Решение № 14947 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12483/2014 г.

Решение № 14947 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12483/2014 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, срещу решение № 5213 от 28.07.2014 г., постановено по адм. дело № 3289/2013 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отменен ревизионен акт № 2101205985/03.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, с който на "Консорциум Ериксон Словакия България" ДЗЗД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2 308 671,86 лв. за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 03.2012 г. В жалбата се сочат доводи за неправилност на решението. Касаторът счита, че същото е необосновано, постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението и по същество да бъде отхвърлена жалбата на консорциума срещу РА с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Консорциум Ериксон Словакия България" ДЗЗД я оспорва чрез процесуалния си представител адв. Тодорова с доводи, изложени в писмена защита и становище по съществото на спора. Претендира присъждане на разноски по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение приема касационната жалба за процесуално допустима, тъй като е подадена от легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, а разгледана по същество КЖ е неоснователна поради следните съображения: Предмет на оспорване пред АССГ е бил ревизионен акт № 2101205985/03.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, с който на "Консорциум Ериксон Словакия България" ДЗЗД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2 308 671, 86 лв. за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 03.2012 г. Установено е, че за процесните периоди "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД е получател по доставки както следва: за м. 01.12 г. - по фактури, издадени от "Ехнатон" ООД, "Консултийм енд селекшън" ЕООД, "Имо Ест" ЕООД, "Телелинк" ЕАД, "Хъниеул" СРО, "Централ пентру сървиси", "Есри България" ЕООД, "Герлах кастъмс сървисиз" ЕООД, "Нуртс България" АД, "Радиоелектронни системи" ЕООД, "Ди ейч Експрес България" ЕООД, "Свего 99" ООД, "Сканлок интернешънъл СРО", "Полус Ст ЛЛС, "Евролийз рент а кар" ЕООД, "Ериксон телеомуниаес"; за м. 02.2012 г. - по фактури с доставчици - "Телелинк" АД; "Софита" ООД, "Евролийз рент а кар" ЕООД, "Ди ейч Експрес България" ЕООД, "Консултийм ресруитмънт енд селекшън" ЕООД, "Ериксон Словакия Спол" СРО, "Телефоникс САЩ", "Си ен сис" АД; "Брокс вижън" АД; за м. 03.2012 г. - по фактури и протоколи за самоначисляване, издадени от "Ериксон Словакия спол СРО", "ТК конект АВ", "ГПС6 Ком 1" ООД, "Плесио компютарс" ЕАД, "МД интеримие хотел силвер хоусе", "Консепт консулт и проспект СРЛ, " Консепт консулт, "Евролийз рент а кар" ЕООД, "Телелиннк" ЕАД, "МТ пропълти и фасилити", "Софита" ООД, "Сисис" АД, "Консултайм ресруитмент енд селекшън" ЕООД, "Ди ейч Експрес България" ЕООД, "Оптикс" АД, "Ериксон Словакия спол СРО", "Сентрул пентру сервиси". По време на ревизионното производство е установено, че когато съдружниците в консорциума получават доставки от трети лица във връзка с изпълнението на проекта, същите стоки и услуги се влагат в консорциума по правилата на ЗДДС, като съдружниците не ползват данъчен кредит за получените покупки, като вместо това с вътрешен документ съдружниците алокират към консорциума разходите за услуги, включително начисления данък, като прилагат правилата за апорт по чл. 10 от ЗДДС и чл. 60, ал. 5 от ППЗДДС. В резултат на това консорциумът е включвал в дневниците си за покупки фактурите за получените от съдружниците доставки на стоки и услуги, които са влагани в консорциума, като съответно е ползвано право на приспадане на данъчен кредит по тях. По отношение на доставките на стоки от подизпълнители от ЕС, съдружникът "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД е квалифицирал тези доставки като ВОП, съответно е издавал протоколи по чл. 117 от ЗДДС за самоначисляване на ДДС с предмет услуги, свързани със сеизмично оборудване и резервни части за радарно оборудване и доставки на радарно оборудване, като дружеството е отразявало протоколите в дневниците за продажби, без да ги включва в дневниците за покупки. Следователно, консорциумът е включвал в дневниците за покупки фактурите и протоколите за получените от съдружниците доставки на стоки и услуги, като е мотивирал тази практика с обстоятелството, че получените доставки са вложени в консорциума и не са ползвани пряко от съдружниците в него. След анализ на събраните доказателства органите по приходите са обосновали извода, че получените доставки не могат да бъдат определени като вноски от съдружника "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД, съответстващи на неговия дял в ДЗЗД, съответно същите не попадат в полето на взаимно поети задължения между съдружниците съгласно договора за създаване на консорциума. Въз основа на това приходните органи са приели, че ДЗЗД няма качеството на правоприемник по смисъла на чл. 10, ал. 2 ЗДДС, респ. за ДЗЗД не е налице право на ДК по реда на чл. 60 ППЗДДС. За да отмени РА, АССГ е приел, че обжалваният пред него РА е издаден от материалнокомпетентен орган, при спазване на установените процесуални правила. По съществото на спора съдът се е мотивирал, че фактическата обстановка е пълно и изцяло изяснена и не е спорна между страните. Въз основа на събраните писмени доказателства, като и доказателствени средства - заключения на ССчЕ и СТЕ, съдът е преценил РА като необоснован и незаконосъобразен. Решаващите фактически и правни изводи на съда се свеждат до следното: "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД, като съдружник в РЛ - ДЗЗД "Консорциум Ериксон Словакия България", е получил доставки по фактури за д. п. м. 01, 02 и 03.2012 г., които доставки е вложил като непарична вноска в консорциума за постигане на определената обща цел. Това обстоятелство по смисъла на чл. 10, ал. 2 ЗДДС, не съставлява облагаема доставка. Ревизираното лице, като правоприемник на всички права и задължения по ЗДДС, във връзка с тези доставки е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит по тях, което право същевременно не е било упражнено от съдружника "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД. Според съда, правото на приспадане възниква в полза на консорциума, тъй като е установено, че стоките и услугите са вложени от съдружника "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД в Консорциума в съответствие с разпределението на задачите, установено в договора между съдружниците, а от друга страна получените доставки са използвани от Консорциума за последващи облагаеми доставки към МФ. Решението е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. В случая няма спор по фактите и същите правилно са установени от административния съд. Спорът е правен, а именно налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за "Консорциум Ериксон Словакия България" ДЗЗД по спорните фактури, издадени през м. 01., 02, 03.2012 г. на един от съдружниците в консорциума - "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД. Касаторът не възприема решаващите изводи на съда, считайки, че за консорциума липсва право на приспадане, съдът неправилно тълкувал материалния закон и приложимото право на СЕС. Според касационният жалбоподател първоинстанционните изводите са и необосновани, защото направеното позоваване е върху договора за учредяване на консорциум, несъдържащ конкретни права и задължения и разпределение на дейностите на съдружниците. Оплакванията са неоснователни. Страните не спорят, че "Консорциум Ериксон Словакия България" ДЗЗД е създаден с договор между "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД и "Ериксон Словакия спол С. Р. О от 08.05.2009 г. с цел участие в процедура по възлагане на открита обществена поръчка по силата на Решение № РМФ-48/17.4.2009 г. на МФ и реализиране на проект "Изграждане на интегрирана система за контрол и наблюдение на българо - турската граница и на координационен център, съгласно Индикативна годишна работна програма 2007 по инструмент Шенген, Цел 1, Мярка 3, Дейност 1". В резултат на проведената процедура Консорциумът е бил определен за изпълнител на обществената поръчка, като е сключен Договор № ДОГ - 287 от 08.09.2010 г. Към договора за учредяване на Консорциума е подписан анекс "Разпределение на дейностите", съгласно който всеки един от съдружниците отговаря за осъществяването на своите задачи и свързани с това договорни задължения във връзка с изпълнението на проекта. Съгласно предвиденото разпределение на задачите в Анекс "Разпределение на дейностите" и в изпълнение на договора за учредяване на Консорциума, съдружникът "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД е ползвал доставчици за изпълнение на припадащата му се част от задачите. Няма спор, че Консорциумът е данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 ЗДДС, приравнено на юридическо лице на основание чл. 9, ал. 2 ДОПК, регистрирано по ДОПК и ЗДДС. Не е спорно, и че част от издателите на процесиите фактури са данъчно задължени лица, регистрирани по ЗДДС, за тези доставки, получени от чуждестранни лица са издадени съответните протоколи. Във връзка с издадени фактури, по които е отказано процесното приспадане на данъчен кредит, е от значение на първо място факта, че липсва спор относно реалността на доставките във връзка с извършените услуги от доставчиците като подизпълнители във връзка с реализиране на дейностите по спечелената обществена поръчка. На следващо място от значение е счетоводното отразяване на доставките в консорциума, както и обстоятелството дали доставките по тези фактури са предназначени и използвани за общата дейност, за която е създаден консорциума или за дейности, извън нея. Правилно първоинстанционният съд е приел, че на плоскостта на ЗДДС отношенията между съдружниците в консорциума от една страна и консорциума от друга могат да бъдат обособени в две групи. Първата група обхваща операциите, които са свързани с общата дейност, за която е създадено обединението, несвързани с размяна на насрещни престации между консорциума и съдружниците. Цитираните операции не представляват доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и при тях не е налице основание за начисляване на ДДС. Причината е, че срещу вноската (независимо от нейният предмет - пари, стоки или услуги), не се дължи възнаграждение от самото обединение или от останалите съдружници. Съответно и съгласно чл. 359 ЗЗД, всичко, придобито от гражданското дружество, също представлява обща собственост, като дела си от него съдружникът може да получи единствено при напускане на дружеството или при неговото прекратяване. В този смисъл е и даденото тълкуване от Съда на ЕС по дело С-77/01 г. Определящо за облагаемостта на доставките се явява единствено и само относимостта на същите спрямо дейността, за която е създадено дружеството и дали съответстват на поетите и разпределени задължения в изпълнение на тази цел. Уредбата в българското национално право на това принципно положение се съдържа в разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 3 ЗДДС. Предоставянето на стоки и/или услуги от съдружниците в консорциум в тези случаи се приравнява на непарична вноска (апорт) от съдружниците. За тези стоки и/или услуги съдружниците не издават фактури на консорциума, защото не е налице доставка. Консорциумът, като лице, получаващо стоките или услугите, е правоприемник на всички права и задължения по ЗДДС във връзка с тях, включително на правото на приспадане на данъчен кредит и на задълженията за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит (арг. от чл. 10, ал. 2 ЗДДС). Предвид на горното напълно обоснован е направеният от АССГ извод, че доставките, предмет на процесиите фактури, са обхванати от предвиденото разпределение на дейностите на съдружниците в Консорциума, установено в Анекс "Разпределение на дейностите". Събраните в хода на делото доказателства безспорно установяват, че доставките, извършени от съответните доставчици, са предназначени за общата цел, за която е създаден Консорциума и се включват в обхвата на договора за учредяване на Консорциума. Получаването на доставките от съдружника "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД е изпълнение на припадащата му се част от задачите, предвидени в Анекс "Разпределение на дейностите", поради което представлява негова вноска за постигане на определената обща цел на Консорциума - изпълнение на договора, сключен с Министерството на финансите. Тези доставки са вложени в Консорциума и са използвани от Консорциума за извършване на облагаеми доставки към Министерство на финансите. От заключението по ССчЕ безспорно е видно, че процесните фактури са придружени от протоколи за алокиране на разходите, с които се извършва трансфер (алокиране) на разходите, направени от съдружника "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД към Консорциума, като всички алокирани разходи са включени в обхвата на доставките, определени в договора за учредяване на Консорциума. Алокирането на разходите е извършено с цел определяне на финансовия резултат на Консорциума. Обсъжданите фактури са придружени също така от опис на стоките и услугите, получени във връзка с правоприемство по чл. 10 ЗДДС. В тази връзка съдът обосновано е приел, че с протоколите за алокиране на разходи и описите на стоките и услугите, получени във връзка с правоприемство по чл. 10 ЗДДС, от счетоводна гледна точка е извършено практически прехвърляне на разходите и на правото на приспадане на данъчен кредит от "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД към Консорциума. Процесните фактури са издадени от подизпълнители на "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД, но това дружество не е фактурирало последващи облагаеми доставки, които да са във връзка с процесиите доставки. Такива последващи облагаеми доставки са фактурирани от Консорциума към Министерството на финансите във връзка с изпълнението на сключения договор. В счетоводството на Консорциума е установено признаване на приходи по метода "Етап на завършеност" след приемане на работата от страна на Министерството на финансите. Наред с това, съгласно заключението по СТЕ процесните доставки са строго специфични като параметри на оборудването и услугите не могат да се използват за други проекти и клиенти от страна на съдружника в консорциума - "Ериксон Телекомюникейшънс България" ЕООД. От тук безспорно следва изводът, че доставките, предмет на процесните фактури са обхванати от предвиденото разпределение на задачите на съдружниците и са предназначени за постигането на общата цел на консорциума. Установените по - горе факти и обстоятелства обосновават наличието на хипотеза по чл. 10 ЗДДС, поради което и по изложените в съдебното решение подробни съображения, основателно съдебният състав е приел, че съгласно ал. 2 на правната норма, за консорциума е налице право на данъчен кредит за съответните доставки. Предвид на това, настоящият касационен съдебен състав счита, че обжалваното решение е правилно постановено и при извършената проверка не се установи да са налице нарушенията, сочени от касатора, които да водят до отмяна на решението. Разноски: С оглед на резултата по спора, в полза на касатора не се дължат разноски. На ответника следва да се присъди адвокатско възнаграждение в размер на 55 948,13 лв., доказано чрез представената фактура от 11.09.2014 г. и извлечение от сметка в "Алианц Банк България" АД. Липсва възражение за прекомерност на разноските. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,