Решение № 8110 от 2.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12989/2014 г.

Решение № 8110 от 2.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12989/2014 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на юрисконсулт Николай Георгиев Горанов, в качеството му на процесуален представител на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. София, срещу решение № 5449 от 13.08.2014 г. по адм. дело № 1190 по описа за 2014 г. на административния съд - София град (АССГ). С него по жалба на "Ред Игъл Инвестмънтс" ЛТД, Малта е отменено становище за липса на основание за прилагане на Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО) изх. № 17 00 7752 от 9.08.2013 г., издадено от органа по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", гр. София, потвърдено с решение № 2045 от 27.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП"-гр. София. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния закон, както и поради необоснованост, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отхвърляне на първоинстанционната жалба, както и присъждане на съдебни разноски според изхода от спора. В съдебното заседание от 9.12.2014 г. процесуалният представител юрисконсулт Красимир Кирилов прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение по повод представен списък за разноски по чл. 80 от ГПК. Ответната страна по касационната жалба - "Ред Игъл Инвестмънтс" ЛТД, Малта, оспорва същата като неоснователна чрез адв. Орлин Хаджийски лично и с представено становище по реда на чл. 163, във връзка с чл. 228 от АПК. Претендира се присъждане на съдебни разноски за касационната инстанция по представения списък. Представителят на Върховна административна прокуратура прокурор Искрена Величкова дава становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Административният съд - София град е бил сезиран с жалба от "Ред Игъл Инвестмънтс", ЛТД, Малта, срещу становище за липса на основание за прилагане на Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО) изх. № 17 00 7752 от 9.08.2013 г., издадено от органа по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", гр. София, потвърдено с решение № 2045 от 27.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП"-гр. София. В мотивите на постановения съдебен акт е изложена фактическата обстановка по повод проведеното административно производство, а именно, че е започнало с искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК с вх. № 17 00 7752 от 10.06.2013 г. от "Ред Игъл Инвестмънтс", ЛТД, Малта, относно прилагане на СИДДО между РБългария и РМалта по отношение на доходите от лихви, получени по втори транш от емисия облигации ISIN: BG2100008114 издадени от "Първа инвестиционна банка" АД и регистрирани в Централен депозитар на 4.06.2012 г., на стойност 2 312 467.75 евро брутна сума преди облагане. Съдът в мотивите си конкретно е посочил представените към бланковото искане писмени доказателства: удостоверение от данъчната администрация на РМалта, че молителят е местно лице по смисъла на спогодбата, декларация, че дружеството е притежател на посочения доход, както и че не притежава място на стопанска дейност в РБългария. В административното производство са поискани с ИПДПОЗЛ от 27.06.2013 г. допълнително доказателства, които не представени в дадения срок от търговското дружество. Изискано е да се представят копия от договори, въз основа на които малтийското дружество е привлякло заемни средства за придобиване на облигации от "ПИБ" АД, справка за приходи и разходи от/по лихви през 2012 г. и 2013 г., справка за собствения и привлечен капитал на дружеството, обяснения кои са собственици на капитала на участниците в дружеството и др. Осъществено е повторно връчване на искането от 17.07.2013 г., като са изискани доказателства за придобиване на средства, с които са закупени облигации, източници на финансиране и др., като отново те не са представени. Излагането на фактическата обстановка и в мотивите на настоящото решение се обуславя от мотивите на административния орган да постанови процесния акт, с който се приема, че липсва основание за прилагане на СИДДО между РБългария и РМалта, потвърден от решаващия административен орган. Също така следва да се посочат и представените по делото предложение за първично предлагане на облигации на "ПИБ" АД (първа емисия), допълнение към предложение от 15.11.2011 г. за първично частно предлагане на облигации на "ПИБ" АД (втори транш), протокол за заседание от управителния съвет на банката от 29.04.2013 г., но което е взето решение за изплащане на дължими лихви за 2013 г. по процесните облигации, извлечение за нареден паричен превод (изплащане на лихва) в полза на дружеството. Относно преценката за законосъобразност на оспорения акт съдът е изложил при формирането й и съображенията на административния орган, както и на решаващия административен орган. Приел е, че актът е издаден от компетентен орган, без допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Същевременно е направил анализ на изводите на тези органи относно приложимите правни норми. В административното производство е прието, че молителят не е представил достатъчно и всички изискващи се доказателства относно законово уредените предпоставки по чл. 136 от ДОПК, които обосновават прилагането на конкретна СИДДО. Административният съд - София град след направеното точно и последователно излагане на фактическите констатации и правните изводи на административния орган е изложил също подробно правни съображения за незаконосъобразност на обжалвания административен акт. Изложените теоретични постановки относно приложението на Спогодбите за избягване двойно данъчно облагане, както и относно конкретно приложените материалноправни норми от ЗКПО и от съответната СИДДО, тази между РБългария и РМалта, се споделят от мнозинството на настоящия съдебен състав. Както и първоинстанционният съд посочва, по делото няма спор относно предпоставките по чл. 136 от ДОПК за прилагане на съответната СИДДО, а именно, че търговското дружество - искател е местно лице на РМалта и не притежава място на стопанска дейност в РБългария. Спорната предпоставка е дали се явява действителен притежател на дохода от лихви. В чл. 10, ал. 1 от Спогодбата е посочено, че "лихви, които произхождат от едната договаряща държава и се заплащат на местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат само в друга държава". Според съда, а това е и правилното разбиране, тази норма не поставя изискването получателят на дохода да е и негов действителен притежател. Приемането на такова изисква означава да се поставят допълнителни условия за прилагане на спогодбата и то по пътя на тълкуването, което е недопустимо. Според съдебната практика приложението на института изисква, а и нормата на чл. 136, т. 2 от ДОПК създава задължение за доказване качеството на "действителен притежател на дохода" при подаване на искане за прилагане на СИДДО. Като норма на вътрешното право тя не може да въвежда допълнителни условия и изисквания, които не са предвидени в подписаната и ратифицирана по надлежния ред спогодба. Според съда позоваването на приложимата за случая редакция на Модела на ОИСР по отношение на получателя на доход от лихви, то това качество "действителен притежател на дохода" не се явява необходимо, понеже разпоредбите от него стават част от коментара през януари 2003 г. след нарочен доклад. Това е така също, понеже с подписването на спогодбата страните поставят като едно от задължителните условия за прилагането й лихвите да бъдат заплатени на местно лице на договарящата държава или жалбоподателят да е получател на дохода от лихви. Терминът "бенефициент" е само за изясняване на съществуващ принцип на модела на данъчна спогодба. Тези мотиви на съда се възприемат изцяло като правилни и съответни на фактите по делото. На първо място е безспорно кой е реалният получател на дохода. Съдът правилно не споделя тълкуването дадено от приходния орган, че държавата следва да се откаже от данъчнооблагателните си права по отношение на доход от лихви само защото този доход е моментално получен от местно лице на другата държава или получен от такова лице, което действа в качеството на агент или е номиниран вместо собственика. Това разбиране противоречи с предмета и целите на спогодбата, като това важи и за случая при който местно лице на дадена договаряща се държава, освен чрез агенция или номиниран вместо собственика действа като насочващ дохода за другото лице, което фактически получава изгодата от самия доход. Следва да бъде направено известно уточнение с оглед на изложените мотиви на съде за безпредметност на позоваване на конкретно посочени от него разпоредби от коментара на чл. 11, ал. 2 от Модела за спогодба на СИДДО. Същото е насочено към правилата за тълкуване на международните договори са визирани във Виенската конвенция за правото на договорите от 1969 г., ратифицирана с Указ № 503 на Държавния съвет от 12.02.1987 г., публикувана в "Държавен вестник" бр. 87 от 1987 г. и в сила за Република България от 21.05.1987 г. Съгласно чл. 31, ал. 1 от нея, договорите трябва да се тълкуват добросъвестно, в съответствие с обикновеното значение, което следва да се дава на термините на договора в техния контекст, а също така в духа на обекта и целите на договора. В алинея втора, б. "b" от Конвенцията е посочено, че като основание на тълкуването следва да се има предвид и приложението на всеки документ, съставен от една или няколко страни, във връзка със сключването на договора и приет от другите страни като документ, отнасящ се към договора. Такъв именно документ е "Коментарът на Модела на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие", който модел е използван при сключването на СИДДО. Използването на коментара като средство за тълкуване на СИДДО е възприето в съдебната практика на ВАС. Също така първоинстанционният съд правилно е възприел разбирането, че преценката затова дали са изпълнени или не изискванията на закона относно удостоверяване наличието на предпоставките за приложение на СИДДО или тяхната липса, е в лицето на административния орган, като същият следва да докажа, че действителните обстоятелства са различни от тези, които субектът е декларирал. Конкретно по делото такива доказателства не са събрани, доказателствената задача според съда, не е изпълнена от административния орган, като изводите му са подчинени на правилата на логиката, но не и на представените доказателства. Позоваването само на дефинитивната норма на чл. 136а от ДОПК и конкретно на т. 2 от нея, а именно, че дружеството действа като такова за насочване на доход, не е достатъчно. Искателят е декларирал и е представил доказателства относно правосубектността си, относно статута си на местно лице, както и че процесният доход е действително реализиран и то в негово лице. Също така се явяват изпълнени и особените изисквания за прилагане на процесната СИДДО с РМалта при даденото по-горе тълкуване на конкретни нейни разпоредби. По повод носенето на отговорност за съдебните разноски в хипотезата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, то изложените съображения на първоинстанционния съд също са правилни, понеже изходът от спора е обоснован не от процесуалното поведение на искателя по повод ангажирането на доказателства, а от правилното прилагане на цитираните разпоредби. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора на ответната страна следва да се присъдят съдебни разноски, на основание чл. 161 от ДОПК и чл. 78, ал. 5 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК и § 2 от ДР на ДОПК, чл. 8, т. 5 от наредба № 1 от 9.07.2001 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 7 052.72 лв. за настоящата инстанция. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение