Решение № 9052 от 1.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5813/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител - гл. юрисконсулт К. Кирилов срещу Решение 4399 от 13.12.2024 г., постановено по адм. д. 636/2024 г. по описа на Административен съд -Благоевград /АС-Благоевград/, с което е обявена нищожността на Ревизионен акт Р- 22000123003881-091-001/11.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт /РАПРА/ П- 22000124020257-003-001/31.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - Бургас, потвърдени с Решение 449 от 04.04.2024 г. на настоящия касационен жалбоподател, с който спрямо Нико Строй-5 ЕООД са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 70 418,77 лева и по ЗКПО в общ размер на 30 060,51 лева, ведно със съответните лихви за забава. В касационната жалба се излагат подробни доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорват се изводите на съда за нищожност на оспорения ревизионен акт. Иска отмяната на съдебния акт и постановяване на друг с отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и заплатена държавна такса за касационното производство. Ответната страна Нико Строй-5 ЕООД, чрез адв. Петрова оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на решението. Претендира разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС-Благоевград е бил РА Р- 22000123003881-091-001/11.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт /РАПРА/ П- 22000124020257-003-001/31.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - Бургас, потвърдени с Решение 449 от 04.04.2024 г. на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Нико Строй-5 ЕООД са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 70 418,77 лева и по ЗКПО в общ размер на 30 060,51 лева, ведно със съответните лихви за забава. С обжалваното решение Административен съд Благоевград е прогласил за нищожен процесния РА, поправен с РАПРА. За да достигне до този резултат, съдът е приел, че ревизията е проведена и ревизионният акт е издаден от некомпетентни органи по приходите при ТД на НАП - Бургас вместо от ТД на НАП София, предвид факта, че юридическото лице адресат на РА е със седалище и адрес на управление в гр. София От фактическа страна първостепенният съд е констатирал, че ревизията е започнала със ЗВР Р- Р-22000123003881-020- 001/30.06.2023 г., издадена от Н. Желева, на длъжност началник сектор Ревизии при ТД на НАП Бургас, в качеството й на заместник на Р. Тодорова, изменена със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ Р-22000123003881-020-002/03.10.2023 г. /л.104/, издадена от М. Асеникова главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, оправомощени със Заповед РД-01-379/04.05.2023 г. /л. 91/ и съответно Заповед РД-01 672/11.07.2023 г./л.94/, Заповед 3-ЦУ-1400/30.06.2023 г./л.92/ на зам.-изпълнителния директор на НАП, с която е възложено извършването на ревизия на Нико Строй-5 ЕООД за определяне на задълженията за корпоративен данък по ЗКПО от 01.01.2018 г. до 31.12.2022 г. и за данък върху добавената стойност за периодите от 01.08.2018 г. до 31.12.2022 г. Съдът е установил, че за доказване компетентността на възложителя на ревизията е представена Заповед 3-ЦУ-869 от 03.05.2023г. на заместник-изпълнителния директор на НАП /л.88-89/, с която на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК, сред които в т. 3 са вписани имената на възложителя на ревизията /Р. Тодорова и П. Димов/ и ревизиращия екип, които са служители на ТД на НАП Бургас. Със Заповед РД-01-379/04.06.2023 г. на изпълнителния директор на НАП, О. Миладинова директор на ТД на НАП София, Р. Тодорова е определена за компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, съгласно Заповед 3-ЦУ-869 от 03.05.2023 г. на заместник-изпълнителния директор на НАП /л.91/. Съгласно приложението към Заповед 3-ЦУ-1400/30.06.2023 г. на зам.-изпълнителния директор на НАП /л.92-93/, служители на ТД на НАП Бургас следва да извършат контролното производство на Нико Строй-5 ЕООД, за което компетентна дирекция е ТД на НАП София. Така възложеното ревизионно производство приключва с издаването на процесния ревизионен акт от органи по приходите на ТД на НАП Бургас. Съгласно Решение за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка с Р-22000123003881-098-001/11.07.2023 г., /л.179/ издадено от Е. Нанков в качеството му директор на ТД на НАП София, с което във връзка с прекратяване на служебното правоотношение на Р. Тодорова на длъжност началник сектор Ревизии, Отдел Ревизии, дирекция Контрол при ТД на НАП Бургас правомощията за ревизията са възложени на М. Асеникова при ТД на НАП Бургас, в качеството й на възлагащ орган. Първостепенният съд е посочил, че според разпоредбата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Според административният съд освен да се определят със заповед на изпълнителния директор на НАП, компетентните органи, за които не се прилагат чл. 7 и чл. 8 от ДОПК, също така следва да бъде обоснована причината, която налага на органи по приходите при ТД на НАП Бургас да се възлага извършване на ревизия на юридическо лице, със седалище и адрес на управление в гр. София, каквито мотиви и доказателства липсвали в приложените по делото заповеди (Заповед 3-ЦУ-869/03.05.2023 г. на заместник-изпълнителния директор на НАП, овластен от изпълнителния директор със Заповед 3-ЦУ-ОПР-22/22.08.2022 г.) Първоинстанционният съд е изложил аргументи, че е налице и нарушение на разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК, според която дадените правомощия са изрична компетентност на изпълнителния директор или негов заместник и не могат да бъдат предоставяни другиму. Според АС-Благоевград ревизията е извършена изцяло по електронен път, което доказва, че органите по приходите не са посетили адреса на ревизираното дружество по чл. 8 ДОПК и същите не са имали необходимост от командироване по чл.121, ал.1 от КТ. В заключение е направен извод, че ревизионният акт е издаден от приходни органи, които не разполагат с компетентност за осъществяване на данъчно-осигурителен контрол по отношение на ревизираното лице при условията на чл. 10, ал. 9 ЗНАП във връзка с чл.12, ал.6 и чл. 112, ал. 2 ДОПК. С тези мотиви съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 АПК е изпратил преписката на изпълнителния директор на НАП. Решението е валидно, допустимо, но неправилно. Съгласно Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г. по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник-директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Според мотивите на ТР, ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски. Източник на правомощието на органа по приходите да възлага ревизии и да участва в издаването на ревизионния акт е законът /вж. чл. 112, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК/, а не заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, определяща кръга от длъжностни лица с функции на органи по приходите от компетентната териториална дирекция, които да възлагат ревизии (в този смисъл са решаващите мотиви на ТР 5/13.12.2016 г. на ОС на Първа и Втора колегия на ВАС по тълкувателно дело 10/2016 г.). С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В съдебния акт липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,