Решение № 5507 от 23.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10039/2013 г.

Решение № 5507 от 23.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10039/2013 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано по касационната жалба на Елена Иванова Казанджиева с адрес: гр. Велико Търново, ул. "Ангел Кънчев" № 12, ет. 7, ап. 25, подадена чрез процесуалния й представител адв. Няголов, срещу Решение № 328/14.06.2013 г. на Административен съд - гр. Велико Търново /АСВТ/, постановено по адм. д. № 553/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на касатора против Ревизионен акт /РА/ № 041103331/10.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с Решение № 253/14.05.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за периода 2005 г. - 2009 г. на жалбоподателката са установени допълнителни задължения за довнасяне общо в размер на 47 909.82 лв., както следва: данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 12 181.52 лв. и лихви върху тях 4 891.62 лв.; осигурителни вноски за ДОО в размер на 10 919.51 лв. и лихви - 9 905.53 лв.; вноски за ЗО в размер на 3 759.85 лв. и лихви - 1 615.64 лв.; вноски за ДЗПО в размер на 2 621.81 лв. и лихви - 2 014.34 лв. В касационната жалба се твърди, че решението е постановено при пороци по по чл. 209, т. 3 от АПК. Същите се свеждат основно до следното: 1. Фактическите констатации и правните изводи на съда не съответстват на събраните по делото доказателства; 2. Не е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК; 3. Съдът не е обсъдил твърденията на жалбоподателката, че част от сумите по нотариалните актове за закупуването на недвижими имоти в груб строеж през 2008 г. са заплатени след ревизирания период, както и представените в тази връзка фактури. В самия ревизионен акт на стр. 3 и 4 органите по приходи признават това обстоятелство, но това не се отразява на определената данъчна основа за периода. 4. Неправилно съдът е приел, че началното салдо към 01.01.05 г. е нулево; 5. Съдът не е съобразил констатациите в Протокол № Кд - 73 № 1111052 от 5.07.2011 г., съставен пи ревизията на съпруга на РЛ, според които е признато безвъзмездното предоставяне на сумата от 4000 лв. от Елена Генчева/майка на съпруга/ през 2004 г., сумата от 10 000 лв. през 2008 г. и сумата от 27 000 лв. през 2009 г., които суми са включени в паричния поток на съпруга на ревизираното лице. 6. Не са взети предвид сумите, получени от жалбоподателката и съпруга й в размер на 10 000 лв. през 2004 г. по отпуснати банкови кредити, но са отчетени разходи за погасителните вноски през съответните години. Тези суми са взети предвид от вещото лице в изготвената от него ССЕ, която незаконосъобразно не е кредитирана от съда в тази част; 7. Неправилно съдът не признава обстоятелството, че апартаментът в гр. Стара Загора е заплатен изцяло със средства на бившата съпруга на жалбоподателя Мария Кръстева; 8. Неправилно е определена основата за облагане за 2008 г. като не е взет предвид доходът от дейност като ЕТ на съпруга на РЛ; 9. В противоречие с материалния закон съдът е потвърдил РА в частта му относно определените задължителни осигурителни вноски, дотолкова доколкото в ревизионното производство не са установени доходи от трудова дейност. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния му представител юрк. Стефанова по съображения, изложени в писмено становище и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1 408 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. . Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по същество-основателна, поради следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред АСВТ е бил посоченият РА. Въз основа на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства за наличието на съответствие между получени доходи и извършени разходи през периода 2004 г. - 2009 г., органът по приходите е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. Върху определени по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК данъчни основи за облагане са установени задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г., 2008 г., 2009 г., задължения за осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице за 2005 г., 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. за ДОО, за НЗОК, ДЗПО и лихви. За да отхвърли жалбата срещу РА, съдът е приел за доказано обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - несъответствие между имущественото състояние на лицето и декларираните / получени доходи в размер на доходите, които не са с доказан произход. Приел е, че в основата на спора е обстоятелството дали действително декларираните парични суми от Елена Генчева Казанджиева, Маргарита Илиева Ангелова, Владимир Иванов Владимиров, Димитър Иванов Димитров са били подарени на съпрузите от техните близки роднини като оправдание на установеното превишение на разходите над приходите. Обсъдил е свидетелските показания на изброените лица, разпитани в хода на съдебното производство, както и тези на Мария Кръстева и не е кредитирал същите с мотива, че от една страна свидетелите са в близки и роднински отношения с жалбоподателката и от друга, тъй като са в противоречие с останалите доказателства по делото. Посочил е, че липсват разписки и други документи с достоверна дата, които да доказват размера и предаването на сумите. Не са налице и доказателства, установяващи наличие на сумите в патримониума на лицата, за които се твърди, че са ги предоставили. Съдът е приел също така, че заключението на вещото лице по назначената ССЕ не променя фактическите и правни изводи на ревизиращите органи, както и че на основание чл. 124а ДОПК законосъобразно с РА са установени и задължения за осигурителни вноски. Неоснователен е доводът на касационната жалбоподателка за това, че не са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, тъй като за това липсват доказателства, както и че съдът не е конкретизирал точно коя от хипотезите на посочения законов текст е налице в случая. Наличието на визираното в чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК обстоятелство /декларираните и/или получените приходи, доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото му и финансово състояние/ е установено при извършената проверка, приключила със съответен протокол, приобщен заедно със събраните в хода на проверката доказателства към доказателствата, събрани в хода на ревизионното производство. Изводите на съда за недоказаност на твърденията на жалбоподателя за получени суми от изброените лица са правилни и законосъобразни, обосновани чрез подробен анализ на установените в хода на ревизионното производство факти относно имущественото състояние на тези лица, свързани с получените от тях доходи и приходи и направените разходи. Законосъобразни са и изводите му относно средствата за закупуването на ведомственото жилище от Министерство на отбраната. Същите се подкрепят от представените от министерството документи. По отношение обаче на получените безвъзмездно суми от Елена Генчева Казанджиева не са обсъдени доводите на жалбоподателката, че според протокола за извършена проверка в ревизионното произвдство на съпруга на ревизираното лице, цитиран в касационната жалба, проверяващите органи са приели за доказано получаването на такива суми през 2004 г., през 2008 г. и през 2009 г. Основателни се твърди в касационната жалба, че съдът не е обсъдил всички, наведени в жалбата доводи за незаконосъобразност на РА. С възражението против Ревизионния доклад /РД/ са представени три фактури, издадени от "Карик" ЕООД през 2011 г., с предмет покупка на апартамент 13Г, покупка на магазин 2В и покупка на апартамент 15Г /доплащане по нотариален акт/. В самия РА се съдържат констатации за частично изплащане на сумите, посочени в НА към датите на съставянето им, според издадените от дружеството фактури. Трите фактури, представени с възражението към РД действително са за разликите до пълните размери на цените, посочени в НА. Органът по приходите не е взел предвид така представените фактури с мотива, че в самите НА страните са декларирали, че цените са изплатени изцяло към момента на сделките. Така представените фактури и твърдението на жалбоподателя, че цените на посочените в НА и фактурите недвижими имоти не са изплатени изцяло през 2008 г., а една част от тях е заплатена по-късно, поради което не следва сумите по фактурите да се включват в разходите за 2008 г., не са обсъдени от първоинстанционния съд. Съдът е следва да има предвид и диспозитивния характер на договорите за покупко-продажба на недвижими имоти, който отрича материална доказателствена сила на съдържанието на тези договори. В жалбата си до АСВТ жалбоподателката е твърдяла също, че според констатациите в РД и РА съпругът й е реализирал доходи от дейност като ЕТ в размер на 32 510.74 лв. във връзка с услуги в полза на ВТУ - В. Търново в изпълнение на сключен договор. Издадени са 6 броя фактури, по които са извършени плащания по банков път. Доходът не е деклариран с декларация по чл. 50 ЗДДФЛ. Възприет е от ревизиращите като данъчна основа и е определен данък по реда на чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Твърденията, че посочената сума представлява получен от това лице доход през 2008 г. и следва да се вземе предвид от съда при определяне на паричния поток /разходи и приходи/ за този данъчен период, не са обсъдени от първоинстанционния съд. В жалбата си до АСВТ жалбоподателката е твърдяла, че в протокола от извършена проверка № 1111052/5.07.2011 г. в ревизионното производство на съпруга й органът по приходите е приел, че е доказано предоставянето безвъзмездно на суми от Елена Генчева Казанджиева, както следва: през 2004 г. - 4000 лв.; през 2008 г. - 10 000 лв. и през 2009 г. - 27 000 лв. Посочила е, че след като това е признато при проверката, незаконосъобразно с РА тези суми не са приети като доход през съответните години с РА. Съдът не е обсъдил и тези доводи на жалбоподателката. Основанията на данъчния орган да признае посочените приходи при извършването на проверката не могат да бъдат установени и обсъдени, тъй като самият протокол, макар да е цитиран като приложение към РА, не се съдържа в преписката. Представен е в папка № 2 протокол № 1111052/9.06.2011 г. - проект с посочено салдо към 31.12.2004 г. 5 567.55 лв. превишение на разходите над приходите и протокол № 1102006/22.02.2011 г. - проект с посочено салдо към 31.12.2004 г. 3 776.55 лв. превишение на разходите над приходите. В доклада, в който е цитиран протокол № 1111052/5.07.2011 г., е посочено салдо към 31.12.2004 г. в размер на 2 906.49 лв. превишение на разходите над приходите. Според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, съдът е допуснал съществено процесуално нарушение, тъй като не е изложил мотиви по съществени фактически и правни въпроси и не е обсъдил посочените по-горе доводи на жалбоподателката. Освен това, не е задължил ответника по делото да представи протокол № 1111052/5.07.2011 г., представляващ приложение към РА. Според заключението на вещото лице по назначената ССЕ, на 1.11.04 г. на Петко Казанджиев/съпруг на ревизираното лице/ е отпуснат потребителски кредит по договор № 20КР-АА-2082 в режим на СИО. В същото заключение са направени констатации, че през 2005 г. като разходи на ревизираното лице са отчетени вноски по погасяване на банков кредит, отпуснат на Елена Казанджиева, в условията на СИО, очевидно преди началото на ревизирания период. Посочените две обстоятелства рефлектират пряко върху изводите на първоинстанционния съд относно размера на началното салдо на паричните средства, с които е разполагало ревизираното лице към 31.12.2004 г. и със сигурност разколебават извода, че това салдо е нула, както е приел първоинстанционният съд. Съдът не е изложил мотиви в решението си и във връзка с доводите на жалбоподателката в жалбата във връзка с незаконосъобразността на РА в частта му, в която са определени осигурителни вноски върху доходи, за които ревизиращите органи са приели, че са от други източници с неустановен произход и твърденията й, че по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК се определя основата за облагане, но при определяне на задълженията се прилага материалният закон. Отделно от това, евентуални промени относно началното салдо и паричните потоци за всеки от ревизираните периоди биха повлияли и върху размера на дължимите осигурителни вноски. С оглед на изложеното, решението следва да се отмени на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, като при повторното разглеждане: 1. бъде задължен ответника да представи протокол № 1111052/5.07.2011 г.; 2. бъдат обсъдени констатациите в протокола относно получените суми от Елена Казанджиева през 2004 г., 2008 г. и 2009 г., ако са налице такива и доводите на жалбоподателката за това, че следва да бъде зачетена доказателствената сила на този протокол, а съответно и дали незачитането й би довело до нарушаване на принципа на правна сигурност и оправданите правни очаквания; 3. да се даде възможност на жалбоподателката да представи доказателствата, послужили на вещото лице да приеме, че е получен от съпруга й потребителски кредит през 2004 г., а от нея банков такъв преди началото на ревизираните периоди; 4. да се постави допълнителна задача на вещото лице по назначената ССЕ да определи началното салдо към 1.01.2005 г. като вземе предвид сумите от 2000 лв. и 2500 лв. по тези заеми; да определи крайно салдо като съотношение между приходи и разходи за 2005, 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. съобразно установеното за 2004 г., като за 2008 г. определи салдото с отчитане на дохода от стопанска дейност за 2008 г. на съпруга на ревизираното лице и съответно - при намаляване на разходите с тези по фактурите от 2011 г. За изясняване на делото от фактическа страна във връзка с отчетените от доставчика приходи във връзка с издадените фактури за покупките на недвижимите имоти следва да се извърши проверка от вещото лице и в счетоводството на "Карик" ЕООД; Във варианти вещото лице да определи задълженията за съответните години по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ и за осигурителни вноски за всички ревизирани години. Отрицателното салдо за ревизираните периоди следва да е определено от органа по приходите при съпоставяне на приходите и разходите за всяка година като цяло, а не помесечно. Събраните доказателства и доказателствени средства, както и доводите на жалбоподателката, наведени в нейната жалба, съдът е длъжен да обсъди в мотивите на своето решение, като съобрази изискванията на чл. 226 АПК. При произнасянето си настоящият съдебен състав съобрази и постановеното вече Решение № 1087 от 28.01.2014 г. на ВАС, състав на първо отделение, по адм. д. № 553/2012 г. относно ревизионния акт на съпруга на ревизираното лице. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение