-град. С обжалваното решение е отменен ревизионен акт (РА) Р-22221718005124-091-001/ 18.03.2019 г., издаден съвместно от Ф. Йоневска, началник сектор, възложил ревизията и Т. Вуканина, главен инспектор по приходите - ръководител, потвърден с решение 933/03.06.2019г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, установяващ в тежест на Михайлов отговорност по чл. 19 ДОПК за задължения на Сдружение с нестопанска цел Спортен клуб Пулс София за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 441 212,46 лв. и закъснителни лихви, възлизащи на 80 282,58 лв., както и задължения за данък добавена стойност за периодите от 01.03.2016 г. до 30.09.2017 г. в общ размер на 1 609 038,27 лв. и лихви, възлизащи на 356 997,15 лв. и Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София е осъдена да заплати на Д. Михайлов 260 лв. разноски по делото. В касационната жалба се поддържат оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение, поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост. Според касатора са установени юридическите факти, представляващи материални предпоставки за ангажиране на отговорността. В качеството си на член на колективен орган на управление Д. Михайлов не е декларирал факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да декларира, а именно съобразно изискванията на ЗКПО в годишна данъчна декларация не са декларирани счетоводен и данъчен финансов резултат, съответно не е деклариран корпоративен данък. От управителния съвет на сдружението не е подадено и заявление за регистрация по ЗДДС, когато е имало такова задължение, което, е довело до недеклариране на извършени доставки на услуги съобразно изискванията на ЗДДС, чрез включването им в отчетни регистри /дневници за продажби и справки-декларации/ по ЗДДС. Не са предприети и мерки за привеждане на правноорганизационната форма в съответствие с характера на извършваната дейност. Според касатора на недобросъвестно поведение сочи сключването на два договора със свързани лица Пулс фитнес финанс ЕООД и Пулс бизнес клуб ООД за администриране и обработване на плащанията, което целяло вземанията на сдружението да преминат в патримониума на други лица и в резултат на което се е стигнало до невъзможност за събиране на задълженията, установени с издадените на Сдружение Спортен клуб Пулс София ревизионни актове. Изводът, че сдружението е осъществявало стопанска дейност, е потвърден с влезли в сила решения. В касационната жалба се твърди още, че са налице всички предпоставки за ангажиране на отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 1 ДОПК за задължения на Сдружение Спортен клуб Пулс София. Въз основа на тези мотиви се иска решението да бъде отменено и да бъде отхвърлена подадената жалба срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции, както и заплатената държавна такса за касационното производство. Ответникът Д. Михайлов, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба. Намира постановеното съдебно решение за правилно и обосновано. Не са налице предпоставките по чл.19 ДОПК, които са основание да бъде ангажирана отговорността на ревизираното лице. Моли решението да бъде оставено в сила. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, дава мотивирано заключение за допустимостта на касационната жалба, като по същество счита същата за неоснователна. Решението е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и в съответствие с приложимите материално-правни норми. В случаите на чл.19 ДОПК елементите на фактическия състав на ангажиране на отговорността на физическото лице следва да бъдат установени по несъмнен начин от органа по приходите в хода на ревизията. Пропускът да се подаде годишна данъчна декларация по ЗКПО, съответно заявление за регистрация по ЗДДС не може да се вмени във вина и да се определи, че резултат от съзнателни преднамерени действия или бездействия с цел укриването на тези факти и обстоятелства. Правилно е приел АССГ, че такава пряка причинна връзка в случая не е доказана от страна на приходната администрация, поради което не са налице касационни основания за отмяна на решението. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид заявените касационни основания и събраните по делото доказателства, за да се произнесе, съобрази следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, срещу съдебен акт, подлежащ на инстанционен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на спора пред административния съд е бил ревизионен акт, с който е реализирана отговорност на Д. Михайлов на основание чл. 19, ал. 1 ДОПК за несъбрани публични задължения на Сдружение Спортен клуб Пулс София за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 441 212.46 лв. и закъснителни лихви, възлизащи на 80 282.58 лв., както и задължения за данък добавена стойност за периодите от 01.03.2016г. до 30.09.2017г. в общ размер на 1 609 038.27 лв. и лихви, възлизащи на 356 997.15 лв., установени съответно с влезли в сила РА Р-22221717001367-091-001/12.03.2018 г. и РА Р-22221717007805-091-001/21.05.2018 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП София. Източник на задължението за корпоративен данък е извършена с ревизионен акт от органите по приходите корекция на декларираните от сдружението счетоводни финансови резултати за 2016 г. в посока увеличение на основание чл. 78 ЗКПО с отнесени по сметка 119 Други резерви суми, които формират положителен финансов резултат, без в ГДД по чл. 92 ЗКПО да са декларирани счетоводен и данъчен финансов резултат от стопанска дейност, както и увеличение с непризнати за данъчни цели разходи по фактури с издател Пи енд Пи Маунтин ЕАД. Задължението за ДДС е обвързано с пропуск на задълженото лице да подаде заявление за регистрация по ЗДДС по чл. 96, ал. 1 ЗДДС до 14.12.2015 г., поради което била извършена регистрация по инициатива на орган по приходите с акт от 28.08.2017 г., връчен на 04.09.2017 г. и на основание чл. 102, ал. 4 и чл. 67, ал. 2 ЗДДС е начислен ДДС за периода от 29.12.2015 г. до 30.09.2017 г. върху получените плащания от клиенти за фитнес и спа услуги, декларирани като членски внос и допълнителни услуги. Според приходната администрация задълженото лице от 30.03.2016 г. е член на управителния съвет на сдружението. Като правно укоримо е определено поведението на управителния орган по прикриване зад правноорганизационната форма на ЮЛ с нестопанска цел на осъществяваната търговска дейност, неподаването на заявление за регистрация и СД по ЗДДС, както и невярното деклариране в ГДД по ЗКПО, а също и възлагането на администрирането и обработката на плащанията на свързани с председателя на управителния съвет дружества. Тези пропуски обусловили установяването на публичните задължения с ревизионен акт, а забавеното установяване осуетило събирането им притежаваните от сдружението активи са само програмни продукти на стойност 1 329.82 лв. С първоинстанционното решение е отменен ревизионния акт. Решаващият състав на АССГ е обсъдил предпоставките по чл. 19, ал. 1 ДОПК за отговорност на третото лице за несъбрани публични задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК. Приел е, че са установени задължения на Сдружение Спортен клуб Пулс София и качеството член на управителен орган на Михайлов. Съдът е приел, че задълженото лице не е укрило факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или пред публичния изпълнител. Съдът е посочил, че неоповестяването на правнорелевантния факт на осъществяването на стопанска дейност не оставало в тежест на членовете на УС, а само на този натоварен от устава с представителна власт председателят на съвета. За недоказано е прието и обстоятелството, че Михайлов е сключил договорите от 18.04.2017 г. и от 26.06.2018 г. за администриране и обработка на плащанията. Според съда не била установена невъзможността за събиране на вземанията и моментът на настъпването ѝ, след като по заключението на ССчЕ към момента на издаване на ревизионния акт и към 31.12.2018 г. балансовата стойност на активите надвишавала общият размер на задълженията с включване и на публичните задължения. Не се установявала и връзка между поведението на задълженото лице и несъбраните данъчни задължения. Решението е правилно. Субект на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК е лице, намиращо се в определена правна връзка със задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК. Възможни субекти на отговорността са управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2. Основание за отговорността е укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, което е причина да не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или за ЗОВ. Отговорността е за непогасените публични задължения. При тълкуването на разпоредбата на чл.19, ал. 1 ДОПК първоинстанционният съд правилно е приел, че нейният фактически състав включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл.14, т.1 и т.2 ДОПК към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски и 4. невъзможност за събиране на публични вземания данъци и задължителни осигурителни вноски. Тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл.170, ал. 1 АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК. Първоинстанционният съд правилно е приел, че в случая не са налице кумулативно всички елементи от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Действително, по делото е установено, че в периода 04.06.2012 г. 31.12.2016 г. (за корпоративния данък) и в периодите от 29.12.2015 г. до 30.09.2017 г. (за ДДС), Д. Михайлов е бил член на УС на сдружението. Ето защо може да бъде субект на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК за публични задължения на Сдружение Спортен клуб Пулс София, при кумулативно наличие на останалите предпоставки от разпоредбата. Съдът правилно е приел, че от представените по делото доказателства не се установява поведение на Михайлов, обективирано чрез конкретно негово действие или бездействие, което да може да се квалифицира като укриване на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител. Мотивите на АССГ относно субективния елемент, свързан с преднамереност на действията, се споделят от настоящият състав. След като е обсъдил Законът за юридическите лица с нестопански цел /ЗЮЛНЦ/ и приложимите негови разпоредби, както и Уставът на сдружението, правилно е приел, че функциите по представителството на юридическото лице се осъществяват от председателя на управителния съвет. В съответствие с чл. 31, т. 1 от ЗЮЛНЦ, УС представлява сдружението, както и има възможност да определи обема на представителната власт на отделни негови членове. Съгласно чл.26 от Устава на сдружението за представляващ е определен неговият председател. Настоящият състав намира, споделя изводите на АССГ, че Михайлов не е разполагал с представителна власт да обяви пред органа по приходите фактите и обстоятелства с правно значение осъществяването на стопанска дейност, извършването на облагаеми доставки и получаването на приходи от продажба на услуги. Спорен между страните е бил и въпросът дали е налице и следващата предпоставка по чл. 19, ал. 1 от ДОПК - налице ли е укриване на факти и обстоятелства, които по силата на законова норма в качеството си на член на управителния съвет ревизираното лице следва да обяви пред орган по приходите. Процедурата за регистрация по ДДС е регламентирана в чл. 101 от ЗДДС, като съобразно ал.2 на нормата, заявлението се подава от изрично изброени лица. За конкретния случай представителната власт и съответно задължението за регистрация е обусловено от учредителния акт на сдружението. Както бе посочено по горе, Д. Михайлов съгласно учредителния акт не е натоварен с такъв вид функции. На следващо място, за да може да се ангажира отговорността на член на управителния съвет сдружението по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, е необходимо действията да са целенасочени и съзнателни. Те ще бъдат такива винаги когато закон вменява на длъжностно лице или приравнено на него такова, императивни задължения, които последното не просто не е изпълнило, а целенасочено е извършило нещо, чрез което е прикрило, преправило, заличило или др. дължимата по закон да обяви информация. В конкретния случай липсва материалноправна норма, която да вменява подобен род задължения за обявяване на факти и обстоятелства пред органа. Правилно в мотивите на отменителното решение е посочено, че в случая не са налице третият и четвъртият елемент от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Приходните органи са установили размера на несъбраните вземания, но не и динамиката в имущественото състояние на главния длъжник, която е предполагала събирането на вземанията. Значение за ангажиране до отговорността по чл.19, ал.1 ДОПК е констатацията на съда, основана на заключението на ССчЕ, за съотношението между балансовата стойност на активите и общият размер на задълженията. От заключението на вещото лице по ССчЕ е видно, че след сумиране на размера на задълженията на Сдружение с нестопанска цел Спортен клуб Пулс София по двата ревизионни акта се получава превишение на сумата на активите на сдружението спрямо неговите задължения към 31.12.2018 г. и към 18.03.2019 г. Този извод се потвърждава и от касатора, който е посочил в касационната жалба, че от приложената по преписката оборотна ведомост е видно, че дебитното салдо на сметка 498 Други дебитори на Сдружение с нестопанска цел Спортен клуб Пулс София по която са отчитани суми за получаване от Пулс Фитнес Финанс ЕООД към 01.01.2018 г. възлиза на 3 984 712.83 лв., а към 31.07.2018 г. е в размер на 6 559 576.34 лв. По делото не е спорно, че по счетоводни данни към момента на възникване на процесиите публични задължения на сдружението, както и впоследствие, същото е разполагало с парични средства, които да обезпечат тези задължения. По горните съображения първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Ответникът по касацията не е претендирал разноски, поради което такива не следва да му се присъждат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение