Решение № 2885 от 27.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 394/2013 г.

Решение № 2885 от 27.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 394/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по две касационни жалби на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Бургас и на "Ухде ГмбХ" - Германия, с променено наименование "Тисенкруп Ухде ГмбХ" против решение № 1643/09.10.2012 г. на Административен съд, град Бургас, постановено по адм. дело № 435/2012 г. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионен акт № 02001100846/17.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Бургас, потвърден с решение № 57/06.02.2012 г. на директора на дирекция ОУИ град Бургас при ЦУ на НАП по отношение отказът на правото на данъчен кредит, упражнено от чуждестранното юридическо лице, регистрирано с място на стопанска дейност на територията на страната за данъчен период м. 05.2009 г. в размер на 217 683.88 лева и за данъчен период м. 03.2010 г. в размер на 814 298,53 лева. В касационната жалба са наведени доводи за неправилност на съдебния акт в тази обжалвана част, поради нарушение на материалния закон, съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания се отнасят до неправилно разрешаване на основния спорен въпрос по делото - достатъчен ли е установеният в нормата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС /ред., действаща за 2009 г./ тримесечен срок за упражняване правото на данъчен кредит и пропускането му преклудира ли правото на приспадане. Искането е за отмяна на решението в частта, в която ревизионният акт е отменен и постановяване на друго по съществото на спора. Претендира се присъждане на деловодни разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Дружеството ответник по тази касационна жалба, я оспорва като неоснователна по съображения, изложени в представения по делото писмен отговор от 06.12.2012 г. на процесуалния му представител адв. Милен Райков. "Ухде ГмбХ" - Германия, понастоящем с променено наименование "Тисенкруп Ухде ГмбХ", регистрирано чрез място на стопанска дейност в Република България с ЕИК 147263475, обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 02001100846/17.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Бургас, потвърден с решение № 57/06.02.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" град Бургас при ЦУ на НАП по отношение на начислен ДДС в общ размер на 2 261 014.77 лева за данъчни периоди 01.04.2009 г. до 30.06.2009 г. и от 01.10.2009 г. до 31.05.2010 г. и съответните лихви за забава. В касационната жалба са изложени подробни съображения за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, европейското право и практиката на Съда на ЕС. В касационното производство се поддържа тезата, че данъкът по доставките, за които с оспорения ревизионен акт "Ухде ГмбХ", Германия чрез мястото си на стопанска дейност е обложено с ДДС, е изискуем от получателя на основание чл. 82, ал. 2 от ЗДДС. В тази връзка касаторът се позовава на приложението на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО във връзка с чл. 53, параграф 1 и параграф 2 от регламент № 282/2011. Искането е за отмяна на решението в отхвърлителната част и постановяване на друго за отмяна на ревизионния акт в частта на начисления ДДС. Претендират се разноски съгласно приложения списък. Ответникът по тази касационна жалба - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас моли да се остави без уважение по съображения, изложени в писмено становище от 21.11.2013 г. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас обжалва и определение № 1489/03.07.2013 г. на Административен съд, град Бургас по адм. дело № 435/2012 г., с което на основание чл. 248, ал. 1 от ГПК е изменено обжалваното решение в частта за разноските, като администрацията е осъдена да заплати на "Ухде ГмбХ", Германия и сумата от 21 089.65 лева деловодни разноски с искане за неговата отмяна с оглед основателността на подадената касационна жалба против отменителната част на решението. "Ухде ГмбХ" Германия, с променено наименование "Тисенкруп Ухде ГмбХ", Германия оспорва частната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представения по делото писмен отговор от 26.07.2013 г. По делото от страна на касационния жалбоподател "Тисенкруп Ухде ГмбХ", Германия е направено и искане за отправяне на преюдициално запитване, на основание чл. 267, § 1 и § 3 от ДФЕС и чл. 629, ал. 3 от ГПК по пет въпроса за тълкуване на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО във връзка с чл. 53, § 1 и § 2 от Регламент 282/2011, чл. 1, § 2 изречение второ във връзка с чл. 14, § 1 и чл. 73, чл. 80 и чл. 194 от Директива 2006/112/ЕО. Директорът на дирекция ОДОП град Бургас в представеното по делото писмено становище от 21.10.2010 г., на процесуалния му представител счита искането за неоснователно. В писмено становище от 30.10.2013 г. "Тисенкруп Ухде ГмбХ", Германия чрез процесуалния му представител са изложени допълнителни аргументи във връзка с необходимостта от отправяне на преюдициално запитване пред СЕС. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от надлежни страни по смисъла на чл. 210, ал. 1 от АПК и в предвидения от закона преклузивен срок. Искането на "Тисенкруп Ухде ГмбХ" с правно основание чл. 267 от ДФЕС, за тълкуване на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО във връзка с чл. 53, § 1 и § 2 от Регламент 282/2011, на чл. 1, § 2 изречение второ във връзка с чл. 14, § 1 и чл. 73, чл. 80 и чл. 194 от Директива 2006/112/ЕО, настоящият касационен състав намира за неоснователно, поради следното: Съгласно чл. 629, ал. 3 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, съдът, чието решение не подлежи на обжалване, винаги отправя запитване за тълкуване, освен когато отговорът на въпроса произтича ясно и недвусмислено от предишно решение на Съда на Европейските общности или значението и смисълът на разпоредбата или акта са толкова ясни, че не будят никакво съмнение. В конкретния случай касаторът цели преди всичко тълкуване на нормата на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО, съгласно която по смисъла на раздел I /"лица - платци на ДДС"/, данъчнозадължено лице, което има постоянен обект на територията на държавата-членка, където е дължим данъкът, се счита за данъчнозадължено лице, което не е установено в рамките на държавата-членка, когато са изпълнени следните условия а) извършва облагаема доставка на стоки или услуги на територията на тази държава-членка; б) обект, който доставчикът има на територията на тази държава-членка, не взема участие в тази доставка. Тази норма е създадена по силата на чл. 2 от Директива 2008/8/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕО по отношение на мястото на доставка на услуги, в сила от 01.01.2010 г. и е въведена в националното законодателство в § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС /ред. ДВ, бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 г./, при спазване на срока, предвиден в чл. 7 от Директива 2008/8/ЕО. Нормата от правото на ЕС е дефинитивна и съдържанието й е възпроизведено по идентичен начин в националния закон - § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС, а именно: "Не се смята за установено на територията на страната чуждестранно лице, което има обект на територията на страната, който не взема участие в извършването на доставката". Съгласно легалната дефиниция на § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС действаща, преди създаването на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО, релевантна за процесния период на 2009 г. "лице, установено на територията на страната" е това лице, което е със седалище и адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната". С влизането в сила на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО се предвижда изключение от посоченото правило. Условията, при които чуждестранно лице, което има постоянен обект на територията на държавата - членка, в която данъкът е изискуем, се счита, че не е установено на тази територия, са определени по ясен и недвусмислен начин в съдържанието на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО, който не оставя съмнение при тълкуването и прилагането им. Поради това не е налице необходимост от оправяне на преюдициално запитване до Съда на ЕС. В случая не се твърди от страна касатора и не е налице несъответствие между нормата от правото на ЕС, чието тълкуване се иска и тази от националния закон, тъй като съдържанието им е идентично. В тази връзка настоящият касационен състав съобрази и обстоятелството, че нормата на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО е въведена в националното законодателството в точния й смисъл от самото й начало, като допуснатата грешка в българската езикова версия на разпоредбата на чл. 2 от Директива 2008/8/ЕО, която е наложила последващата й поправка с Поправка на Директива 2008/8/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕО не е засегнала дадената в националния закон дефиниция. Първоначалният текст на цитираната разпоредба във версията на директивата на български език, е предвиждал прилагането й по отношение на чуждестранно лице, което "няма" постоянен обект в държавата - членка, в която данъкът е дължим. Според точния смисъл на разпоредбата, предвиденото в нея изключение е приложимо по отношение на чуждестранно лице, което "има" постоянен обект, но последният не взема участие в извършването на доставката, в какъвто смисъл е и първоначално съдържание на § 1, т. 11 от ДР на ДОПК, /в сила от 01.01.2010 г./. В процесния случай при позоваването на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО между страните не е налице спор относно нейното съдържание, включително и по повод на допуснатата грешка във версията й на български език, което да обуславя необходимост от отправяне на преюдициално запитване за тълкуването й. От друга страна следва да се има предвид, че по отношение на понятието "постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС, използвано в разпоредбата на чл. 53 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на СЪВЕТА от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, е налице практика на СЕС по тълкуването му, според която като такъв следва да се разбира дейност, която притежава определени характеристики за дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги, като в този смисъл следва да бъде определен като постоянен, конкретен обект, отговарящ на определени изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, необходими за целите на извършваните доставки /решения по дела С-168/84, С-190/95, С-231/94/. Съдържанието на нормата на чл. 53, § 1 от Регламент 282/2011 за целите на тълкуването на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО, е аналогично на тълкуването на това понятие, дадено от СЕС, поради което цитираната практика е относима към прилагането на тази норма. По тези съображения съдът намира, че са налице предвидените в закона условия, при които е възможно касационната инстанция да не отправя преюдициално запитване на основание чл. 267 от ДФЕС по първия поставен от "Тисенкруп Ухде ГмбХ" за тълкуване на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО във връзка с чл. 53 от Регламент № 282/11 и искането в тази част се явява неоснователно. Искането в останалата част, за тълкуване на чл. 1, § 2 изречение второ във връзка с чл. 14, § 1 и чл. 73, на чл. 80 и чл. 194 от Директива 2006/112/ЕО е обвързано в зависимост от отговора на първия въпрос, поради което и предвид изложените по-горе съображения следва да се остави без уважение и в тази част. При разглеждането на касационните жалби по същество на спора, съдът съобрази следното: По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП, град Бургас: С ревизионния акт предмет на съдебен контрол в тази част са определени задължения, произтичащи от непризнато на ревизираното лице право на приспадане на данъчен кредит в данъчен период м. 05.2009 г. и м. 03.2010 г. В хода на ревизията е установено, че "УХДЕ ГмбХ" с VIN BG147263475 е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в данъчен период м. 05.2009 г., в размер на 217 683,88 лева по фактура № 1000000631/21.01.2009 г., издадена от "Химремонтстрой" АД, с предмет на доставка "изработка и доставка на съдове". Констатирано е, че тази фактура не е отразена в дневниците за покупките на дружеството за данъчния период 1.01.2009 г. - 31.01.2009 г., когато е възникнало правото на приспадане, нито в дневниците за покупки за следващите три данъчни периода, тоест до 30.04.2009 г., а фигурира в дневника за покупки за данъчния период м. 05.2009 г. Органите по приходите са приели, че при упражняване на правото на данъчен кредит по тази фактура не е неспазен срокът по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС /в приложимата по време редакция/, поради което със сумата на декларирания данъчен кредит от 217 683,88 лева и съответните лихви е извършена корекция в резултата за периода. С ревизионния акт на същото правно основание е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице и за данъчен период м. 03.2010 г. в размер на 814 298,53 лв. по ЕАД № 09BG002002X0028611 от 16.04.2009 г. за внос на рециклирани газкомпресори от Япония, издадена след извършване на вноса на 28.03.2009 г. и след начисление и плащане на митото и ДДС. Мотивите на органите по приходите са свързани с пропускане на срока за упражняване на правото на данъчен кредит - цитираната митническа декларация не е включена в дневниците за покупки на ревизираното лице за данъчния период 01.04.2009 г. - 30.04.2009 г., когато е възникнало това право, нито в дневниците за покупки за следващите три данъчни периода, считано от 1.05.2009 г. до 31.07.2009 г., а фигурира в дневника за покупки за месец март 2010 г. - 11 месеца, след нейното съставяне. За да отмени акта в тази част, съдът е приел, че е незаконосъобразен, като издаден в противоречие с материалния закон. Този извод е мотивиран с противоречието на установения от националния закон тримесечен срок за упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 72, ал. 1 от ЗДДС /в редакцията, действаща за 2009 г./ е в противоречие с принципа за ефективност и принципа за пропорционалност, като е съобразено тълкуването на чл. 17 и чл. 18, параграфи 2 и 3, както и на чл. 21, § 1, буква б) от отменената Шеста директива, инкорпорирани в действащата към настоящия момент директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС, дадено в решението на СЕО /понастоящем Съд на ЕС/ в решението по съединени дела № С-95/07 и С-96/07 /т. 54/. Решението в тази обжалвана част е правилно постановено. Не е налице посоченото в касационната жалба на директора на дирекция ОДОП град Бургас касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК за неговата отмяна - неправилно приложение на материалния закон. Установената от съда фактическа обстановка по тази част от спора е съобразена със събраните по делото доказателства. По делото не е било спорно, че ревизираното лице е получател по реално осъществени доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, както и че правото на данъчен кредит е упражнено извън установения от чл. 72, ал. 1 от ЗДДС /в приложимата му по време редакция/ тримесечен срок от неговото възникване. При изяснена фактическа обстановка, съдът е дал правилно разрешение на основания спорен въпрос, пропускането на срока преклудира ли правото на данъчен кредит в процесния случай. При разрешаването му е съобразил и противоречието на установения от националния закон срок с правото на ЕС и по-конкретно принципите за ефективност и пропорционалност. Принципно правилно е становището застъпено в касационната жалба на директора на дирекция ОДОП град Бургас, че по принцип правото на приспадане следва да се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки, като държавите - членки разполагат с възможност да предвидят ограничение във времето, през което това право може да бъде упражнено. При постановяване на обжалваното решение в тази част, първоинстанционният съд правилно се е позовал на практиката на Съда на Европейския съюз и по-конкретно на решение от 8 май 2008 г. по съединени дела С-95/07 и С-96/07, според което съществуването на преклузивен срок за упражняване на правото на данъчен кредит е допустимо съгласно чл. 179, § 1 и чл. 180 и чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО, но този срок не трябва да прави прекомерно трудно упражняването му (т. 46). В този смисъл е и решение на Съда на ЕС от 12 юли 2012 г. по дело С-284/11, според което преценката дали установеният в националното право преклузивен срок, обуславящ упражняването на правото на приспадане прави прекомерно трудно или практически невъзможно упражняването на това право, се извършва от националната юрисдикция, която може по-специално да вземе предвид последвалото удължаване на срока. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил посочената от СЕС преценка, достатъчен ли е за упражняването на правото на данъчен кредит установеният от националния закон тримесечен срок по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС (редакция, преди изменението с ДВ, бр. 95 от 2009 г.) и даденият отговор е резултат от правилно тълкуване и приложение на правото на ЕС. Последващото изменение на разпоредбата от националния закон и удължаването на 3-месечния срок на 12-месечен срок от националния законодател е индиция, съгласно решението по С-284/11, че тримесечният срок е недостатъчен за осигуряване принципите за ефективност и равнопоставеност. В тази връзка от значение са и мотивите към проекта на ЗИДЗДДС (№ 902-01-32 от 19.10.2009 г.), с чието приемане се постига удължаването на срока, в които е посочено следното: "Предвид постановеното с решения на Съда на Европейските общности е променен срокът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Срокът от тримесечен е променен на 12-месечен. Така ще се спази принципът на ефективност, като с предложения срок няма да се затруднява упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Също така ще се постигне по-голяма равнопоставеност с лицата - платци на данъка (самоначисляване), които могат да упражнят правото на приспадане на данъчен кредит в случаите, когато доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя, както и за лицата, които имат право на приспадане на данъчен кредит за получени от тях стоки или услуги." При тези фактически данни правилно първоинстанционният съд е приел, че към изследваните периоди приложимата национална норма не е хармонизирана с правото на ЕС и съгласно принципите на непосредствената му приложимост и примат, е оставил неприложена противоречащата му национална разпоредба на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС /ред. за 2009 г./ относно установения в нея тримесечния срок за упражняване на данъчен кредит спрямо доставките, при които данъкът е изискуем от доставчика. Настоящият касационен състав изцяло споделя изложените в решението мотиви, че пропускането на предвидения в цитираната норма тримесечен срок от страна на ревизираното лице не преклудира правото му на приспадане на данъчен кредит по фактурата, издадена от "Химремонтстрой" АД на 21.01.2009 г. и от внос по ЕАД от 16.04.2009 г. и изводите му за нарушение на материалния закон при отказът на органите по приходите да го признаят само на това основание. При наличието на преюдициално заключение на СЕС по дело С-284/11 по тълкуване на нормите от Директива 2006/112/ЕО, относими към фактите в настоящия случай и което е задължително за националния съд, доводите в касационната жалба на директора на дирекция ОДОП град Бургас за неправилно приложение на правото на ЕС, са неоснователни. По тези съображения, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд в частта, в която ревизионния акт е отменен, като правилно, поради което следва да се остави в сила. По касационната жалба на "Тисенкруп Ухде ГмбХ" /с предишно наименование "Ухде ГмбХ"/: С ревизионния акт, предмет на съдебен спор в тази част, е извършено начисляване на ДДС за данъчни периоди от 01.04.2009 г. до 30.06.2009 г. и от 01.10.2009 г. до 31.05.2010 г., на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата, съдът е приел за установена следната фактическа обстановка: "УХДЕ ГмбХ", със съдебна регистрация в Дортмунд, Германия, в качеството на чуждестранно юридическо лице, е регистрирало от 14.04.2008 г., място на стопанска дейност /МСД/ на територията на Република България, чрез което осъществява дейността си в страната като изпълнител по два договора за изграждане на инсталации: ХОВ - 1 за обезсерване на кретинг бензин и ХО - 5 за хидрообезсерване и деароматизация на дизелови фракции, сключени на 24.08.2007 г. с "Лукойл Нефтохим Бургас" АД. По силата на договорите, "УХДЕ ГмбХ" се е задължило да предостави проектантски услуги, да извърши доставка на оборудването и материалите за инсталациите и др. помощни услуги. МСД е регистрирано за целите на данъчното облагане на доходите за дейностите по управление на строителството и пусковите операции, извършвана в България. Регистрацията по ЗДДС на мястото на стопанска дейност е от 1.08.2008 г. При ревизията е установено, че във връзка с изпълнението на посочените договори, част от доставките на оборудване "Лукойл Нефтохим Бургас" АД е отразило като вътреобщностно придобиване (ВОП) от "УХДЕ ГмбХ" - Германия с VIN DE811112212, а друга част - от "УХДЕ ГмбХ" с български VIN BG147263475. Установено е също, че оборудването, още с доставянето му на площадката на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД след представяне на описаните в договорите документи - оригинал на фактура, копие на CMR, опаковъчни листи, сертификат за произход и протокол за приемане на доставката, се фактурира в по-голямата си част от "УХДЕ ГмбХ" - Германия с VIN DE811112212. Плащането по фактурите е чрез акредитив. Цялостното изграждане на двете инсталации е завършено и същите са въведени в експлоатация, като е извършено и окончателно разплащане между страните. По делото не е било спорно, че за вътреобщностните придобивания на оборудване по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, по които е получател "УХДЕ ГмбХ" с VIN BG147263475 е съставило протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС за начисляване на ДДС, в качеството си на лице, от което данъкът е изискуем, съгласно чл. 84 от ЗДДС и ги е включило в отчетните си регистри по чл. 124, ал. 1 от ЗДДС за съответните периоди. Установено е също така, че за част от така придобитото оборудване, ревизираното лице, чрез българският си идентификационен номер по ЗДДС е издало фактури за доставката му на "Лукойл Нефтохим България" АД, по които е начислило ДДС. Същевременно при ревизията е констатирано, че не за всички такива доставки на оборудване към "Лукойл Нефтохим Бургас" АД са издадени фактури с начислен ДДС. Ревизираното лице не е дало обяснения относно критерия за различното третиране на доставките и фактуриране на доставеното оборудване. С оглед установеното и след като е отчел, че за целите на облагането с ДДС е от значение кога и по кои доставки ревизираното лице чрез МСД е получател и съответно доставчик, органът по приходите е приел, че във всички случаи, при които лицето, чрез получения в РБ идентификационен номер е отразило в отчетните си регистри протоколите по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС, то се е определило като получател по посочените доставки, поради което и на основание изпълнените договори с "Лукойл Нефтохим Бургас" АД впоследствие "УХДЕ ГмбХ" с VIN BG147263475 се явява доставчик на същото оборудване по доставка с място на изпълнение в страната. Съпоставяйки данните за осъществените от ревизираното лице ВОП на оборудване и фактурите, които то е издало на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД за доставка на оборудването през процесните данъчни периоди, органът по приходите е констатирал, че през тези периоди "УХДЕ ГмбХ", българския си идентификационен номер по ЗДДС не е издало фактури на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД и не е начислило ДДС за всички извършени от него доставки на оборудване. Основавайки се на счетоводните данни на ревизираното лице и отразените такива в подадените от него отчетни регистри по ЗДДС, както и данните от насрещната проверка на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, органът по приходите е приел, че при прехвърляне собствеността върху доставеното оборудване на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, ревизираното лице е следвало да издаде фактура за всяка една доставка, съгласно изискванията на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС в срока по чл. 113, ал. 4 от ЗДДС и да начисли ДДС, съобразно чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, дължим от него на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, във вр. чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, в качеството му на данъчнозадълженото лице за доставка на стоки с място на изпълнение на територията на страната. Предвид констатираните различия между декларираните от "Ухде ГмбХ", чрез мястото на стопанска дейност стойности и тези, установени в хода на ревизията, за ревизираните периоди от 1.04.2009 г. до 30.06.2009 г. и от 1.10.2009 г. до 31.05.2010 г. е коригирана данъчната основа на извършените от ревизираното лице доставки и начисления данък, вследствие на което е определен ДДС за внасяне в общ размер на 2 261 014,77 лв., както следва: за данъчния период 01.04.2009 г. - 30.04.2009 г. ДДС в размер на 853 580,96 лв. и лихва в размер на 221 568,27 лв.; за данъчния период 1.05.2009 г. - 31.05.2009 г. ДДС в размер на 126 086,12 лв. и лихва в размер на 31 401,25 лв.; за данъчния период 1.06.2009 г. - 30.06.2009 г. ДДС в размер на 1 199 825,57 лв. и лихва в размер на 286 433,36 лв.; за данъчния период 1.10.2009 г. - 31.10.2009 г. ДДС в размер на 5 434,76 лв. и лихва в размер на 1 082,76 лв.; за данъчния период 1.11.2009 г. - 30.11.2009 г. ДДС в размер на 15 198,14 лв. и лихва в размер на 2 893,89 лв.; за данъчния период 1.12.2009 г. - 31.12.2009 г. ДДС в размер на 1 291,72 лв. и лихва в размер на 234,30 лв.; за данъчния период 1.01.2010 г. - 31.01.2010 г. ДДС в размер на 3 480,26 лв. и лихва в размер на 600,34 лв.; за данъчния период 1.02.2010 г. - 28.02.2010 г. ДДС в размер на 4 557,34 лв. и лихва в размер на 749,95 лв.; за данъчния период 1.03.2010 г. - 31.03.2010 г. ДДС в размер на 12 764,80 лв. и лихва в размер на 1 989,60 лв.; за данъчния период 1.04.2010 г. - 30.04.2010 г. ДДС в размер на 11 489,15 лв. и лихва в размер на 1 297,82 лв. и за данъчния период 1.05.2010 г. - 31.05.2010 г. ДДС в размер на 27 305,95 лв. и лихва в размер на 3 783,07 лева. Данъчната основа за облагане с ДДС и дължимия ДДС, са определени в справка (приложение № 3) към ревизионния доклад, поотделно за всеки един от процесните данъчни периоди. При определянето им е спазен следния алгоритъм: по данъчни периоди от стойността оборудването, отразено като ВОП на "УХДЕ ГмбХ" с VIN BG е приспадната стойността на това оборудване, за което са издадени фактури на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД с начислен ДДС от данъчнозадълженото лице, като разликата е прието, че представлява стойността на нефактурираното към "Лукойл Нефтохим Бургас" АД оборудване и е определена като данъчна основа за начисляването на дължимия ДДС. Съдът е отхвърлил жалбата в тази част, като е приел за правилни изводите на органите по приходите, че данъкът за процесните периоди върху стойността на доставеното към "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, оборудване, за което ревизираното лице, чрез МСД в България е декларирало ВОП, е дължим от доставчика. В тази връзка съдът е обсъдил, съставените протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС за осъществено вътреобщностно придобиване на процесното оборудване от ревизираното лице, чрез мястото му на стопанска дейност, регистрирано в България, включването им отчетните регистри и липсата на спор относно факта на прехвърляне на правото на собственост в полза на клиента съгласно посочените в договорите документи. Въз основа на данните по делото е обоснован краен извод за осъществени облагаеми доставки на стоки към "Лукойл Нефтохим Бургас" АД в изпълнение на договореното между страните от "УХДЕ ГмбХ" чрез МСД, в качеството на данъчнозадължено лице, установено в държавата - членка, в която данъкът е изискуем. При постановяване на решението съдът е отхвърлил възраженията на ревизираното лице за двойно начисляване на ДДС, както и доводите му за различно третиране на едни и същи доставки при получателя и при доставчика, за нарушения на принципите за неутралност и ефективност и неоснователно обогатяване на бюджета и тези за нарушение на материалния закон при определяне на данъчната основа, предмет на облагане. Решението и в тази обжалвана част е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба пороци, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК - необоснованост и нарушение на материалния закон. Следва да се отбележи, че от страна на "Тисенкруп Ухде ГмБх", в настоящото производство не се сочи наличието на съществено нарушение на съдопроизводствените правила при постановяване на решението в атакуваната част, поради което и на основание чл. 218 от АПК, при произнасянето по неговата валидност, допустимост и правилност от касационната инстанция това касационно основание не следва да се обсъжда. По силата на чл. 220 от АПК и в съответствие с принципа за процесуална автономия, преценката за правилното приложение на материалния закон следва да бъде извършена въз основа на фактите, които са установени от първоинстанционния съд. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК. Решението е обоснованоq като изводите за релевантните за спора факти и приложимите материалноправни норми са изложени последователно, в съответствие с логическите правила и съответстват на приложимия материален закон. Правилно съдът е приел, че основният спор по делото се свежда до това дали за всички извършени от ревизираното лице, с място на стопанска дейност в РБ доставки на оборудване към "Лукойл Нефтохим България" АД, придобито, от него чрез ВОП, то следва да издаде фактури и да начисли ДДС. Даденият в първоинстанционното решение положителен отговор на този въпрос е в съответствие с чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. Задължението за начисляване на ДДС съгласно цитираната норма възниква за регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем. Разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС определя общото правило, че данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5. В конкретния случай по делото не е спорно, че "Ухде ГмбХ", със седалище в Дортмунд, Германия е регистрирало място на стопанска дейност в РБ по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ДОПК. В тази връзка следва да се има предвид, че легалното определение на понятието "място на стопанска дейност", в цитираната хипотеза по б. "а", е идентично на понятието "постоянен обект", използвано за целите на облагането с ДДС съгласно дефиницията на § 1, т. 10 от ЗДДС. По делото е установено по безспорен начин, че оборудването, което е предмет на процесните доставки, е придобито от "Ухде ГмБХ", Германия, чрез мястото му на стопанска дейност в България. За придобиването, чуждестранното лице, чрез регистрираното по ЗДДС място на стопанска дейност е декларирало ВОП с българския си идентификационен номер по ЗДДС от трети лица - доставчици, установени в други държави - членки. Това обстоятелство е удостоверено от представените по делото дневници за покупки на ревизираното лице, от които е видно, че декларираните ВОП са доставчици с регистрация в Германия, Италия и др. По делото не се твърди от страна на ревизиращите процесното оборудване е било предмет ВОД между "Ухде ГмбХ", Германия и мястото му на стопанска дейност в РБ, в какъвто смисъл са доводите в касационната жалба. На това основание неотносими към режима на облагане с ДДС са и всички други доводи в касационната жалба за неправилност на решението, поради това, че правото на собственост е едно и се притежава от чуждестранното лице. Действително това е така, но за целите на облагането с ДДС, обстоятелството, че чуждестранното лице е придобило на територията на РБ, процесното оборудване, чрез мястото си на стопанска дейност по силата на ВОП и го е отразило в счетоводството му, което се води отделно, определя мястото на изпълнение на доставката в страната, изключва наличието на ВОП по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС и изискуемост на данъка от получателя "Лукойл Нефтохим България" АД съгласно чл. 84 от ЗДДС. По отношение на другата част доставките на оборудване, извършени в изпълнение на договорите от "Ухде ГмбХ", Германия с германски идентификационен номер, ДДС е начислен на основание чл. 84 от ЗДДС от получателя "Лукойл Нефтохим Бургас" АД. Тези доставки не са предмет на облагане с процесния ревизионен акт. При установената по делото фактическа обстановка, описана по-горе и с оглед механизма на прехвърляне на правото на собственост върху оборудването, в момента на пристигането му в България, на площадката на "Лукойл Нефтохим България" АД съобразно документите, посочени в договорите, правилно е прието от първоинстанционния съд, че "Ухде ГмбХ", Германия чрез мястото на стопанска дейност, с VIN BG, в качеството си на чуждестранно лице, установено на територията на страна, при изпълнението на договорите, сключени с "Лукойл Нефтохим Бургас" АД е осъществявало и доставки на оборудване, за които е следвало да начисли ДДС. Налице са доставки с място на изпълнение на територията на страната, за които данъкът е изискуем от доставчика съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. Правилно в обжалваното решение съдът е приел, че при доставките на тази част от оборудването, за която е установено, че е придобито в резултат на ВОП, деклариран от мястото на стопанска дейност в страната, не е налице двойно начисляване на ДДС. Този извод е в съответствие с установените по делото факти и приложимия материален закон. Не е допуснато нарушение на чл. 73 и чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО, респективно чл. 26 от ЗДДС при извършената от съда преценка за законосъобразност на определената в ревизионния акт данъчна основа на обложените доставки. Съдът е констатирал, че данъчната основа на нефактурираните от ревизираното лице доставки не е формирана въз основа на предполагаеми продажби, а е определена в резултат от съпоставка на конкретните данни за осъществените ВОП на оборудване и на данните за извършените впоследствие и фактурирани доставки на това оборудване през процесните периоди, от една страна, като е отчетено обстоятелството, че цялото количество оборудване, предмет на двата договора, е доставено на "Лукойл Нефтохим Бургас" АД и въведено в експлоатация. Правилно съдът се е позовал и на липсата на твърдения и доказателства от страна на ревизираното лице, че тази част от оборудването, придобита чрез ВОП е негова собственост към момента на издаване на ревизионния акт. Следва да се допълни, че при формиране на данъчната основа на процесните доставки, в ревизионния акт, видно от приложение № 3 към ревизионния доклад е съобразена стойността на придобиване на отделните елементи на оборудването, декларирана по всеки конкретен ВОП. Неоснователни са доводите на касатора, подробно развити за първи път в касационното производство за приложение на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС, която норма в съответствие с чл. 194 от Директива 2006/112/ЕО регламентира случаите, в които данъкът е изискуем от друго лице - получател по доставката и се прилага когато доставчикът е лице, което не е установено на територията на държавата - членка, в която е дължим ДДС. Именно във връзка с приложението на този режим на облагане, касаторът твърди, че при доставката на процесното оборудване е лице, което не е установено на територията на страната съгласно § 1, т. 11, изр. 2 от ДР на ЗДДС, респективно чл. 192а от Директива 2006/122/ЕО, поради което данъкът е изискуем от получателя. Тази теза не намира опора в установената по делото фактическа обстановка, наличните по делото доказателства и в приложимия по време материален национален закон и правото на ЕС. Според чл. 82, ал. 2 /ред. ДВ, бр. 108/2008 г., в сила от 01.01.2009 г./ данъкът е изискуем от получателя когато доставчикът не е регистрирано по закона лице и не е установено на територията на страната при следните доставки при доставки, изброени в т. 1 - т. 4 както следва: 1. доставка на природен газ чрез тръбопроводи за пренос или на електрическа енергия - когато получателят е регистрирано по този закон лице; 2. доставка на услуги, посочени в чл. 21, ал. 2, т. 1 и ал. 3 - когато получателят е данъчно задължено лице; 3. доставки на услуги по чл. 22, 23 и 24 - когато получателят е регистрирано по този закон лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка; 4. доставка на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика - когато получателят е регистрирано по този закон лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка. За процесните периоди на 2010 г. е приложима нормата на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС /ред. ДВ, бр. в сила от 01.01.2010 г./, съгласно която, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при: 1. доставка на газ чрез система за природен газ, разположена на територията на Европейския съюз, или чрез мрежа, свързана с такава система, доставка на електрическа енергия или на топлинна или хладилна енергия чрез топлофикационни или охладителни мрежи - когато получателят е регистрирано по този закон лице; 2. доставка на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика - когато получателят е регистрирано по този закон лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка; 3. доставка на услуги - когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от същия закон. Въведеният от чл. 82, ал. 2 от ЗДДС режим на облагане съответства на чл. 194, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Легалната дефиниция на понятието лице установено на територията на страната, както се посочи по-горе във връзка с преценката за основателност на искането по чл. 267 от ДФЕС е дадена в нормата на § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС - "лице, установено на територията на страната" е това лице, което е със седалище и адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната" /ред., действаща до 2009 г./ С влизане в сила на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО е въведено изключение от това правило - § 1, т. 11, изр. 2 от ДР на ЗДДС, а именно: "Не се смята за установено на територията на страната чуждестранно лице, което има обект на територията на страната, който не взема участие в извършването на доставката". Както се посочи, съдържанието на нормата от националния закон е идентично на нормата от правото на ЕС и е въведено правилно от самото й начало и не са налице пречки за тълкуването и прилагането й. Нормата на чл. 53 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на СЪВЕТА от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, регламентира понятието "постоянен обект" за целите на прилагането на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО - взема се предвид само постоянен обект, с който разполага данъчнозадълженото лице, когато същият е с достатъчно постоянен характер и подходяща структура по отношение на човешките и техническите ресурси, който му позволява да извършва доставки на стоки и услуги, в които участва. В чл. 53, § 2 от Регламент 282/2011 са въведени следните презумпции: Когато данъчнозадължено лице разполага с постоянен обект на територията на държавата-членка, където ДДС е дължим, се счита, че този обект не участва в доставката на стоки или услуги по смисъла на чл. 192а, буква б) от Директива 2006/112/ЕО, освен ако техническите и човешките ресурси на този постоянен обект се използват от данъчнозадълженото лице за операции, свързани с изпълнението на облагаемата доставка на тези стоки или услуги на територията на тази държава-членка, преди или по време на изпълнението й. Когато средствата от постоянния обект се използват единствено за целите на административното обслужване, като счетоводство, фактуриране и събиране на вземания, не се счита, че те се използват за изпълнение на доставка на стоки или услуги. Ако обаче се издаде фактура с идентификационния номер по ДДС, предоставен му от държавата-членка на постоянния обект, се счита, че постоянният обект участва в доставката на стоки или услуги, извършена в тази държава-членка, освен ако съществува доказателство за противното. Позовавайки се цитираните норми, касаторът твърди, че мястото на стопанска дейност, респективно постоянният обект, който има регистриран на територията на РБ за целите на изпълнение на договорите, сключени с Лукойл Нефтохим България АД, не е участвал при доставката на процесното оборудване по смисъла на § 1, т. 11 изр. 2 от ДР на ЗДДС, респективно чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО във връзка с чл. 53 от Регламент 282/2011, поради което следва да се счита за доставчик, който не е установен на територията на страна. На това основание счита, че данъкът е изискуем от получателя по доставките съгласно чл. 82, ал. 2 от ЗДДС. Този довод преди всичко е неотносим към предмета на облагане в процесния случай. Изискването доставчикът да е лице, което не е установено на територията на страната е приложимо за облагането по ЗДДС единствено на сделките, посочени в чл. 82, ал. 2 от ЗДДС. Като изключение от общото правило за изискуемост на ДДС от доставчика, тази норма следва да се тълкува стриктно. В процесния случай по делото не са налице фактически установявания, които да сочат, че процесните доставки на оборудване попадат в обхвата на сделките по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС и по-специално на сделките по чл. 82, ал. 2, т. 4 от ЗДДС - доставка на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика - когато получателят е регистрирано по този закон лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка. По делото не са налице твърдения и доказателства, че монтирането или инсталирането на процесното оборудване е от или за сметка на доставчика. В сключените договори между "Ухде ГмбХ" и "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, изрично е уговорено, че монтажът на оборудването се извършва от Клиента, а не от доставчика. При липсата на фактически установявания за наличието на сделки по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС, изводите на първоинстанционния съд, за изискуемост на данъка от доставчика съгласно общото правило на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС са правилни. След като не се установява, че предмет на облагане са сделки, за които данъкът е изискуем от получателя, то обстоятелството дали доставчикът е лице, което не е установено на територията на страната по смисъла на § 1, т. 11, изр. 2 от ДР на ЗДДС само по себе си не може да служи като основание за прилагането на този режим. Въпреки това, настоящият състав намира за нужно да посочи, че от анализа на приложимата правна уредба, цитирана по-горе, е видно, че условията за изискуемост на данъка от получателя по доставките в случаите на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС, които съгласно чл. 194, § 2 от Директива се определят от държавите - членки, са различни за процесните периоди на 2009 г. и тези на 2010 г. Поради това следва да се приеме, че по доставките на оборудване за данъчните периоди от 2009 г., които са предмет на облагане с процесния ревизионен акт, ревизираното лице е установено в страната съгласно § 1, т. 11 на ЗДДС, тъй като има постоянен обект по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС. Само на това основание доводите за приложение на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС по отношение на доставките от 2009 г., тъй като доставчикът е лице, което не е установено на територия на страната, са неоснователни. Твърдението на касатора, че постоянният обект, който има в РБ не е участвал в извършването на доставките е относимо към доставките на оборудване, извършени през 2010 г., тъй като както се посочи по-горе правилото на чл. 192а от Директива 2006/112/ЕО и нормата на § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС са в сила от 01.01.2010 г. съгласно чл. 7 от Директива 2008/8/ЕО и § 57 от ПЗР на ЗИД ЗДДС /ДВ бр. 95/2009 г./ В тази връзка следва да се отбележи, че от приложената по делото фактура № 37/22.04.2009 г. е видно, че е издадена от "Ухде ГмбХ", Германия с VIN BG147263475 в качеството му на доставчик и има за предмет именно оборудване, а не услуги. По така издадената фактура ревизираното лице е начислило ДДС, на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС като лице, което е установено на територията на страната по смисъла на § 1, т. 11 от ДР на ДОПК. Съгласно чл. 53, § 2, ал. 2 от Регламент № 282/2011, когато се издаде фактура с идентификационния номер по ДДС, предоставен му от държавата членка на постоянния обект се счита, че постоянният обект участва в доставката на стоки или услуги в тази държава - членка, освен ако съществува доказателство за противното. Следователно в тези случай, ревизираното лице се е самоопределило като установено на територия на РБ и в негова тежест е да установи противното. Дори и да се приеме, че за останалите доставки през 2010 г., които са извършени при идентична фактичска обстановка, но за които не е издадена фактура, действа презумпцията на чл. 53, § 1 от Регламент 282/2011 и в тежест на органите по приходите е, да установят, че постоянният обект, който чуждестранното лице има на територията на страната е участвал, чрез свои ресурси в осъществяването на доставките, то само на това основание, не може да се приеме, че данъкът е изискуем от получателя, тъй като липсват данни и доказателства по делото, че сделката попада в обхвата на чл. 82, ал. 2, т. 4 от ЗДДС. Предвид всичко изложено, касационната инстанция намира, че първоинстанционният съд не е допуснал нарушение на материалния закон и правото на ЕС при постановяване на решението в обжалваната част, поради което същото следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора по касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Бургас, неоснователна се явява и частната му жалба против определението, в което решението е изменено в частта за разноските и администрацията е осъдена да заплати разноски. Определението по чл. 248 от ГПК в обжалваната част като правилно и законосъобразно следва да се остави в сила. Възражението в писмената защита на "Тисенкруп Ухде ГмбХ", Германия за прекомерност на присъденото в полза на дирекция ОДОП, град Бургас юрисконсултско възнаграждение не подлежи на обсъждане в настоящото производство, тъй като по това възражение се е произнесъл първоинстанционният съд и в тази част определението от 03.07.2013 г. не е обжалвано. При този изход на спора, разноски за касационното производство се дължат на "Тисенкруп Ухде ГмбХ", Германия в размер на 24 326.86 лева, като ответник по касационната жалба на директора на дирекция ОДОП и съобразно обжалвания по тази жалба интерес. Транспортните разходи и тези за куриер в размер на 1575.95 лева, посочени в приложената по делото фактура, не се включват в размера на присъдените разноски, тъй като тези суми нямат характер на съдебни разноски. В производството пред първата инстанция в полза на приходната администрация е присъдено юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част от жалбата, която е предмет на касационната жалба на "Ухде ГмбХ", в максималния размер, предвиден в чл. 161 от ДОПК, поради което повторно такова не се дължи в касационното производство. По делото е постъпила и молба от 24.02.2014 г. на "Тисенкруп Ухде ГмбХ", с която се иска удължаване на срока, до който с определение от 18.03.2013 г. по адм. д. 394/2011 г. е спряно изпълнението на ревизионния акт в оспорената му част. Съдът като взе предвид, че спирането на предварителното изпълнение на ревизионния акт е до по-ранната от датата на влизане в сила на решение по спора или 28.02.2014 г., намира, с оглед момента на влизане в сила на настоящото решение, съгласно чл. 223 от АПК във връзка с чл. 296, т. 1 от ГПК и § 2 от ДР на ДОПК, не дължи произнасяне по това искане. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,